ROLUL SI LOCUL CONTROLULUI FISCAL IN SISTEMUL GENERAL DE CONTROL FINANCIAR AL ACTIVITATII ECONOMICE SI SOCIALE

ROLUL SI LOCUL CONTROLULUI FISCAL

IN SISTEMUL GENERAL DE CONTROL

FINANCIAR AL ACTIVITATII ECONOMICE

SI SOCIALE

1. Conceptul de control fiscal: definitie, continut, obiective.

Controlul fiscal se defineste ca fiind ansamblul activitatilor care asigura respectarea obligatiilor de declarare, calculare corecta si de plata la termenele legale a impozitelor, taxelor si a altor varsaminte datorate bugetelor si fondurilor speciale, denumite generic obligatii fiscale.

Sarcina controlului fiscal este de supraveghere si verificare a modului in care se realizeaza veniturile bugetare prevazute in buget, urmare=te prin mijloace specifice, masa impozabila din economie si marimea veniturilor fiscale varsate de contribuabili la trezoreria publica. In acest domeniu controlul fiscal permite administratiei fiscale ca in termenul de prescriptie sa constate si sa inlature omisiunile, erorile de impozitare =i subevaluarile.

Potrivit legii, sunt cuprinse in controlului fiscal, persoanele fizice si juridice, romane si straine, care au obligatii fiscale si care, generic se numesc contribuabili.

Sunt supuse controlului fiscal declratiile depuse de contribuabili, documentele utilizate pentru stabilirea impozitelor si taxelor, documentatia depusa de contribuabili pentru obtinerea de restituiri, deduceri, inlesniri, rambursari etc.

Contribuabilii sunt obligati prin lege sa declare cu sinceritate si la termenele legale veniturile realizate, bunurile mobile pe care le are in proprietate sau le-a obtinut cu titlu legal, cum =i alte valori care genereaza titluri de creanta fiscala.

Obiectivele controlului fiscal sunt, in principal, urmatoarele:

depistarea impoozitelor si taxelor sustrase de la plata catre bugetul de stat ori catre bugetele locale si atragerea lor la aceste bugete;

incasarea tuturor impozitelor si taxelor datorate de contribuabili la termenele legale si in cuantumul determinat in functie de baza de impozitare si cotele care sunt aplicate acesteia;

semnalarea unor carente legislative care favorizeaza evaziunea fiscala sau franeaza incasarea la buget a veniturilor fiscale, pe baza carora se vor promova propuneri corespunzatoare organelor abilitate.

Obiectivele avute in vedere la controlul fiscal nu sunt limitate, unele din ele avand caracter specific fiecarui impozit si taxa in parte. Profunzimea si calitatea controlului fiscal depind in cea mai mare parte de profesionalismul si tenacitatea persoanei abilitate sa efectueze acest gen de control.

2. Factorii care influenteaza controlul fiscal

Calitatea controlului fiscal, este determinata de o serie de elemente care se interconditioneaza si care contribuie la realizarea in bune conditiuni a obiectivelor propuse a fi controlate, si anume:

existenta unui cadru organizatoric care sa defineasca responsabilitatea celor carora li se confera atributii de control fiscal, cadru care sa asigure garantii de realizare a acestor atributii in afara oricaror amestecuri din exteriorul activitatii de control, dar si in afara oricaror abuzuri din partea organelor de control;

existenta unui cadru legislativ cat mai simplu, complet si elastic, care sa permita perfectionarea rapida a acestuia, in scopul reducerii posibilitatilor de evaziune fiscala;

existenta unui personal calificat care sa asigure realizarea in cele mai bune conditiuni a activitatii de control;

dotarea tehnica adecvata care sa sprijine activitatea aparatului de control si implicit sa contribuie la cre=terea eficientei controlului fiscal;

Structura organizatorica a aparatului de control fiscal, trebuie dimensionata astfel incat sa asigure cre=terea contributiilor la buget a fiecarui inspector fiscal cat si sa limiteze in mai mare masura fenomenele de evaziune si de frauda fiscala.

Organizarea controlului fiscal trebuie sa fie corespunzatoare necesitatilor atat ca structura organizatorica, ca numar de personal, cat si ca nivel de pregatire a acestui personal in domeniul financiar, contabil si fiscal, eficienta activitatii de control fiscal fiind influentata de structura, receptarea si aprofundarea de catre intregul aparat fiscal a procedurilor si metodelor de control fiscal.

Calitatea activitatii de control fiscal, este deci indisolubil legata de metodele, tehnicile, procedurile de control existente, mijloacele tehnice (echipament de calcul, mijloace auto, sedii s.a.), cu care este inzestrat aparatul fiscal, de documentatia juridica de specialitate existenta (acte normative, mijloace de realizare efectiva a controlului, mijloace de asigurarea recuperarii veniturilor bugetare depistate a fi sustrase de la plata etc.)

3. Limitele si riscurile controlului fiscal

Practica de pana acum, a confirmat teoria ca intre organele de control fiscal si contribuabilii supusi controlului exista o opozitie permaneneta datorita tendintelor opuse ale partilor, inspectorii fiscali sunt cei care pun in fata legislatia din domeniul fiscal cu activitatea contribuabilului, retinand abaterile comise, iar contribuabilii manifesta tendinta de a se sustrage prin orice fel de mijloc de la plata datoriilor legale catre stat.

Comportamentul fiscal al contribuabililor este generat de trei elemente:

dezvoltarea gestiunii prin intermediul riscurilor care ii determina pe managerii agentilor economici sa-si concentreze atentia catre factorii majori de risc general si in mai mica masura, catre riscul fiscal;

cresterea importantei fiscalitatii, integrarea dimensiunii juridice si fiscale in deciziile de gestiune ale agentului economic;

incidenta financiara directa a parametrului fiscal determina focalizarea atentiei managerilor in directia evitarii pierderii de resurse sub forma amenzilor si penalitatilor;

Contribuabilul, persoana fiizica sau juridica, isi desfasoara activitatea intr-un mediu in care actioneaza un complex de riscuri (al afacerilor, al ratei de schimb, al dobanzilor, al lichiditatii etc.) in care-si face simtita prezenta si riscul fiscal. Acest risc este inerent activitatii unui agent economic; el se poate datora unei serii intregi de factori cum sunt: complexitatea sistemului fiscal, desele modificari ale acestuia, insuficienta de personal propriu de specialitate, lipsa de pregatire in domeniul de specialitate, lipsa de pregatire in domeniul fiscalitatii a personalului propriu existent etc.

In vederea aplicarii instrumentelor adoptate riscului fiscal, se procedeaza la evaluarea acestuia in scopul stabilirii unor legaturi fiscale si al estimarii nivelului de insecuritate atins si al consecintelor in cazul unui control fiscal.

Organismele fiscale dispun de numeroase posibilitati de control al declaratiilor de impunere depuse, insa numai controalele aprofundate permit evidentierea abaterilor de la actele normative din domeniul fiscal, nereguli, care nu pot fi sanctionate decat in intervalul unei perioade determinate de timp, denumita perioada neprescrisa.

In cazul impozitului pe profit, al taxei pe valoarea adaugata, accizelor, taxelor vamale etc., procedurile fiscale ale organismelor fiscale se pot exercita pe un interval de 5 ani de la data expirarii termenului de depunere a declaratiei de impunere.

Deci, configuratia riscului fiscal evoluiaza in raport cu timpul si aceasta datorita faptului ca anumite iregularitati inceteaza sa mai fie factori de risc dupa trecerea unei anumite perioade, iar sanctiunile care insotesc procedurile de control sunt in functie de timpul scurs intre data realizarii evenimentului care motiveaza sanctiunea si constatarea facuta de catre organul de control fiscal.

O alta componenta a riscului fiscal este determinarea sanctiunilor pentru incalcarea legislatiei. Sanctiunile sunt aplicate atat in situatia determinarii eronate a cuantumului impozitului sau taxei datorate, cat si in caz de intarzieri.

Aplicarea sanctiunii fiscale agraveaza situatia financiara a contribuabilului supus controlului fiscal.

Totodata, sanctiunile fiscale pot fi completate de sanctiuni extra fiscale cu caracter penal destinate sanctionarii incalcarii grave a legii, care determina alterarea imaginii persoanei fizice sau juridice dupa caz.

Evaluarea riscului fiscal creaza probleme legate de identificarea riscului si de cuantificarea lui. Insasi natura controlului fiscal este un fapt generator de risc care face din verificarea contabilitatii un control simplu si potential. Realizarea riscului fiscal este legata de survenirea unui control fiscal, care, prin definitie este un control potential.

Cuantificarea riscului fiscal este strans legata de evaluarea riscului, care porneste de la elementele urmatoare;

frecventa si complexitatea controalelor fiscale;

gravitatea sanctiunilor fiscale la care se expune contribuabilul;

durata perioadei de prescriptie;

avantajele nete de pe urma asumarii unui risc fiscal etc.

Este esential pentru agentul economic plasat in situatia de risc sa poata prevedea modul in care va putea face fata cheltuielilor financiare rezultate din evidentierea unor nereguli pe parcursul unui control fiscal. Incercarile de cuantificare a riscurilor se lovesc de multiple obstacole atat in ceea ce priveste estimarea sumelor impozabile neluate in considerare, cat si in estimarea sanctiunilor.

Eliminarea riscului fiscal trebuie sa consntituie o preocupare importanta atat a legiuitorului din domeniul fiscal, cat si a contribuabilului insusi.

Interesul pentru eliminarea riscului fiscal priveste:

a)      organismele fiscale, pentru ca ele au rolul colectarii la timp si in cuantumul stabilit, a impozitelor si taxelor;

b)      agentii economici (manageri, asociati, actionari, salariati) pentru ca fiscalitatea are un impact direct asupra rezultatelor nete (profit net), destinate repartizarii catre actionari si pentru finantarea interna. Orice penalitate aplicata de catre organele de control micsoreaza profitul net destinat repartizarii. Alte efecte negative pot apare asupra lichidarii agentului economic, asupra valorii actiunilor (existenta datoriilor fiscale scade valoarea actiunilor si increderea potentialilor investitori) si asupra credibilitatii agentului economic.

c)      partenerii agentului economic (indeosebi cei financiari - banci si alte institutii financiare), care examineaza cu atentie situatia financiara si fiscala a clientilor lor, a riscurilor aferente, manifestand reticente in fata unui risc fiscal.

4. Exercitarea activitatii de control fiscal

Sistemul fiscal reprezinta modul de cercetare si actiune, procedeele si modalitatile de investigare pentru prevenirea, constatarea si inlaturarea cazurilor de sustragere de la calcularea, evidenta si plata impozitelor si taxelor cuvenite statutului (Iulian Vacarel - Finante Publice Ed.1985), iar aparatul fiscal, ca parte componenta a acestuia, isi realizeaza functiile de dimensionare, asezare, urmarire si incasare a impozitelor si a taxelor prin control fiscal (M.Boulescu, M.Ghita - Controlul Financiar Ed.1997).

Exercitarea controlului fiscal este necesar din trei motive:

a)      - asigurarea respectarii legii si a vointei legiuitorului:

b)      - asigurarea unei concurente economice loiale intre agentii economici;

c)      - reducerea numarului contribuabililor incorecti si evitarea pe cat posibil a situatiilor in care contribuabilii corecti sa plateasca in locul celor fraudulosi.

5. Criterii de organizare a activitatii de control fiscal

Activitatea de control fiscal se organizeaza, programeaza si se conduce pe parcursul programului de lucru al agentului economic, fara perturbarea activitatii desfasurate de acesta. Pe perioada pregatirii controlului si in timpul desfasurarii, inspectorul fiscal trebuie sa cunoasca atributiile si competentele sale, cat si drepturile si obligatiile contribuabilului.

Asa cum rezulta din lucrarea "Pregatirea si desfasurarea activitatii de control fiscal" publicata in revista Impozite si Taxe nr.12/1995 de catre Robert Hofner si Benedict Ionescu, autoritatea fiscala - inspectorii fiscali - au urmatoarele componente si drepturi:

solicitarea contribuabililor de punere la dispozitie a documentelor si actelor care au legatura cu obiectul controlului;

sa intre si sa controleze locul unde contribuabilul este proprietar sau utilizator si care este considerat ca loc folosit pentru desfasurarea activitatii comerciale;

sa examinexe documentele, notele si alte acte ale agentului economic si sa faca copii de pe acestea atunci cand este necesar.

Sa examineze si sa verifice cantitatile de bunuri si materiale existente in stoc sau folosite in procesul de productie sau pentru comercializare;

Sa examineze bunurile care sunt in curs de a fi livrate si sa le compare cu documentele pe care le insotesc;

Sa puna intrebari agentului economic si angajatilor sai in legatura cu elementele legate de control si cu orice alt subiect pe care inspectorul fiscal il considera important pentru aplicarea corecta a legislatiei care reglementeaza materia;

Obligatiile inspectorilor fiscali sunt:

sa cunoasca temeinic legislatia care reglementeaza domeniul fiscal;

sa cunoasca, pe baza de documente activitatea agentului economic sau a agentilor economici pe care urmeaza sa-i controleze;

sa cunoasca drepturile acordate prin lege platitorilor;

sa trateze in mod egal toti agentii economici, indiferent de marimea si importanta lor;

sa cunoasca documentele si evidentele care contin informatii necesare activitatii de control, sa discearna informatiile utile si sa sintetizeze constatarile in actul de control (nota de constatare, proces verbal, note etc.);

sa urmeze instrutiunile in materie de control, elaborate de organul abilitat de lege, respectiv de Ministerul Finantelor;

sa cunoasca operatiile comerciale derulate de agentii economici, sistemul contabil folosit, adaosul comercial practicat, termenele de plata a datoriilor catre buget etc;

sa acorde atentie evenimentelor si datelor care nu sunt in concordanta cu natura si volumul afacerii analizate si sa consemneze in actele de control informatiile semnificative;

sa aiba capacitatea de a observa si interpreta faptele constatate;

sa intocmeasca conform metodologiei actele de control privind concluziile controlului;

sa gestioneze eficient controalele cu a caror executie a fost insarcinat, precum si timpul consacrat activitatii de control in concordanta cu actiunile programate;

sa gestioneze conform dispozitiilor chitantierele primite, a banilor incasati, a sigiliilor primite si a altor materiale puse la dispozitie de unitatea din care face parte etc.

Perioada de timp supusa controlului, este determinata prin acte normative.

Obiectivele controlului sunt stabilite prin legi, hotarari ale guvernului etc.,  executarea lor in timp este programata in prealabil, iar procedeele, tehnicile de control, obiectivele si valorificarea constatarilor sunt stabilite prin norme.

Conform prevederilor art.10 din Legea nr.30/1991,priind Controlul Financiar si al Garzii Financiare, un agent economic poate face obiectul unui singur control asupra contabilitatii intr-un an calendaristic.

Inspectorii fiscali, precum si persoanele care mai au aceasta calitate, sunt obligati sa nu faca publice informatiile care-i privesc pe contribuabili, informatii care au rezultat in urma exercitarii atributiilor de control.

Conform dispozitiilor legale in vigoare informatiile referitoare la contribuabili  se pot transmite numai in urmatoarele cazuri:

autoritatilor fiscale care trebuie sa-=i exercite activitatea de control;

autoritatilor din domeniul muncii si al protectiei sociale, care au legatura cu domeniul fiscal;

autoritatilor juridice competente;

agentilor economici la cererea informatiilor asupra propriei lor activitati;

reprezentantilor guvernului, pentru sistematizarea informatiilor in scopul elaborarii unor statistici, atata timp cat contribuabilii nu sunt identificati nominal;

altor persoane, dar numai cu consimtamantul scris al contribuabilului, persoanele in cauza avand obligatia sa pastreze secretul fiscal asupra informatiilor ce le-au fost incredintate, in caz contrar nerespectarea secretului intra sub inidenta prevederilor legii penale.

6. Metode, tehnici si proceduri de control fiscal.

O activitate de control fiscal eficienta presupune respectarea unor reguli de actiune, adoptarea unor procedee, tehnici si modalitati de control specifice.

Forme de control in functie de anumite criterii:

a)      - in functie de scopul pentru care se realizeaza controlul fiscal poate fi de rutina, cand urmareste mentinerea contactului cu contribuabilul si respectarea obligatiilor legale si control informativ, cand are drept scop, informarea asupra noilor agenti economici, asupra drepturilor si obligatiilor fiscale ale acestora;

b)     - in functie de locul de desfasurare al controlului, poate fi control fiscal documentar la sediul agentului economic sau la sediul unitatii fiscale de care apartine inspectorul fiscal, controlul fiscal efectiv, care se desfasoara la sediul contribuabilului si in care se folosesc proceduri ca: control incrucisat, verificari ale documentelor contabile, perchezitii etc.,   control fiscal general, care se efectueaza in situatia in care impozitele si taxele datorate de agentii economici sunt verificate in totalitate si control fiscal partial, care se efectueaza in anumite limite, adica numai la o parte din impozitele si taxele datorate de catre contribuabil;

c)      - in functie de gradul de extindere si cuprindere a verificarilor asupra operatiunilor impozabile, distingem: control fiscal total, adica atunci cand sunt verificate toate operatiunile, documentele pentru stabilirea corectei determinari a unui impozit sau taxe platite de catre un agent economic. De subliniat ca, aceasta forma, este cea mai indicata pentru depistarea evaziunii si fraudei fiscale; control fiscal prin sondaj,se refera la verificarea selectiva (partiala) a unui anumit impozit sau taxa si pe o anumita perioada;

d)     in functie de cunoa=terea unor operatiuni, generatoare de obligatii fata de stat cum sunt: control fiscal documentar, care exprima forma si continutul evidentelor pentru stabilirea realitatii si legalitatii operatiunilor pe baza de documente justificative prezentate de contribuabil. Se urmareste compararea documentelor primite si a evidentelor contabile cu datele din declaratiile de impunere si deconturile depuse de catre contribuabili pentru stabilirea corectitudinii si a respectarii termenelor de plata; control fiscal faptic care constata existenta si circuitul mijloacelor materiale si bane=ti cum si modul in care se reflecta in documente, aceste mijloace etc.:

e)      in functie de scopul urmarit se disting: controlul fiscal informativ, care defineste intentia organismelor de control de a informa agentii economici referitor la drepturile de natura fiscala, control fiscal de rutina, care are drept obiectiv mentinerea legaturii cu contribuabilul si modul in care acesta isi respecta obligatiile fiscale atat ca termene de plata cat si respectarea cuantumului legal de plata, controlul fiscal de fond, care consta in urmarirea, prevenirea si combaterea cazurilor de sustrageri prin orice mijloace de la stabilirea si plata impozitelor si taxelor.

f)       in functie de momentul controlului fiscal fata de efectuarea platii si depunerea declaratiilor fiscale, retinem: control fiscal  priori, care presupune totalitatea mijloacelor si procedurilor utilizate in scopul realizarii unei bune informari si elaborari intre contribuabil si organismul fiscal teritorial; control a posteriori, care are ca obiectiv verificarea declaratiilor fiscale, deconturilor etc. prin utilizarea unor proceduri de control specifice care sa faciliteze analiza situatiei fiscale a agentului economic.

In activitatea de control fiscal mai distingem control sumar si controlul aprofundat. Controlul sumar se exercita la sediul organului fiscal verificator, asupra dosarului fiscal, care contine toate documentele referitoare la agentul economic respectiv, iar controlul aprofundat consta in verificarea faptica asupra documentelor, in ce priveste sinceritatea declaratiei de impunere.

In aceste ultime doua forme de control o importanta deosebita o au verificarile contabile care ofera posibilitatea controlului incrucisat, unul din cele mai eficiente metode de determinare a materiei impozabile si a fenomenelor de evaziune si frauda fiscala.

7. Etapele de efectuare a controlului fiscal

Principalele etape ale controlului fiscal sunt:

a)      pregatirea verificarii

b)      desfasurarea controlului

c)      definitivarea si incheierea controlului fiscal

d)      valorificarea actului de control.

Fiecare din aceste etape impune o serie de operatiuni, dintre care mentionam:

a)         in ceea ce prive=te pregatirea verificarii, Inspectorii fiscali sunt obligati, ca inaintea inceperii verificarii, sa se asigure de informatiile care privesc obiectul controlului. Din momentul in care primesc delegatie pentru efectuarea unui anumit control, inspectorii sunt obligati sa studieze dosarul fiscal, astfel incat sa scurteze pe cat posibil documentarea la unitatea (entitatea) pe care trebuie sa o controleze.

Deasemeni, inspectorii fiscali trebuie sa studieze temeinic si celelalte informatii primite prin orice fel de mijloace referitor la identitatea contribuabilului stabilit a fi verificat referitoare la: numele complet si exact al agentului economic, natura tuturor activitatilor desfasurate de agentul economic si concordanta acestora cu posibilitatile de inlesniri fiscale; datele din declaratii si deconturi depuse de agentul economic de la ultimul control fiscal si pana in prezent; datele referitoare la platile de impozite si taxe la buget; informatiile controalelor precedente; deciziile Ministerului Finantelor sau ale altor instante judecatoresti referitoare la problemele fiscale ale agentului economic; deciziile cu caracter particular sau general emise de Ministerul Finantelor sau instanta judecatoreasca referitoare la situatia economico-financiara a agentului economic controlat; corespondenta dintre agentul economic si organismul fiscal teritorial referitor la impozite si taxe; constatarile facute de organul fiscal privind afacerile agentului economic controlat cu ocazia unor interventii inopinante; informatiile obtinute de la vama, referitoare la importurile si exporturile realizate de agentul economic; alte informatii de ordin general sau particular care privesc nivelul indicatorilor agentului economic respectiv etc.

Inspectorul fiscal va fi informat de catre seful sau ierarhic despre motivul pentru care a fost selectionat agentul economic care urmeaza a fi controlat.

Organismul fiscal verificat va transmite agentului economic un aviz de verificare, cu 15 zile inainte prin care acesta asteapta controlul. Avizul se transmite recomandat cu confirmare de primire. Pe aceasta baza inspectorul poate solicita agentului economic si alte informatii privind situatia economico-financiara a acestuia.

Totodata, agentul economic, are dreptul, pe motive bine justificate, sa solicite amanarea inceperii controlului fiscal. Organul fiscal poate refuza cererea de amanarea controlului daca are indicii ca acesta are intentia de a se sustrage de la obligatiile de plata fata de buget.

Organul fiscal teritorial poate proceda si la o interventie inopinanta, atunci cand sunt indicii de evaziuni sau fraude fiscale. In acest caz conducerea unitatii fiscale poate sesiza Garda Financiara, pentru a realiza o descindere la sediul societatii respective.

Aceasta interventie inopinanta se realizeaza si in cazurile in care se urmareste inventarierea reala a stocurilor, pentru a limita posibilitatea agentului economic de a ascunde marfurile neinsotite de facturi.

Interventia inopinanta se efectueaza in timpul normal de lucru, in prezenta conducatorului unitatii.

Cand exista indici de evaziune sau frauda fiscala controlul poate fi realizat si

in afara programului normal de lucru.

b)        in ceea ce prive=te desfasurarea controlului, acesta debuteaza cu contactul organului fiscal cu contribuabilul. La prezentare inspectorii sau inspectorul, se legitimeaza si prezinta conducatorului unitatii obiectivul controlului.

In acest prim contact, organul de control fiscal urmareste obtinerea de informatii referitoare la urmatoarele probleme:

daca contribuasbilul desfasoara si alte activitati decat cele declarate;

daca contribuabilul cunoaste legislatia fiscala legata de activitatea pe care o desfasoara;

daca are sucursale, filiale sau este asociat cu persoane fizice sau juridice;

daca au intervenit schimbari in organizarea si structura agentului economic de la data ultimului control;

daca contribuabilul a respectat dispozitiile primite urmare controlului anterior;

daca exista precedente de nerespectarea obligatiilor fiscale de catre contribuabil si cauza acestora etc.

Inspectorul fiscal trebuie sa fie informat permanent asupra schimbarilor care intervin la agentii economici referitoare la modificarile de proprietate, rezultatele controlului gestiunii, inlocuirea conducerii si motivele acestor inlocuiri etc. Dupa aceasta documentare (subetapa), inspectorul fiscal va antrena unele discutii cu conducatorul si cu contabilul sef de la agentul economic referitoare la elementele retinute urmare studiului efectuat.

Dupa aceasta subetapa, inspectorul fiscal va vizita spatiile in care se desfasoara activitatile impozabile, formandu-si o prima apreciere asupra specificului procesului desfasurat de agentul economic.

Totodata organul de control va lua informatii asupra materiilor prime si semifabricatelor ce se folosesc, asupra produselor care se obtin si modul de valorificare a acestora, evolutia stocuurilor de materii prime si produse finite, mijloacele de productie din dotare si modul lor de utilizare, numarul de schimburi in care se lucreaza, personalul de productie si gradul de calificare, randamentul si controlul utilizarii fortei de munca, modul de dobandire si destinatia imobilelor si terenurilor.

Din aceste informatii inspectorul fiscal are posibilitatea sa traga principalele concluzii legate de:

activitatea societatii comerciale respective si legaturile dintre sectoarele acesteia;

modul cum sunt respectate tehnologiile de fabricatie, disciplina financiara, disciplina muncii, spiritul gospodaresc etc;

concordanta datelor din contabilitate cu cele luate in calcul la stabilirea obligatiilor fata de buget etc.

Urmatoarea subetapa, si cea mai importanta este verificarea documentara, adica verificarea registrelor societatii, a evidentelor primare, a registrelor contabile, a bilantului contabil, a declaratiilor de impunere, a deconturilor fiscale etc.

Verificarea contabilitatii consta intr-un ansamblu de operatii care au ca obiect examinarea documentelor contabile si compararea datelor din declaratii cu cele rezultate din inventariere, cu cele din documentele primare si evidentele contabile.

Cand inspectorul fiscal are sarcina de a verifica toate impozitele datorate de agentul economic, atunci va efectua o verificare generala a contabilitatii.

In functie de aria de cuprindere, verificarea contabilitatii poate fi:

completa, atunci cand se face o verificare de ansamblu a contabilitatii;

limitata, in situatia in care controlul se deruleaza pe o perioada mai scurta de timp sau se verifica numai un fel de impozit;

largita, cand in afara controalelor si inventarierii, inspectorul fiscal va culege informatii despre contribuabil si din alte surse, respectiv de la agenti economici cu acelasi profil si volum de activitate, de la banci, de la registrul comertului, de la primarii etc.

Controlul organizarii contabilitatii, se realizeaza in cazurile in care se desfasoara o actiune de control completa. Cu aceasta ocazie se urmareste modul in care au fost respectate prevederile Legii contabilitatii nr.82/1991, modul cum au fost intocmite bilanturile contabile anuale, folosirea registrelor obligatorii (registrul jurnal, registrul inventar, registrul cartea mare), modul de intocmire a balantei de verificare lunare etc.

De asemeni, se vor examina evidentele privind cumparaarile si vanzarile si concordanta acestora cu platile si respectiv incasarile din evidenta contabila.

Cu aceasta ocazie, la verificarea cumpararilor se vor avea in vedere urmatoarele neregularitati:

omisiuni care genereaza micsorarea volumului de cumparari (necontabilizarea tuturor facturilor primite de la furnizori, cumparari sub falsa identitate, cumparari fara facturi, cumparari de produse in scopul revanzarii fara a fi evidentiate in contabilitate;

majorarea cheltuielilor prin majorarea nelegala a amortizarii etc.

La verificarea vanzarilor se vor urmari si urmatoarele obiective:

tinerea corecta si la zi a jurnalului de vanzari si a jurnalului de casa;

concordanta dintre jurnale si facturi;

corelatiile dintre vanzari, incasari si conturile de la clienti si furnizori;

verificarea amanuntita a contului casa;

inregistrarea cronologica a documentelor de vanzari etc.

La examinarea posturilor de bilant, daca se constata ca unele conturi contin informatii discutabile se vor verifica urmatoarele obiective:

compararea cumpararilor cu vanzarile din aceiasi perioada:

compararea nivelului stocurilor cu nivelul cumpararilor si vanzarilor;

compararea sumelor incasate sau platite prin banca cu vanzarile si cumpararile din contabilitate;

compararea numarului de salarii si a platilor salariale cu volumul activitatii realizate pe o luna;

cumpararea cheltuielilor de transport aprovizionare cu valoarea intrarilor si iesirilor etc.

La examinarea imobilizarilor necorporale, se vor verifica cheltuielile de constituire si cheltuielile de cercetare-dezvoltare. Organul de inspectie fiscala va verifica daca cheltuielile de cercetare-dezvoltare, se refera la lucrarile si proiectele efectuate pe cont propriu sau achizitionate de la terti.

La imobilizarile corporale, se urmareste cuprinderea imobilizarilor corporale existente la agentul economic la sfarsitul anului financiar si consemnate in inventar, Controlul trebuie sa aiba in vedere si miscarile imobiliare pe baza documentelor si inregistrarilor in contabilitate. In acelasi timp se verifica ca metoda amortizarii imobilizarilor corporale folosite de agentul economic sa fie conforma cu legislatia in vigoare, iar in cazul bunurilor date in locatie amortizarea sa se raporteze pe toata durata pentru care bunurile respective sunt date in locatie.

In cazul imobilizarilor financiare, controlul se va axa asupra titlurilor de participare la care se va urmari:

depistarea omiterii inregistrarii unor titluri de participare;

inscrierea titlurilor de participare sa se faca cu valorile reale de cumparare sau vanzare;

evaluarea titlurilor de participare la sfarsitul anului financiar sa se faca conform legislatiei in vigoare;

La capitalul social, se va urmari daca modificarile (cresterile sau reducerile) de capital social au fost corect inregistrate, cum si daca dividendele alocate ca aport la capitalul social au afectat sau nu rezultatele financiare;

In cazul primelor legate de capital (prime de emisiune, fuziune si aport de capital) se verifica daca acestea au constituit aport la capital, din momentul intrarii lor in patrimoniul social.

La rezerve,se urmareste respectarea prevederilor legale privind procentul sumelor prelevate din profitul net realizat si proportia rezervelor fata de marimea capitalului social, a primelor de emisiune transferate la rezerve si daca la distribuirea rezervelor au fost respectate prevederile legale.

Referitor la provizioanele reglementate, se va urmari daca acestea au fost corect determinate.

La subventii pentru investitii, se va urmari modul de folosire a sumelor alocate de la bugetul de stat sau din alte surse pentru finantarea investitiilor.

La provizioanele pentru riscuri si cheltuieli se va urmari modul de constituire legala a acestora si modul de raportare a lor la exercitiul financiar curent pentru scopul pentru care au fost constituite, iar atunci cand comisioanele au devenit fara obiect sa fie raportate la rezultatul exercitiului in cursul carora au devenit fara obiect.

Controlul fiscal al posturilor de terti, se axeaza pe concordanta intre soldurile conturilor si totalul soldurilor din balantele intocmite de fiecare tert.

In ce prive=te conturile financiare de activ la titlurile de plasament, se va urmari ca evaluarea titlurilor din portofoliu, cum si determinarea supraevaluarii sau subevaluarii care rezulta din cesiunea de valori mobiliare sa respecte dispozitiile legale in vigoare, iar actiunile si titlurile necotate sa nu fie cumparate de societate la un pret exagerat sau vandute la un pret vadit inferior valorilor reale. In cazul conturilor la banca se va verifica concordanta datelor inscrise in extrasul de cont cu cele din evidenta contabila si daca nu cumva aceste documente nu sunt falsificate.

La conturile de rezultate financiare se va urmari determinarea corecta a soldului contului "Profit si Pierdere" in functie de care unitatea va stabili suma impozitului pe profit datorat bugetului de stat.

In timpul operatiilor de verificare, inspectorul va urmari concordanta dintre datele inscrise in posturile din bilant cu datele din anexele la bilant, cat si toate corelatiile bilantiere conform Normelor metodologice pentru intocmirea si prezentarea bilantului contabil.

In urma examinarii posturilor de bilant se pot desprinde urmatoarele concluzii:

daca situatia reflectata in conturile anuale este in concordanta cu rezultatele controlului realizat de inspector:

in ce masura conturile contabile reflecta realitatea;

care sunt cauzele unei scaderi sau cre=teri bru=te a cifrei de afaceri;

motivele care au generat cre=teri importante ale cumpararilor;

daca exista o explicatie referitoare la scaderea profitului sau pentru mentinerea unei rate scazute a acestuia;

corelatia nivelului ratei profitului cu nivelul cumpararilor si vanzarilor;

motivele care au determinat modificarea comportamentului agentului economic in derularea activitatii;

cauzele care au condus la modificari importante in cuantumul impozitelor datorate, cum si in comportamentul agentului economic fata de termenele legale de plata a impozitelor;

in ce masura documentele de raportare reflecta realitatea etc.

O alta etapa a verificarii o reprezinta determinarea balantei sumelor incasate  si platite de catre contribuabili in perioada de referinta, pe baza datelor din contabilitate si din declaratii. Se procedeaza la compararea dintre disponibilitatile banesti la inceputul si sfar=itul perioadei, incasarile (intrari de bani, imprumuturi contractate, alte venituri care nu au legatura cu activitatea, transferuri din alte surse, cecuri incasate etc.) si platile efectuate (viramente bancare, iesiri de bani, salarii platite etc.). Se verifica daca banii care ies depa=esc banii care intra in unitate =I din ce cauza. Pentru diferentele mari constatate se vor solicita explicatii de la agentul economic sustinute de documente justificative.

Stabilirea balantei sumelor incasate si a celor cheltuite, va permite inspectorului fiscal sa-=i faca o idee clara despre realitatea evidentelor care iI sunt prezentate.

Necesitatea intocmirii acestei balante este strict necesara in cazul in care situatia fiscala a conducatorilor societatii este anormala fata de pozitia si nivelul lor de viata, adica atunci cand achizitiile mobiliare si imobiliare personale depa=esc nivelul veniturilor cunoscute.

8. Definitivarea si incheierea controlului fiscal.

Organul de control fiscal sistematizeaza constatarile rezultate in urma verificarilor efectuate intr-un act de control numit proces-verbal de verificare, proces verbal de constatare sau nota de constatare.

Procesul verbal de verificare, trebuie sa cuprinda pe langa aprecierile de fond o introducere si o incheiere. Introducerea cuprinde: numele si prenumele organului fiscal care realizeaza verificarea, unitatea de care acesta apartine, numarul si data delegatiei, denumirea unitatii supuse verificarii, perioada verificata, obiectivele verificarii, numele persoanelor din conducere care raspund din partea agentului economic de obiectivele supuse controlului.

In cuprinsul procesului verbal sunt consemnate toate deficientele constatate, grupate dupa natura lor, cu indicarea dispozitiilor legale incalcate (articol, aliniat), a cauzelor care le-au determinat, consecintele fiscale nefavorabile si  numele persoanelor raspunzatoare de producerea deficientelor.

De asemeni, in acest document se vor inscrie masurile luate in timpul controlului, masurile care se vor lua in continuare, in termenele stabilite, cu precizarea datei la care se va raporta la organul fiscal modul de realizare a masurilor.

In incheierea procesului verbal de verificare se precizeaza numarul de exemplare intocmite si repartizarea lor, mentiunea de restituire a documentelor puse la dispozitia organului de control, numarul si data de inregistrare la unitatea verificata a actului de control.

La actul de control se vor anexa situatii, documente, tabele, acte, note explicative si alte documente necesare probarii constatarilor.

La procesul verbal se anexeaza si acte in original atunci cand prin acestea se probeaza elemente fictive, dubioase, sau cand sunt indicii ca ar putea sa fie sustrase din arhiva unitatii sau sa fie distruse. In acest caz, la agentul economic se lasa copii de pe documentele ridicate de organul de control fiscal.

Notele explicative se iau de la persoanele raspunzatoare de abaterile consemnate in actul de control. Notele explicative, pot fi luate in orice faza a controlului, insa dupa terminarea verificarii unui obiectiv. Inspectorul fiscal va analiza raspunsurile la intrebarile puse. Cand persoanele raspunzatoare refuza sa raspunda la intrebari, organul de control fiscal va transmite, prin registratura, intrebarile persoanelor raspunzatoare, cu termen de depunere la unitatea verificatoare. Daca nu se primeste raspuns, refuzul va fi consemnat in actele de control.

Notele informative se iau de la alte persoane decat cele raspunzatoare, care cunosc faptele, cauzele si imprejurarile care au generat incalcarea dispozitiilor legale in vigoare.

Procesul verbal de verificare trebuie semnat de conducerea contribuabilului si de organele care au efectuat controlul. Daca contribuabilul refuza sa semneze, se va consemna acest lucru in procesul verbal de verificare.

Procesul verbal de verificare este aprobat de catre conducatorul unitatii fiscale, din care face parte inspectorul fiscal si constituie titlul executoriu.

Daca contribuabilul considera ca, in procesul verbal de verificare au fost consemnate constatari incorect stabilite, poate inainta cerere de revizuire in termmmen de 7 zile de la data comunicarii rezultatelor controlului la Directia generala a finantelor publice si controlului financiar de stat, care in termen de 30 zile de la inregistrarea cererii este obligat sa se pronunte printr-o decizie motivata.

Contribuabilul poate sa conteste aceasta decizie la Ministerul Finantelor, care este obligat sa raspunda in termen de 40 zile printr-o decizie motivata, decizia care poate fi contestata la Curtea de Apel pe a carei raza teritoriala isi are sediul, sau dupa caz, domiciliul contribuabilul.

Pe parcursul solutionarii cererii de revizuire sau a contestatiei, obligatia indeplinirii dispozitiilor prevazute in procesul verbal de verificare este suspendata.

Cand dispozitiile procesului verbal de verificare au ca obiect stabilirea unor diferente de impozite si taxe sau, majorari de intarziere datorate pentru neplata la termen a obligatiilor fiscale, cererile de revizuire sunt supuse unei taxe de timbru de 2% din cuantumul sumei contestate. Aceasta taxa de timbru nu poate fi mai mica de 10.000 lei si se datoreaza indiferent daca o alta cerere de revizuire cu acelasi obiect, inregistrata si rezolvata anterior a fost taxata. Contestatiile sunt timbrate cu jumatate din suma platita la cererile de revizuire.

In situatia in care, in timpul desfasurarii controlului s-a constatat savarsirea unor fapte care cad sub incidenta Codului Penal sau al altor legi in vigoare care contin prevederi cu caracter penal, constatarile respective sunt consemnate separat intr-un Proces verbal de constatare. Acesta va cuprinde constatarile bazate pe acte si documente, dispozitiile legale incalcate, pagubele produse, numele persoanelor fizice in cauza, functia si calitatea, ultimul domiciliu cunoscut, imprejurarile si cauzele care au contribuit sau favorizat producerea infractiunii si urmarile acesteia.

Pentru fiecare abatere se mentioneaza masurile lute operativ in timpul controlului. Organul fiscal nu isi va exprima punctul de vedere referitor la incadrarea faptelor considerate infractiuni in conformitate cu Legea 87/1994, Codul penal sau alte legi care cuprind faptele ce reprezinta infractiuni, aceasta incadrare intrand numai in competenta organelor de urmarire penala.

Procesele verbale de constatare se semneaza de organele de control, conducerea agentilor economici, persoanele rasopunzatoare, martorii in prezenta carora s-a facut constatarea.

Notele de constatare se intocmesc in cazul in care, in cursul controlului, se fac constatari a caror reconstituire ulterioara nu poate fi posibila. Sunt consemnate situatiile de fapt, masurile luate operativ in scopul remedierii deficientelor constatate. In situatii speciale, sunt folositi martori pentru stabilirea realitatii faptelor constatate. Notele de constatare sunt semnate de organul de control, conducatorul compartimentului respectiv, persoanele la care se refera constatarea, martori in functie de caz. Procesele verbale si notele de constatare se inregistreaza la agentii economici controlati si la unitatea din care face parte organul constatator.

Sanctiunile fiscale instituite prin actul de control se impart in functie de severitatea si modul de aplicare in:

amenda fiscala, este cea mai des folosita pentru sanctionarea abaterilor fiscale;

amenda contraventionala, este aplicata de catre organul de control, poate fi stabilita in suma fixa, fiind reglementata prin lege; sau amenda contraventionala proportionala, stabilita in functie de marimea impozitului sustras si aplicata in caz de recidiva atunci cand se considera ca exista elemmente de intentie:

amenda penala, este aplicata de instanta judecatoreasca si are la baza actele de control fiscal intocmite in situatia in care sunt incalcate norme in materie fiscala, care sunt considerate infractiuni. In cazul in care sunt comise infractiuni grave, reglementarile actuale prevad sanctiunea cu inchisoarea si interzicerea unor drepturi.

Prin lege sunt instituite si alte forme de sanctiune fiscala, complementare celor prezentate anterior si anume:

Majorarile de intarziere (dobanda reparatorie) se instituie in cazul neplatii la termen si in suma integrala a impozitelor datorate, in scopul compensarii prejudiciului adus statutului datorita neincasarii la timp a impozitului;

Confiscarea bunurilor, care reprezinta o masura complementara sanctiunilor penale.

Toate aceste reglementari sunt introduse in scopul combaterii si descurajarii evaziunii fiscale.

9. Valorificarea actului de control

Valorificarea constatarilor actului de control consta in urmarirea si incasarea eventualelor diferente in plus de impozite si taxa stabilite de organul de control.

In acest scop organele de control financiar de stat au dreptul legal si obligatia sa dispuna: luarea de masuri pentru inlaturarea si prevenirea neregulilor constatate in activitatea financiar-contabila a agentilor economici, corectarea si completarea bilanturilor contabile si varsarea la buget a impozitelor si altor venituri legal datorate statutului si suspendarea masurilor care contravin reglementarilor fiscale. Masurile care se dispun au la bza actele de control intocmite de organele de control si sunt adresate conducatorului societatii comerciale verificate. Pentru dispunerea acestor masuri de valorificare a constatarilor controlului, Ministerul Finantelor, prin organele specializate de control, emite documente (si tine evidenta lor) cum sunt:

Dispozitia de inlaturare si prevenire a deficientelor constatate, respectiv de suspendare a aplicarii masurilor nelegale care cuprinde dispozitiile date unitatii controlate si transmise dupa incheierea actului de control in termen de 30 zile de la terminarea controlului, fixandu-se termenul pana la care trebuiesc comunicate la organul constatator a masurilor luate. Suspendarea este o masura temporara, aplicata cand actul ilegal este in curs de consumare sau consumarea lui nu a inceput si are scopul sa nu comita o ilegalitate pana cand se dispune intrarea in legalitate.

Fisa cu rezultatele controlului, care se intocmeste de fiecare echipa de control si se anexeaza la actul de control si cuprinde: denumirea agentului economic verificat, obiectivul controlului, data inceperii si terminarii actiunii, numar zile/om utilizate, perioada cuprinsa in control, impozite si taxe suplimentare stabilite de control, contraventii aplicate, amenzi incasate efectiv, valori confiscate, acte de imputatii, acte de raspundere penala, plusuri in gestiune.

Evidenta aplicarii masurilor dispuse prin documentele de valorificare care se tine separat pentru masuri si separat pentru suspendari.

Evidenta proceselor verbale de imputatii si pentru fapte penale care se tine separat pentru imputatii si separat pentru fapte penale.

Evidenta cererilor, reclamatiilor sesizarilor si propunerilor.

Etapa de valorificare a actului de control are un rol important in estimarea eficientei activitatii administratiei fiscale in cadrul sistemului fiscal. Urmarirea incasarii creantelor bugetare poate fi considerata hotaratoare in aprecierea activitatii administratiei fiscale.

10. Particularitati ale activitatatii de control fiscal exercitate de

Garda Financiara si Directia Controlului Financiar de Stat

Referitor la activitatea de control fiscal, in tara noastra exista o serie de paralelisme in exercitarea acestei forme de control de catre organismele cu sarcini exprese in acest domeniu (Garda Financiara, Directia Controlului Financiar de Stat, Administratiile si Circumscriptiile Financiare, =.a.)

Aceasta situatie pote conduce la scaderea eficientei activitatii de control coordonata de Ministerul Finantelor si la perturbarea in anumite cazuri a activitatii normale a contribuabililor prin efectuarea de controale repetate si chiar cu acelasi obiect de control.

Garda Financiara are un loc distinct in cadrul sistemului fiscal conferit de catre sarcinile, atributiile si procedeele sale specifice de control fiscal.

Activitatea de control fiscal desfasurata de catre Garda Financiara nu se suprapune cu activitatea aparatului fiscal, cele doua institutii se completeaza reciproc, actioneaza unitar si urmaresc acelasi obiectiv. La baza acestei activitati stau o serie de procedee specifice cum sunt:

Controlul operativ si inopinant care se desfa=oara in orice spatiu in care sunt efectuate operatiuni si sunt intocmite documente care genereaza obligatii fiscale (in depozite, dependinte, localuri, porturi, aeropoturi, puncte vamale, piete etc.). Acest procedeu presupune imbinarea mai multor forme de control: prin sondaj, faptic si documentar si nu poate fi integrat unui program de control stabilit anticipat. Acest control are forma unei anchete si debuteaza cu o activitate pregatitoare care consta in: supravegherea, culegerea de date si documente, alegerea momentului optim pentru declansarea actiunii de control;

Controlul reciproc si incrucisat, consta intr-o cercetare si presupune confruntarea datelor si informatiilor furnizate sau culese de la clienti, furnizori, organe vamale, diferite institutii, persoane fizice etc. cu cele din declratiile si evidentele contribuabililor pentru identificarea omisiunilor, neconordantelor si in consecinta a sustragerilor de la indeplinirea obligatiilor fiscale. Acest control mai presupune mai multe vizite de control la agentii economici, intre care exista relatii contractuale, in scopul compararii datelor pe parcursul procesului de producere, prelucrare si comercializare a produselor contractate.

Controlul de grup , se refera la controlul inopinant si simultan al agentilor economici intre care exista legaturi financiare sau comerciale, mai exact, al societatilor comerciale care au aceiasi actionari sau asociati, al filialelor, firmelor satelit, holdingurilor etc. Acest tip de control are drept obiectiv stabilirea legalitatii si realitatii operatiunilor derulate intre acestia, a sinceritatii evidentelor contabile intocmite pentru depistarea cazurilor de evaziune si frauda fiscala  Controlul de grup presupune imbinarea tuturor formelor de control: faptic,incrucisat,documentar-contabil, prin sondaj si total cu cunostinte din diferite domenii cum ar fi juridic, comert etc.

Controlul diagnostic, reprezinta un control tematic care consta in cercetarea, investigarea globala, de ansamblu, a unui agent economic si are ca obiectiv stabilirea corectitudinii fiscale a firmei. Controlul diagnostic este de scurta durata si evalueaza seriozitatea contribuabilului, iar situatia in care se evidentiaza nereguli, se va trece la un control complet, care va fi realizat de catre inspectorul fiscal de care apartine.

Toate aceste procedee specifice deriva din statutul de functionare al Garzii Financiare care, conform legii trebuie sa-=i desfasoare activitatea de control fiscal pe parcursul a 8 ore.

Directia Generala a controlului Financiar de Stat, impreuna cu unitatile teritoriale subordonate, desfasoara un control ulterior, pe baza documentelor si evidentelor tehnico-operative. Metodele de control utilizate sunt cele prezentate in subcapitolul 6 (controlul fiscal informativ sau de rutina, general sau partial, complet sau selectiv, documentar sau faptic) alegerea unei metode sau a alteia este in concordanta cu volumul de activitate, sarcinile inspectorului fiscal, situatia fiscala a agentului economic, antecedentele acestuia etc.

Inspectorii fiscali din cadrul Directiei Controlului Financiar de Stat si din unitatile teritoriale subordonate, in situatia in care nu pot determina, pe baza evidentelor contribuabililor cuantumul impozitelor, taxelor si contributiilor datorate, acestea sunt calculate prin estimare, pe baza documentelor si informatiilor referitoare la activitatea si perioada desfasurata sau prin compararea cu unitati si activitati similare.