Contabilitatea imobilizarilor necorporale

Contabilitatea imobilizarilor necorporale

Definitie

Conform referentialului international, o imobilizare necorporala, este o imobilizare identificabila nemonetara fara substanta fizica. Din categoria imobilizarilor necorporale putem retine: cheltuielile de constituire, cheltuielile de dezvoltare, concesiunile, brevetele, licentele, marcile comerciale, drepturile si activele similare, fondul comercial achizitionat, etc.

Recunoastere

Procesul de recunoastere a imobilizarilor necorporale este similar imobilizarilor corporale.

Se recunoaste doar fondul comercial achizitionat, nu si cel produs intern.

Recunoasterea imobilizarilor necorporale generate intern ridica probleme mult mai complicate decat recunoasterea imobilizarilor achizitionate. Este foarte dificil de stabilit existenta imobilizarii, momentul existentei imobilizarii si evaluarea credibila a costului.

In vederea evaluarii indeplinirii conditiilor de recunoastere pentru imobilizarile generate intern, entitatea va imparti procesul de productie in doua faze: faza de cercetare si faza de dezvoltare.

Cercetarea reprezinta investigarea originala si planificata intreprinsa in scopul castigarii unor cunostinte sau intelesuri stiintifice ori tehnice noi. Cheltuielile efectuate in aceasta faza nu se capitalizeaza, fiind intotdeauna recunoscute in contul de profit si pierdere, in perioada in care apar Exemple de activitati de cercetare sunt:

activitati efectuate pentru a obtine noi cunostinte ;

identificarea, evaluarea si selectia finala a aplicatiilor descoperirilor efectuate prin cercetare sau a altor cunostinte;

cautarea de alternative pentru materiale, instrumente, produse, procese, sisteme sau servicii, si

formularea, design-ul, evaluarea si selectia finala a alternativelor posibile pentru materiale, instrumente, produse, procese, sisteme sau servicii noi sau imbunatatite.

Dezvoltarea este aplicarea descoperirilor din cercetare sau a altor cunostinte intr-un plan sau proiect ce vizeaza productia de materiale, dispozitive, produse, procese, sisteme sau servicii noi sau imbunatatite substantial inainte de inceperea productiei sau utilizarii comerciale.   

Costurile unei imobilizari necorporale efectuate in faza de dezvoltare vor fi recunoscute in bilant, daca si numai daca, o entitate poate demonstra urmatoarele conditii:

a)      fezabilitatea tehnica pentru finalizarea imobilizarii necorporale astfel incat sa fie disponibila pentru utilizare sau vanzare.

b)      intentia sa de a finaliza imobilizarea necorporala si de a o utiliza sau vinde.

c)      abilitatea sa de a utiliza sau vinde imobilizarea necorporala.

d)      modul in care imobilizarea necorporala va genera beneficii economice viitoare probabile. Printre altele, entitatea poate demonstra existenta unei piete pentru productia obtinuta cu imobilizarea necorporala sau pentru imobilizarea necorporala in sine sau, daca se prevede folosirea ei pe plan intern, utilitatea imobilizarii necorporale.

e)      disponibilitatea unor resurse tehnice, financiare si de alta natura adecvate pentru a completa dezvoltarea si pentru utilizarea sau vanzarea imobilizarii necorporale.

f)        abilitatea sa de a evalua credibil cheltuielile atribuite imobilizarii necorporale pe perioada dezvoltarii sale.

Exemple de activitati de dezvoltare sunt:

design-ul, constructia si testarea prototipurilor si modelelor inainte de productie si inainte de utilizare ;

design-ul instrumentelor, sabloanelor, tiparelor si stampilelor care implica utilizarea noii tehnologii ;

design-ul, constructia si functionarea unei fabrici pilot care nu se afla pe o scala fezabila din punct de vedere economic pentru productia comerciala; si

design-ul, constructia si testarea alternativelor alese pentru materialele, instrumentele, produsele, procesele, sistemele sau serviciile noi sau imbunatatite.

Evaluare

Imobilizarile necorporale se evalueaza initial la cost. Notiunea de cost se nuanteaza in functie de cauza care a generat exercitarea controlului asupra activului: achizitie, productie, schimb, plus la inventar, etc.

Tratamentul cheltuielilor ulterioare si al evaluarii ulterioare a imobilizarilor necorporale sunt     identice cu cele ale imobilizarilor corporale.

4. Conturile de imobilizari necorporale

Sunt conturi de bilant, ca modele de evidenta si calcul ele furnizeaza informatia de cunoastere si control gestionar asupra situatiei societatii. Prin soldul lor debitor asigura informatia de completarea bilantului.

Inregistrand valori economice componente ale activului, conturile din aceasta clasa au o functie contabila de activ. In debitul acestor conturi se inregistreaza imobilizarile necorporale produse din resuse proprii, achizitionate separat sau in cadrul unei combinari de intreprinderi, sau cele obtinute in urma unei tranzactii de schimb. In creditul conturilor se reflecta iesirile de imobilizari prin scoaterea din evidenta sau cedare. Soldul debitor evidentiaza imobilizarile necorporale aflate in inventarul societatii.

In categoria conturilor de imobilizari necorporale sunt incluse si conturile de amortizari privind imobilizarile necorporale si ajustarile pentru deprecierea imobilizarilor necorporale.

Conturile de amortizari, reunite in contul sintetic de gradul I, 280 "Amortizari privind imobilizarile necroporale" sunt conturi rectificative. In creditul conturilor se inregistreaza amortizarea transferata asupra cheltuielilor, iar in debit, amortizarea aferenta imobilizarilor necorporale vandute sau scoase din activ. Soldul creditor al conturilor reprezinta amortizarea calculata asupra imobilizarilor necorporale. Amortizarea aferenta imobilizarilor necorporale se inregistreaza distinct in contabilitate, pe categorii si obiecte de evidenta ale activelor imobilizate necorporale.

Ajustarile pentru deprecierea imobilizarilor necorporale sunt evidentiate prin conturile incadrate in grupa 29 "Ajustari pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizarilor". Si acestea sunt deasemenea conturi rectificative, se crediteaza la constituirea ajustarilor pentru depreciere pe seama cheltuielilor, la inchiderea exercitiului, cu ocazia inventarierii. Se debiteaza cu reluarea, prin diminuare sau anulare a ajustarilor la inchiderea fiecarui exercitiu sau la iesirea din patrimoniu a imobilizarilor necorporale. Soldul creditor al conturilor reprezinta valoarea ajustarilor pentru depreciere aferente imobilizarilor necorporale existente.

5. Tratamente contabile privind imobilizarile necorporale

5.1. Tratamente contabile privind intrarile de imobilizari necorporale

Costul de achizitie se inregistreaza in contabilitate pe baza urmatoarei formule contabile:

20 si 21 404

Imobilizari necorporale si corporale Furnizori de imobilizari

(pentru costul de achizitie) (pentru costul de achizitie plus TVA de dedus)

TVA - deductibila

Un exemplu privind calculul costului de achizitie pentru o tranzactie de cumparare individuala a unei imobilizari necorporale se prezinta astfel: la data de 01 ianuarie anul "N" o societate comerciala a importat un program informatic in valoare de 500.000 u.m., taxe vamale 5.000 u.m., comision vamal 500 u.m., TVA platit in vama 1.200 u.m., rabat primit de la furnizor 2.000 u.m. In vederea achizitiei societatea a suportat urmatoarele costuri suplimentare: costuri de instalare 49.000 u.m., costuri generale de administratie 6.000 u.m, cheltuieli cu reclama 20.000 u.m, onorariile informaticienilor care instaleaza programul 18.000 u.m. Perioada de instalare a durat 2 zile, iar pentru a aduce programul in conditiile de functionare s-au efectuat costuri in valoare de 42.000 u.m. Costurile de testare a functionarii corecte a programului 12.000 u.m. Pentru adaptarea programului informatic la legislatia nationala informaticienii au introdus o noua comanda, costurile aferente fiind 11.000 u.m. Odata cu programul informatic societatea a achizitionat si licenta corespunzatoare, respectiv dreptul de a vinde programul timp de 2 ani, la valoarea de 10.000 u.m. Efectuati inregistrarea in contabilitate.

2. Determinarea costului de productie pentru imobilizarile necorporale generate intern. Inregistrarea efectuata la obtinerea imobilizarilor necorporale din productie proprei este:

= 721

Imobilizari necorporale si Venituri din productia de

imobilizari in curs imobilizari necorporale

Exemplu. O intreprindere realizeaza un program software pentru care a mobilizat mai multe echipe de informaticieni. Cheltuielile ocazionate sunt prezentate in tabelul de mai jos:

5.2. Tratamente contabile privind amortizarea imobilizarilor necorporale

Alegerea metodei de amortizare trebuie efectuata in corelatie cu ritmul in care se asteapta ca beneficiile economice generate de activ vor fi consumate. Daca acest ritm nu poate fi stabilit in mod credibil, va fi aplicata metoda lineara. Entitatea poate alege pentru amortizarea imobilizarilor necorporale, intre metoda lineara si metoda degresiva. Metoda de amortizare cea mai des utilizata este metoda de amortizare lineara.

Amortizarea imobilizarilor necorporale reprezinta o marime contabila, calculata si inregistrata pe baza planului de amortizare, in fiecare luna. In acest scop pe baza tabloului de calcul al amortizarilor sau fisei activului se contabilizeaza cheltuiala cu amortizarea:

681 = 280

Cheltuieli de exploatare privind Amortizari privind imobilizarile necorporale

amortizarile, provizioanele si

ajustarile pentru depreciere

Exemplu: Entitatea Alfa S.A. achizitioneaza un program informatic pentru departamentul de contabilitate, in suma de 7.500 lei. Durata de utilizare a programului 3 ani.

Remarca: Tratamentele contabile privind reevaluarea, deprecierea si derecunoasterea imobilizarilor necorporale sunt similare celor corporale.

III. Contabilitatea imobilizarilor financiare

Imobilizarile financiare delimiteaza investitiile financiare pe termen lung, inclusiv creantele atasate.

a) Actiuni detinute la entitatile afiliate - reprezinta drepturi sub forma de actiuni si alte titluri cu venit variabil detinute de o societate in capitalul altor societati, a caror detinere pe o perioada indelungata este considerata utila acesteia. Actiunile detinute la entitatile pot fi detinute in cadrul grupului (societatea mama si filiale) si in afara grupului, in conditiile in care se exercita dupa caz un control exclusiv sau comun, respectiv o influenta notabila.

b) Interese de participare reprezinta drepturi detinute in capitalul altei societati comerciale. Interesele de participare sunt detinute pe termen lung in scopul garantarii contributiei la activitatile persoanei juridice respective. Ele cuprind investitii in intreprinderi asociate si investitiile strategice. O participare de 10% pana la 20% in capitalul altei societati este o investitie strategica.

c) Titlurile puse in echivalenta sunt titlurile evaluate in situatiile financiare prin metoda punerii in echivalenta.

d) Alte titluri imobilizate - reprezinta titluri cu venit variabil care nu pot fi incadrate in nici una din categoriile anterioare precum si titluri cu venit fix (obligatiuni) achizitionate cu intentia de a fi retinute pe termen lung.

e) Creantele imobilizate cuprind de regula sumele datorate de catre filiale pentru avansurile si imprumuturile acordate de societatea mama; imprumuturile acordate pe termen lung; dobanzile aferente creantelor imobilizate si imprumuturilor acordate; alte imobilizari financiare. Exemplu. Garantiile varsate de o intreprindere pentru a participa la licitatii sau garantiile de buna executie.)

In contabilitatea imobilizarilor financiare se disting doua categorii de operatii: operatii privind titlurile de valoare imobilizate denumite si titluri financiare si operatii privind creantele imobilizate.

Contabilizarea titlurilor imobilizate genereaza urmatoarele tipuri de inregistrari:

1. Imobilizari financiare achizitionate

261/263/264/265 = 512

Conturi de imobilizari financiare Conturi curente la banci

(pentru pretul de cumparare) (pentru valoarea eliberata achitata imediat)

2. Ajustari pentru deprecierea titlurilor de participare

6863 = 296

Cheltuieli financiare privind Ajustari pentru pierderea de valoare

ajustarile pentru pierderea de valoare imobilizarilor financiare

a imobilizarilor financiare

3. Dividendele de incasat sau incasate pana la inchiderea exercitiului

267 = 761

Creante imobilizate Venituri din imobilizari financiare

512

Conturi curente la banci

4. Cedarea titlurilor financiare

a) iesirea titlurilor din patrimoniu, la valoarea contabila de intrare,

6641 = 261/263/264/265

Cheltuieli privind imobilizarile Titluri financiare obtinute/

financiare cedate imobilizari financiare etc.

b) realizarea veniturilor din cedarea titlurilor, la pretul de cesiune (vanzare),

461 = 7641

Debitori diversi Venituri din imobilizari financiare cedate

Exemplul 1: Se achizitioneaza titluri imobilizate, 1.000 titluri 200 lei. Ulterior se vand jumatate din ele la pretul de vanzare de     250 lei/titlu.

Exemplul 2: Societatea comerciala Bradut acorda un imprumut pe termen lung in valoare de 12.000 lei pe termen de 3 ani societatii comerciale Cabana. Dobanda anuala este de 10% iar rambursarea se face in transe egale anuale.