Scrigroup - Documente si articole

     

HomeDocumenteUploadResurseAlte limbi doc
AgriculturaAsigurariComertConfectiiContabilitateContracte
EconomieTransporturiTurismZootehnie

GHID DE CERCERTARE, INVESTIGARE SI CONTROL LA INTREPRINDERILE MICI SI PERSOANE FIZICE CARE DESFASOARA ACTIVITATI INDEPENDENTE

afaceri



+ Font mai mare | - Font mai mic






GHID

PENTRU CERCERTARE, INVESTIGARE SI CONTROL

LA INTREPRINDERILE MICI SI PERSOANE FIZICE CARE DESFASOARA ACTIVITATI INDEPENDENTE

DIRECTION GNRALE

DES IMPTS


OBIECTIVELE GHIDULUI

Ghidului pentru cercetare, investigare si control la intreprinderile mici si persoane fizice care desfasoara activitati independente prezinta un ansamblu de operatiuni ce trebuie intreprinse, in mod concret, in functie de natura controlului, de inspectorii fiscali in cadrul unei actiuni de inspectie fiscala la microintreprinderi si persoane fizice care desfasoara activitati independente, respectiv persoane fizice care obtin venituri comerciale si venituri din profesii liberale si care au obligatia sa organizeze si sa conduca contabilitate in partida simpla.

Scopul Ghidului pentru cercetare, investigare si control la intreprinderile mici si persoane fizice care desfasoara activitati independente este sprijinirea echipelor de inspectie fiscala din punct de vedere metodologic, prin indicarea actiunilor pe care le pot efectua in cadrul inspectiei fiscale la microintreprinderi sau la persoane fizice care desfasoara activitati independente.

Prezentul ghid se doreste a fi un instrument de lucru pentru inspectorii fiscali din cadrul Agentiei Nationale de Administrare Fiscala care in cadrul actiunii de inspectie fiscala la microintreprinderi sau la persoane fizice care desfasoara activitati independente trebuie sa identifice, inca din stadiul de pregatire a dosarului, si apoi, in cursul interventiilor la fata locului, punctele care necesita cu adevarat o examinare aprofundata si sa nu iroseasca timp asupra unor subiecte care nu se justifica, din considerente evidente de eficienta, in special pe plan financiar, si care constituie un factor perturbator anormal pentru societate.


1.1. Definirea obiectului prezentului ghid

1.1.1. Definirea intreprinderilor mici

In intelesul Legii nr. 133/1999 privind stimularea intreprinzatorilor privati pentru infiintarea si dezvoltarea intreprinderilor mici si mijlocii si apoi a Legii nr. 346/2004 privind stimularea si dezvoltarea intreprinderilor mici si mijlocii, prin intreprindere se intelege orice forma autorizata de efectuare a unor fapte si acte de comert in scopul obtinerii de profit, respectiv:

- societati comerciale,

- societati cooperative,

- persoane fizice care desfasoara activitati independente in mod individual sau in asociere.

Dupa cum se poate observa, aceasta lege include in categoria intreprinderilor mici si mijlocii si "persoanele fizice autorizate".

Intreprinderile mici si mijlocii sunt definite in aceasta lege ca fiind acele intreprinderi care indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii:

a) au un numar mediu anual de salariati mai mic de 250;

b) realizeaza o cifra de afaceri anuala neta de pana la 50 milioane euro, echivalent in lei, sau detin active totale care nu depasesc echivalentul in lei a 43 milioane euro, conform ultimei situatii financiare aprobate. Prin active totale se intelege active imobilizate plus active circulante plus cheltuieli in avans

Clasificarea intreprinderilor mici si mijlocii

Intreprinderile mici si mijlocii se clasifica, in functie de numarul mediu anual de salariati si de cifra de afaceri anuala neta sau de activele totale pe care le detin, in urmatoarele categorii:

- microintreprinderi - au pana la 9 salariati si realizeaza o cifra de afaceri anuala neta sau detin active totale de pana la 2 milioane euro, echivalent in lei;

- intreprinderi mici - au intre 10 si 49 de salariati si realizeaza

o cifra de afaceri anuala neta sau detin active totale de pana la 10 milioane euro, echivalent in lei;

- intreprinderi mijlocii - au intre 50 si 249 de salariati si realizeaza o cifra de afaceri anuala neta de pana la 50 milioane euro, echivalent in lei, sau detin active totale care nu depasesc echivalentul in lei a 43 milioane euro.

Intreprinderile mici si mijlocii asa cum sunt definite in legea 346/2004 nu au un corespondent in legislatia fiscala din punct de vedere al ordinului de marime, adica:

- microintreprindere,

- mici,

- mijlocii.

1.1.2. Definirea microintreprinderilor potrivit legislatiei fiscale

Prevederile fiscale stabilesc conditii doar pentru diferentierea sistemului de impozitare pentru microintreprinderi si le definesc ca fiind persoanele juridice care indeplinesc cumulativ la data de 31 decembrie a anului fiscal precedent urmatoarele conditii

- realizeaza venituri, altele decat cele din consultanta si management, in proportie de peste 50% din veniturile totale;

- are de la 1 pana la 9 salariati inclusiv;

- a realizat venituri care nu au depasit echivalentul in lei a 100.000 euro;

- capitalul social al persoanei juridice este detinut de persoane, altele decat statul, autoritatile locale si institutiile publice, cu peste 250 de angajati.

Nu se includ in categoria microintreprinderilor persoanele juridice romane care desfasoara activitati in domeniul bancar, activitati in domeniile asigurarilor si reasigurarilor, al pietei de capital, cu exceptia persoanelor juridice care desfasoara activitati de intermediere in aceste domenii sau activitati in domeniile jocurilor de noroc, pariurilor sportive, cazinourilor;

De asemenea nu sunt incluse persoanele juridice care au capitalul social detinut de un actionar sau asociat persoana juridica cu peste 250 de angajati.

Prevederile fiscale stabilesc conditii diferite pentru incadrarea in categoria microintreprinderilor fata de legea privind stimularea si dezvoltarea intreprinderilor mici si mijlocii, diferenta consta doar in valoarea indicatorilor care stau la incadrarea acestora in categoria de microintreprinderi.

1.1.3. Persoane fizice care desfasoara activitati independente

Persoanele fizice care defasoara activitati independente care fac obiectul acestui ghid sunt cele care realizeaza urmatoarele categorii de venituri:

- veniturile comerciale;

- veniturile din profesii libere.

Toate aceste venituri pot fi realizate in mod individual si/sau intr-o forma de asociere.

Veniturile comerciale reprezinta veniturile realizate din fapte de comert ale contribuabililor, din prestari de servicii, altele decat cele din profesii libere, precum si din practicarea unei meserii.

De asemenea sunt considerate venituri comerciale veniturile realizate din fapte de comert de catre persoane fizice sau asocieri fara personalitate juridica, din prestari de servicii, altele decat cele realizate din profesii libere, precum si cele obtinute din practicarea unei meserii.

Venituri din profesii libere reprezinta veniturile obtinute din exercitarea profesiilor medicale, de avocat, notar, auditor financiar, consultant fiscal, expert contabil, contabil autorizat, consultant de plasament in valori mobiliare, arhitect sau a altor profesii reglementate, desfasurate in mod independent, in conditiile legii. Dintre profesiile libere autorizate , in conditiile legilor specifice, exemplificam:

avocat, executor judecatoresc, notar, traducator, cabinete medicale, farmacist, profesia de medic, asistent medical si moasa, medic dentist, servicii conexe actului medical, asistent social, asistent maternal, experti si contabili autorizati, consultant fiscal, auditor, expert criminalist, auditor energetic, auditorii energetici in constructii, verificatori de proiecte pentru lucrari de montaj, specialist cu activitate in constructii ,arhitect , diriginte de santier, cadastru , proiectare, executie in sectorul -gaze naturale, experti in elaborarea bilantului de mediu, geodez, interpreti ai limbajului mimico-gestual, consultant in plasamentul valorilor mobiliare, instructori auto, agent asigurare, detectiv particular, psiholog, administratori de imobil, practicieni in insolventa, consilier proprietate industriala, licente, brevete turism (manager in activitatea de turism;director de agentie de turism touroperatoare;director de agentie de turism detailista; director de hotel; director de restaurant; cabanier) , consilier juridic, personal navigant .

Veniturile realizate din activitati independente de persoane fizice se supun impozitului pe venit indiferent daca acestea se realizeaza in mod individual sau asociate pe baza unui contract de asociere incheiat in vederea desfasurarii de activitati in scopul obtinerii de venit.

Exercitarea unei activitati independente presupune desfasurarea acesteia in mod obisnuit, pe cont propriu si urmarind un scop lucrativ.

Criteriile care definesc preponderent existenta unei activitati independente sunt:

- libera alegere a desfasurarii activitatii;

- programul de lucru;

- locul de desfasurare a activitatii;

- riscul pe care si-l asuma intreprinzatorul;

- activitatea se desfasoara pentru mai multi clienti;

- activitatea se poate desfasura direct, sau cu personalul angajat de intreprinzator in conditiile legii.

1.1.4. Obiectul ghidului

Din punct de vedere al sitemului de impozitare, in categoria microintreprinderilor nu sunt incluse persoanele fizice care desfasoara activitati independente in mod individual sau intr-o forma de asociere.

In materie fiscala dispozitiile Codului fiscal prevaleaza asupra oricaror prevederi din alte acte normative iar in caz de conflict se vor aplica dispozitiile Codului fiscal.

Asadar, prezentul ghid va avea ca obiect doar verificarea microintreprinderilor asa cum sunt definite in Codul Fiscal si a persoanelor fizice care defasoara activitati independente in mod individual si/sau intr-o forma de asociere.

1.2. Obligatiile microintreprinderilor si persoanelor fizice care desfasoara activitati independente

1.2.1. Obligatii contabile

Microintreprinderile si persoanele fizice autorizate asigura organizarea si conducerea contabilitatii proprii, de regula, prin angajarea de personal calificat, potrivit legii, sau prin incheierea de contracte de prestari de servicii in domeniul contabilitatii cu persoane fizice sau juridice autorizate in conditiile Ordonantei Guvernului nr. 65/1994.

Microintreprinderile au obligatia sa conduca contabilitatea in partida dubla si sa intocmeasca situatii financiare anuale.

Documentele justificative care stau la baza inregistrarilor in contabilitate angajeaza raspunderea persoanelor care le-au intocmit, vizat si aprobat, precum si a celor care le-au inregistrat in contabilitate, dupa caz.

In actiunile de verificare este necesar sa verifice daca documentele justificative prezentate cuprind elementele principale prevazute de lege, in caz contrar este necesar sa se identifice persoanele care au intocmit, vizat sau aprobat, pentru dispunerea de masuri in sarcina persoanelor raspunzatoare si stabilirea influentelor fiscale.

Microintreprinderile intocmesc situatii financiare anuale simplificate care cuprind:

- bilant prescurtat;

- cont de profit si pierdere;

- note explicative la situatiile financiare anuale simplificate.

Optional, ele pot intocmi situatia modificarilor capitalului propriu si/sau situatia fluxurilor de trezorerie.

De asemenea, situatiile financiare anuale trebuie insotite de o declaratie scrisa de asumare a raspunderii conducerii persoanei juridice pentru intocmirea situatiilor financiare anuale.

Se verifica daca registrele de contabilitate, respectiv, Rgistrul-jurnal, Registrul-inventar si Cartea Mare, sunt completate in stricta concordanta cu destinatia acestora, astfel incat sa permita, in orice moment, identificarea si controlul operatiunilor contabile efectuate.

Verificarea inregistrarii corecte in contabilitate a operatiunilor efectuate de microintreprinderi se realizeaza in baza balantei de verificare, intocmita cel putin anual, la incheierea exercitiului financiar, sau la termenele de intocmire a situatiilor financiare periodice.

Obiective de verificare a organizarii si conducerii contabilitatii.

- organele de inspectie vor avea in vedere respectarea dispozitiilor legale privind pastrarea evidentelor contabile ale anului in curs si arhivarea pentru evidentele contabile, aplicabile si pentru evidentele fiscale;

- pentru evidentele contabile si fiscale care sunt tinute cu ajutorul sistemelor electronice de gestiune, pe langa datele arhivate in format electronic organul fiscal va solicita contribuabilul sa prezinte aplicatiile informatice cu ajutorul carora le-a generat.;

- organele de inspectie vor verifica modul in care contribuabilii evidentiaza veniturile realizate si cheltuielile efectuate din activitatile desfasurate in registrele de contabilitate sau in oricare alte documente ;

- se va verifica modul in care contribuabilii utilizeaza documente primare si de evidenta contabila stabilite prin lege, precum si modul in care sunt completate rubricile formularelor, corespunzator operatiunilor inregistrate.

Organul fiscal poate lua in considerare orice evidente relevante pentru impunere tinute de contribuabil, ca de exemplu:

evidente cu caracter personal cu informatii privind sume de incasat de la persoane fizice sau juridice;

evidente personale privind persoanele sau societatile furnizoare de bunuri materiale sau servicii ;

date de la terti privind activitatile desfasurate de contribuabilul verificat;

date declarate de persoanele impozabile inregistrate in scopuri de TVA in Romania privind livrarile de bunuri, prestarile de servicii si achizitiile de bunuri si servicii realizate.

Organizarea si conducerea contabilitatii la persoane fizice autorizate

La contribuabilii care obtin venituri din activitati independente se va verifica modul de organizare si conducere a contabilitatii in partida simpla, cu respectarea reglementarilor in vigoare privind evidenta contabila, si respectarea reglementarilor legale privind intocmirea :

- Registrului-jurnal de incasari si plati;

- Registrului-inventar;

- Altor documente contabile prevazute de legislatia in materie.

In Registrul-inventar se trec toate bunurile si drepturile aferente desfasurarii activitatii.

La persoanele impozabile inregistrate in scopuri de TVA se va verifica inregistrarea, pe baza de documente legale, in jurnalele pentru vanzari sau cumparari a valorii bunurilor livrate sau serviciilor prestate.

Contribuabilii care fac obiectul acestui ghid au obligatia sa efectueze inventarierea generala a elementelor de activ si de pasiv detinute la inceputul activitatii, cel putin o data pe an pe parcursul functionarii lor, in cazul fuziunii sau incetarii activitatii, precum si in alte situatii prevazute de lege.

1.2.2. Obligatiile declarative

Microintreprinderile si persoanele fizice autorizate au obligatia inregistrarii fiscale in vederea atribuirii codului de identificare fiscala. Declaratia de inregistrare fiscala trebuie depusa in termen de 30 de zile la organul fiscal competent, termen stabilit de la:

a) data infiintarii potrivit legii, in cazul persoanelor juridice, asocierilor si altor entitati fara personalitate juridica;

b) data eliberarii actului legal de functionare, data inceperii activitatii, data obtinerii primului venit sau dobandirii calitatii de angajator, dupa caz, in cazul persoanelor fizice.

In baza declaratiei de inregistrare fiscala, organul fiscal competent elibereaza certificatul de inregistrare fiscala.

In situatia in care in activitatea contribuabililor intervin modificari ale datelor si informatiilor declarate la momentul inregistrarii, acestia trebuie sa depuna la organul fiscal competent, in termen de 30 de zile, declaratia de cerere de mentiuni.

De asemenea, contribuabilii au obligatia de a declara organului fiscal competent, in termenul legal de 30 de zile, infiintarea de sedii secundare, in tara sau strainatate.

In cazul in care organele de inspectie vor constata nedepunerea la termen a declaratiilor de inregistrare fiscala sau de mentiuni vor aplica sanctiunile prevazute de Codul de procedura fiscala.

Organele fiscale vor verifica daca la incetarea conditiilor care au generat inregistrarea fiscala, contribuabilii au predat organelor fiscale, in vederea anularii, certificatul de inregistrare fiscala, odata cu depunerea declaratiei de mentiuni.

Organele fiscale vor verifica in cazul microintreprinderilor / asocierilor de persoane fizice si altor entitati fara personalitate juridica daca au depus Declaratia de inregistrare fiscala/Declaratia de mentiuni pentru persoane juridice, asociatii familiale si asocieri fara personalitate juridica (cod 010).

Pentru persoanele fizice care desfasoara activitati economice in mod independent sau exercita profesii libere organelle de inspectie fiscala vor verifica daca a fost depusa Declaratia de inregistrare fiscala/Declaratia de mentiuni pentru persoanele fizice care desfasoara activitati economice in mod independent sau exercita profesii libere ( cod 070).

1.2.3. Obligatiile fiscale

1.2.3.1. Obligatia de a depune declaratii fiscale

Declaratia fiscala se depune de catre persoanele care fac obiectul prezentului ghid, la termenele stabilite de actul normativ in vigoare.

Se verifica daca contribuabilii au respectat obligatia de a depune declaratia fiscala si in cazurile in care:

a) a fost efectuata plata obligatiei fiscale;

b) obligatia fiscala respectiva este scutita la plata, conform reglementarilor legale;

c) organul fiscal a stabilit din oficiu baza de impunere si obligatia fiscala;

d) pentru obligatia fiscala nu rezulta, in perioada de raportare, sume de plata, dar exista obligatia declarativa, conform legii.

In caz de inactivitate temporara organul fiscal competent poate aproba, la cererea contribuabilului, alte termene sau conditii de depunere a declaratiilor fiscale, in functie de necesitatile administrarii obligatiilor fiscale. Asupra termenelor si conditiilor va decide organul fiscal potrivit competentelor aprobate prin ordin al ministrului finantelor publice.

Contribuabilul are obligatia de a completa declaratiile fiscale inscriind corect, complet si cu buna-credinta informatiile prevazute de formular, corespunzatoare situatiei sale fiscale. Declaratia fiscala se semneaza de catre contribuabil sau de catre imputernicit.

Data depunerii declaratiei fiscale este data inregistrarii acesteia la organul fiscal, data depunerii la posta sau data inregistrarii pe site-ul MFP pentru depunerea prin mijloace electronice in baza certificatului digital de identificare a reprezentantului legal, dupa caz.

Nedepunerea declaratiei fiscale da dreptul organului fiscal sa procedeze la stabilirea din oficiu a impozitelor, taxelor, contributiilor si a altor sume datorate bugetului general consolidat.

Declaratiile fiscale pot fi corectate de catre contribuabil, din proprie initiativa, prin declaratii rectificative.

Formularul 'Declaratie privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat' cod 100 se completeaza si se depune de microintreprinderi, platitoare de impozit pe venitul microintreprinderilor, taxe si contributii sociale carora le revin, potrivit legislatiei in vigoare, obligatiile de plata la bugetul general consolidat cuprinse in Nomenclatorul obligatiilor de plata la bugetul general consolidat, trimestrial, pana la data de 25, inclusiv, a primei luni din trimestrul urmator, pentru obligatiile de plata scadente.

Persoanele fizice care desfasoara activitati independente declara trimestrial, pana la data de 25, inclusiv, a primei luni din trimestrul urmator, obligatiile de plata scadente reprezentand impozitul si contributiile aferente veniturilor din salarii, daca este cazul, intocmind 'Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat' cod 100.

Pentru celelalte impozite si taxe datorate bugetului general consolidat de microintreprinderi sau persoanele fizice care desfasoara activitati independente declara si depun lunar, pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare, 'Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat' cod 100 pentru obligatiile de plata scadente ( accize, impozit pe veniturile obtinute de nerezidenti, taxa de jocuri de noroc, s.a. ).

Platitorii de TVA, persoanele fizice care desfasoara activitati independente, vor completa si depune formularul "Decont de TVA" cod 300, a caror perioada de raportare va fi trimestrul calendaristic, daca nu au depasit plafonul prevazut de lege. Daca s-a depasit acest plafon perioada de raportare va fi luna calendaristica

Perioada fiscala pentru decontul de TVA depus de microintreprinderi este trimestrul calendaristic.

Procedura de declarare a optiunii privind regimul de impozitare

Optiunea privind impozitul pe veniturile microintreprinderilor pentru persoanele nou-infiintate in cursul anului, trebuie inscrisa in cererea de inregistrare la registrul comertului si beneficiaza de acest regim atata timp cat sunt indeplinite conditiile prevazute de legea fiscala. Persoanele juridice platitoare de impozit pe profit pot opta pentru impozitul pe venit numai la inceputul anului fiscal, daca la finele anului precedent sunt indeplinite conditiile prevazute in legea fiscala si nu au fost platitori de impozit pe venitul microintreprinderilor pe parcursul functionarii lor.

Optiunea se comunica organelor fiscale teritoriale la inceputul anului fiscal, prin depunerea Declaratiei de mentiuni pentru persoane juridice, asociatii familiale si asociatii fara personalitate juridica, pana la data de 31 ianuarie inclusiv.

In situatia in care, in cursul anului fiscal, o microintreprindere realizeaza venituri mai mari de 100.000 de euro sau ponderea veniturilor realizate din consultanta si management in veniturile totale este de peste 50%, inclusiv, aceasta datoreaza impozit pe profit incepand cu trimestrul in care limita sau ponderea au fost depasite, luandu-se in calcul veniturile si cheltuielile realizate de la inceputul anului fiscal. Contribuabilul va instiinta organul fiscal cu privire la modificarea tipului de impozit datorat prin depunerea in acest scop a declaratiei de mentiuni, in termenul legal.

Pentru incadrarea in conditia privind nivelul veniturilor realizate in cursul anului fiscal, inclusiv pentru stabilirea ponderii veniturilor realizate din consultanta si management in veniturile totale, se vor lua in calcul aceleasi venituri care constituie baza impozabila pentru impozitul pe veniturile microintreprinderilor.

Impozitul pe profit datorat de contribuabil, incepand cu trimestrul in care s-a depasit limita, reprezinta diferenta dintre impozitul pe profit calculat de la inceputul anului fiscal pana la sfarsitul perioadei de raportare si impozitul pe veniturile microintreprinderilor datorat in cursul anului respectiv.

1.2.3.3. Impozitul pe veniturile microintreprinderilor

1.2.3.3.1. Baza impozabila

Pentru stabilirea bazei impozabile a impozitului pe veniturile microintreprinderilor organele de inspectie fiscala vor avea in vedere veniturile obtinute din orice sursa, din care se scad:

a) veniturile din variatia stocurilor;

b) veniturile din productia de imobilizari corporale si necorporale;

c) veniturile din exploatare, reprezentand cota-parte a subventiilor guvernamentale si a altor resurse pentru finantarea investitiilor;

d) veniturile din provizioane;

e) veniturile rezultate din anularea datoriilor si a majorarilor datorate bugetului statului, care nu au fost cheltuieli deductibile la calculul profitului impozabil, conform reglementarilor legale;

f) veniturile realizate din despagubiri, de la societatile de asigurare, pentru pagubele produse la activele corporale proprii.

In trimestrul in care au fost puse in functiune casele de marcat achizitionate de o microintreprindere, valoarea de achizitie a acestora se deduce din baza impozabila, in conformitate cu documentul justificativ, potrivit legii.

1.2.3.3.2. Cota de impozitare

Cota de impozitare pe veniturile microintreprinderilor este: 1,5% pana la sfarsitul anului 2004; 3% pentru perioada 2005-2006; 2% in anul 2007; 2,5% in anul 2008; 3% in anul 2009.

Persoanele fizice care desfasoara activitati independente au obligatia declararii estimative a venitului net prin depunerea la organul fiscal competent a declaratiei privind veniturile si cheltuielile estimate a se realiza:

- la inceputul activitatii;

- daca in anul anterior au fost inregistrate pierderi sau a realizat venituri pe perioade mai mici decat anul fiscal;

- in situatia in care din motive temeinice se estimeaza ca vor obtine venituri mai mici cu 20% fata de anul anterior.

In baza datelor din evidenta contabila, persoanele fizice care realizeaza venituri din activitati independente, in mod individual sau in asocieri fara personalitate juridica, depun:

- anual, pana la 15 mai a anului urmator declaratii speciale privind veniturile din activitati independente ce cuprind venitul net/pierderea fiscala;

sau

- cand constata erori in declaratiile anterioare, depun declaratii rectificative ale acestora.

Asocierile fara personalitate juridica, constituite intre persoane fizice care realizeaza venituri din activitati independente-comerciale si profesii libere vor depune anual "Declaratia anuala de venit pentru asociatiile fara personalitate juridica, constituite intre persoane fizice" in cuprinsul careia se va stabili distributia venitului net/pierderii realizat/realizate pe asociati, potrivit cotei procentuale de participare, Aceste date vor fi preluate de fiecare asociat in "Declaratia speciala privind veniturile realizate".

CAP. 2 Analiza documentara a dosarului selectat pentru control

2.1. Analiza declaratiilor si a situatiilor financiare

Din analiza modului de respectare a termenelor de depunere a declaratiilor organul de inspectie fiscala isi poate crea o imagine a corectitudinii contribuabilului bazata pe :

- stabilirea gradului de indeplinire a obligatiilor declarative ale contribuabilului ;

- depunerii cu intarziere/nedepunerii a declaratiilor prevazute de lege;

- depunerii de declaratii rectificative

Organul de inspectie fiscala va analiza datele din declaratiile depuse prin compararea datelor inscrise in diverse declaratii, raportari semestriale sau situatii financiare anuale. Astfel se pot stabili indicatori cu serii anuale de date pe fiecare categorie de impozit sau taxa datorata pentru a analiza evolutia acestora.

De exemplu:

perioada

Cifra de afacere

TVA colectata

Impozit pe venitul microintreprinderilor sau impozitul pe profit

An 1

An 2

An 3

O analiza se poate face atat pe fiecare indicator in parte dar si in corelatie cu altul cu care se poate identifica o legatura. De exemplu evolutia crescatoare a cifrei de afacere poate fi analizata in corelatie atat cu alti contribuabili care desfasoara activitati similare in domeniul din care face parte dar si cu TVA colectat cuprins in decont.

De asemenea se poate analiza masura in care o crestere a cifrei de afaceri este reflectata si in cresterea corespunzatoare a impozitului pe venitul microintreprinderilor/impozitului pe profit.

In analiza documentara se vor utiliza datele referitoare la structura veniturilor pe clase de venituri, ca de exemplu:

perioada

Total venituri

Clasa 71...

Clasa 72...

Clasa 73..

Clasa 74...

An 1

An 2

An 3

Analiza structurii claselor de venituri va permite evidentierea sursei principale care genereaza cresterea veniturilor sau segmentul in care se inregistreaza pierderi.

De asemenea se pot analiza in acelasi mod si natura cheltuielilor pentru a evidentia segmentul cu cel mai mare volum.

perioada

Total cheltuieli

Clasa 61...

Clasa 62...

Clasa 63..

Clasa 64...

An 1

An 2

An 3

Anomaliile identificate pot deveni astfel obiectve punctuale ale inspectiei fiscale:

- cresterea cifrei de afacere nu este in corelatie directa cu baza de calcul a TVA colectat ;

- cresterea cifrei de afacere nu este in corelatie cu impozitul pe venitul microintreprinderilor ;

- natura cheltuielilor cu volumul cel mai mare ;

- segmentul de activitate cu venituri cele mai mari.

Din analiza datelor si informatiilor din cuprinsul declaratiilor si inregistrate de organul fiscal de administrare pot fi identificate:

- erori neintentionate de evidentiere sau de calcul: a datelor de identificare ale contribuabilului sau imputernicitului (reprezentantului fiscal), preluari eronate sau inversari de date, s.a;

- neconcordante sau erori intentionate, spre exemplu cele referitoare la operatiunile preponderente daca se incadreaza in scutite cu /fara drept de deducere in vederea stabilirii TVA solicitata la rambursare, numarul angajatilor si natura sau valoarea impozitului/contributiilor declarate;

- valoarea si frecventa sumelor reprezentand regularizari ale perioadelor precedente din continutul declaratiilor;

- frecventa declaratiilor rectificative;

- inregistrarea de obligatii restante din perioada curenta sau anii precedenti.

2.2. Analiza dosarului fiscal

Vor fi analizate datele detinute de organul de administrare competent privind constituirea, inregistrarea fiscala si modificarile declarate de contribuabil in vederea stabilirii:

- frecventei modificarii sediului sau domiciliului fiscal;

- activitatii economice preponderente pentru compararea cu alti contribuabili a venitului net sau a impozitului pe veniturile microintreprinderilor,care desfasoara activitati similare in situatia declararii unor venituri realizate inferioare sau de pierderi din activitatea desfasurata;

- constatarea de disproportii intre mijloacele de exploatare utilizate si cifra de afaceri declarata.

Organele de inspectie vor utiliza rezultatele analizei de risc in cazul TVA de rambursat precum si documentele solicitate de organul fiscal (jurnalele de vanzari si de cumparari; balantele de verificare; contracte comerciale, facturi si documente vamale care sa ateste exportul efectuat;documente care sa ateste efectuarea unei investitii, precum si alte documente din care sa rezulte suma solicitata la rambursare; orice alte documente pe care organul fiscal le considera necesare pentru justificarea rambursarii).

In situatia in care exista informati privind punerea in functiune a unei investitii, se va urmari daca cifra de afaceri a contribuabilului declarata ulterior s-a majorat.

Pentru efectuarea analizei documentare vor fi utilizate datele si informatiile existente in aplicatia informatica privind rezultatele inspectiilor fiscale anterioare, precum si din rapoartele de inspectie sau procesele verbale incheiate la contribuabilul respectiv sau la agenti economici cu activitati similare, in vederea stabilirii metodelor de eludare sau diminuare a obligatiilor catre bugetul consolidat utilizate in perioadele anterioare sau a evaluarii acestor practici in functie de modificarile legislative.

2.3. Analiza informatiilor si datelor de la terti

In dosarul fiscal sunt gestionate toate solicitarile si informatiile primite de la Oficiu Registrului Comertului, Parchet, politie, Casa de pensii, casele de sanatate, alte autoritati guvernamentale sau organisme ce detin date despre contribuabili care pot fi avute in vedere pentru stabilirea unor obiective pentru control.

Vor fi avute in vedere si rezultatele unor controale incrucisate al caror rezultat este in legatura cu activitatea contribuabilului analizat.

CAP. 3 Desfasurarea interventiilor pe teren

3.1. Abordare juridica

In cadrul operatiunilor de control fiscal, indiferent de natura societatii, se verifica informatiile juridice rezultate din documentele care furnizeaza elemente de identificare a contribuabililor platitori de impozite, taxe si contributii si anume:

- actul constitutiv a societatii;

- certificatul de inregistrare la Registrul Comertului care cuprinde si codul unic de inregistrare;

- anexe la certificatul de inregistrare pentru sediul social si sediile secundare dupa caz cu privire la dovada detinerii legale a spatiului:

- titlu de proprietate asupra imobilului unde este declarat sediul;

- contract de inchiriere;

- contract de comodat;

- dovada aportului la capitalul social al unuia din asociati dupa caz.

- declaratia de inregistrare fiscala, reprezentand vectorul fiscal privind impozitele, taxele si contributiile datorate de contribuabi.

Documente de consultare utile in obtinerea informatiilor privind natura juridica a societatii:

Cu ocazia verificarii se au in vedere urmatoarele documente: actul constitutiv, certificat de inregistrare, declaratia de inregistrare fiscala, extrase de la Oficiul Registrului Comertului, contracte cu furnizori si clienti, procese verbale ale adunarii generale a asociatilor (actionarilor), ale consiliului de administratie, conducerii executive, rapoarte ale comisiei de cenzori, rapoarte de audit, alte documente.

1. Actul constitutiv al societatii trebuie sa cuprinda:

- numele si prenumele, locul si data nasterii, domiciliul si cetatenia asociatilor (actionarilor) persoane fizice sau juridice;

- forma, denumirea, sediul si emblema societatii, obiectul de activitate al societatii cu precizarea domeniului de activitate principal, capitalul social subscris si varsat repartizat pe asociati (actionari) numeric si valoric;

- nume, prenume, domiciliul administratorilor persoane fizice sau juridice, asigurarea pentru raspundere profesionala;

- nume, prenume, domiciliul cenzorilor persoane fizice sau juridice;

- modul de distribuire a beneficiilor si de suportare a pierderilor;

- durata de functionare a societatii;

- modul de dizolvare si de lichidare a societatii.

2. Sediile secundare: sucursale, agentii, reprezentante, puncte de lucru, alte asemenea unitati fara personalitate juridica, fie ca se infiinteaza odata cu societatea sau verificarea conditiilor pentru infiintarea lor ulterioara.

3. Declaratia de inregistrare fiscala - se depune in termenul stabilit de lege odata cu infiintarea societatii in cazul persoanelor juridice, asocierilor si altor entitati fara personalitate juridica. Prezinta o mare importanta inregistrarea fiscala prin care se verifica categoriile de obligatii fiscale de declarare potrivit legii, denumite vector fiscal.

Controlul asupra declaratiei de inregistrare fiscala este un control formal care defineste declaratiile ce trebuie sa le depuna contribuabilii, scopul fiind de a depista pe baza elementelor inscrise in declaratii a erorilor in vederea evitarii anomaliilor si a blocajului procedurii de impozitare.

Puncte nevralgice:

- se au in vedere modificarile statutare cu privire la continutul modificarilor, existenta unor eventuale consecinte fiscale a modificarilor statutare;

- schimbarea totala sau partiala a activitatii;

- schimbarea regimului de impozitare care sa favorizeze contribuabilul in defavoarea statului;

- se verifica modificarea formei juridice prin aparitia unei noi persoane juridice ce conduce la modificarea regimului fiscal (eventuale fuziuni, divizari sau asocieri prin care se poate ascunde masa impozabila);

- analiza in timp a conducerii administrative a societatii prin prisma administratorilor si conducerii executive, poate furniza informatii utile sub aspectul relatiilor comerciale privilegiate cu alte societati sau persoane fizice cu care acestia au fost sau se afla in legatura de interes. Se analizeaza legatura dintre activele societatii si averea administratorilor, informatie ce poate fi utilizata in decizia de antrenare a raspunderii solidare a administratorilor, asociatilor, actionarilor si a altor persoane care au provocat insolvabilitatea persoanei juridice debitoare prin instrainarea, ascunderea cu rea credinta a bunurilor mobile si imobile, proprietatea acesteia.

3.2. Abordare economica

Obiective avute in vedere:

domeniul de activitate;

constituirea si evolutia patrimoniului;

modalitati de comercializare;

personalul angajat si riscul muncii la negru.

3.2.1. Domeniul de activitate

Obiective avute in vedere:

se verifica daca activitatea principala declarata in actul de constituire al societatii este inscrisa in certificatul de inmatriculare si este activitatea preponderenta pe care societatea o desfasoara;

se verifica activitatile accesorii desfasurate si daca acestea sunt inscrise in actul de constituire sau in cereri de inscriere mentiuni la obiectul de activitate al societatii;

cunoasterea activitatii contribuabilului verificat.

Domeniul de activitate in care activeaza contribuabilul verificat este in ascensiune sau in recesiune?

in conditiile in care domeniul de activitate este in ascensiune, ne asteptam la un proces investitional masiv, la o crestere a numarului de salariati, respectiv la o crestere a mijloacelor materiale si banesti ale contribuabilului verificat;

in conditiile in care domeniul de activitate este caracterizat prin recesiune ne asteptam la o reducere a numarului de personal, a mijloacelor materiale care necesita finantare. Contribuabilul va opta sa finanteze mijloace materiale la un nivel ridicat, sa pastreze personalul la un nivel ridicat, ceea ce conduce la apelarea de imprumuturi bancare sau nebancare pentru acoperirea acestor costuri ridicate, apreciind prin prisma ca acestea nu pot fi acoperite din veniturile de exploatare obtinute in cursul normal al desfasurarii activitatii.

Se vor identifica cauzele activitatii in regres analizandu-se:

rentabilitatea scazuta;

concurenta mare pe piata, inclusiv identificarea unor cauze de concurenta neloiala;

scaderea cererii pietei pentru produsul sau serviciul respectiv.

In cazul exercitarii unor activitati care necesita o supraveghere fiscala (activitati supuse accizarii) se va urmari:

locul de desfasurare al activitatii

autorizarea antrepozitelor fiscale de productie

modul de asigurare a supravegherii fiscale

o        permanent

o        ocazional

institutia care asigura supravegherea fiscala

3.2.2. Constituirea si evolutia patrimoniului

In analiza constituirii si evolutiei patrimoniului se vor avea in vedere riscurile generate de miscarile imobilizarilor corporale si necorporale, examinarea imobilizarilor constituie un mijloc de incepere a inspectiei fiscale.

Aceasta verificare permite sa se stabileasca legatura dintre vizitarea constribuabilului prin care incepe in mod normal inspectia si examinarea contabila, care poate incepe prin consultarea situatiilor privind imobilizarile si amortismentele.

Valoarea imobilizarilor, vechimea si modul de finantare permit crearea rapida a unei opinii precise cu privire la situatia financiara si patrimoniala a contribuabilului.

Se au in vedere imobilizarile corporale imobile (terenuri, constructii, etc.), mobile (instalatii, utilaje tehnologice, mijloace de transport, mobilier, etc.) daca acestea sunt grevate de ipoteci in favoarea bancilor, tertilor, daca exista litigii cu privire la proprietatea imobiliara, daca sunt grevate sau sechestrate (cele mobile).

3.2.3. Modalitati de comercializare

Inspectia fiscala va identifica in activitatea contribuabilului modalitatile de comercializare utilizate, aceasta realizandu-se cu ocazia discutiei purtate de inspectorul fiscal cu reprezentantul contribuabilului, stabilindu-se eventualele riscuri in aceste modalitati.

Ca modalitati de comercializare se verifica:

a)      modul de vanzare al produselor

pe piata interna;

la export;

comert cu marfuri din productie proprie (en detail, en gros).

b) prestari servicii

pe baza cererii si ofertei ocazionale;

pe baza de contracte.

c) vanzarea marfurilor

prin retea proprie;

prin sedii secundare proprii sau inchiriate;

ambulant;

prin contracte cu tertii.

3.2.4. Personalul angajat si riscul muncii la negru

Riscuri:

utilizarea muncii la negru;

declararea unor venituri salariale mai mici decat cele efectiv platite.

3.3. Abordare financiara

Un rol important il are analiza privind finantarea si plasamentele financiare, respectiv a analizei fluxurilor financiare ale contribuabilului.

In acest sens se urmaresc urmatoarele aspecte:

- se porneste de la analiza aportului la capitalul social si structura acestuia:

- in natura

- in numerar (moneda nationala sau straina);

- daca exista suficient capital social pentru finantarea activitatii;

- daca exista imprumuturi acordate de asociati/actionari si /sau terte persoane contribuabilului verificat cu justificarea provenientei acesteia;

- daca exista imprumuturi de la institutii de credit, termenul de acordare a acestora si daca s-a respectat destinatia pentru care au fost acordate;

- daca imprumuturile contractate sunt in lei sau in valuta;

- daca societatea are plasamente financiare la terti;

- daca societatea a efectuat plati in avans catre furnizori si au fost realizate in baza unor contracte.

Documente ce se verifica pentru realizarea obiectivelor de mai sus:

extrase de la Oficiul Registrului Comertului;

statutul societatii;

contracte de credit;

declaratii fiscale;

contracte incheiate cu clientii si furnizorii.

3.4. Abordare (contabil)

3.4.1. CLASA 1 - Conturi de capitaluri

10 CAPITAL SI REZERVE;

11 REZULTATUL REPORTAT;

12 REZULTATUL EXERCITIULUI FINANCIAR;

13 SUBVENTII PENTRU INVESTITII;

15 PROVIZIOANE;

16 IMPRUMUTURI SI DATORII ASIMILATE.

3.4.1.1. Componenta conturilor

Capitalurile societatii comerciale sunt reflectate in evidenta contabila prin intermediul conturilor de capitaluri, respectiv Clasa 1 de conturi din Planul de conturi general, structurate pe grupe de conturi:

101 "Capital";

104 "Prime de capital";

105 "Rezerve din reevaluare";

106 "Rezerve";

107 "Rezerve din conversie";

108 "Interese minoritare";

109 "Actiuni proprii";

117 "Rezultatul reportat";

121"Profit sau pierdere";

129 "Repartizarea profitului";

131 "Subventii guvernamentale pentru investitii";

132"Imprumuturi nerambursabile cu caracter de subventii pentru investitii ";

133 "Donatii pentru investitii ";

134 "Plusuri de inventar de natura imobilizarilor";

138 "Alte sume primite cu caracter de subventii pentru investitii";

151"Provizioane";

161"Imprumuturi din emisiuni de obligatiuni" ;

162 "Credite bancare pe termen lung";

166 "Datorii care privesc imobilizarile financiare";

167 "Alte imprumuturi si datorii asimilate";

168 "Dobanzi aferente imprumuturilor si datoriilor asimilate";

169 "Prime privind rambursarea obligatiunilor"..

3.4.1.2. Obiective

Au fost inregistrate in evidenta contabila in conformitate cu prevederile legale toate modificarile privind capitalurile, aprobate de AGA?

Identificarea metodei, a modului de calcul si a modului de inregistrare in evidenta contabila a rezervelor din reevaluare.

Rezultatul exercitiului are la baza principiul independentei exercitiului, cu asigurarea ca fiecare cheltuiala si fiecare venit au fost inregistrate in evidenta contabila la perioada la care se refera?

Repartizarea profitului s-a inregistrat in evidenta contabila in cuantumul aprobat de AGA?

Identificarea destinatiei provizionului constituit.

Valoarea imprumuturilor pe termen lung si a dobanzilor aferente acestora sunt corect inregistrate in evidenta contabila?

Concordanta inregistrarilor contabile ale conturilor de capitaluri este conforma cu normele legale in vigoare?

3.4.1.3. Documente

Documente justificative si contabile:

- Act constitutiv si acte aditionale la actul constitutiv, Hotararea Adunarii Generale a actionarilor/asociatilor, Proces verbal al Consiliului de administratie, Raport de fuziune, Extras CF (terenuri, cladiri), Comunicare de aprobare a subventiei, Extras de cont, Contract de imprumut, Contract de leasing, Registrul de evidenta fiscala, Nota contabila, Fisa contului, Registrul jurnal, Registrul cartea mare, Balanta de verificare Bilant, Note explicative la bilant

Documente declarative:

- Bilant, Note explicative la bilant, Declaratia 100

3.4.1.4. Natura investigatiilor

Se verifica Actul constitutiv si/sau Acte aditionale la actul de constituire si dosarele cu Procese verbale ale consiliului de administratie sau Hotararea AGA pentru a identifica valoarea capitalului subscris navarsat si varsat inscrisa in conturile corespunzatoare. Se verifica daca in aceste documente se mentioneaza (in cazul SNC, SCS, SRL) - aportului fiecarui asociat, in numerar sau in natura, valoarea aportului in natura si modul evaluarii.

Se verifica daca valoarea minima a capitalului social inscris in balanta de verificare este cea legala .

Se verifica legalitatea majorarii capitalului social precum si a diminuarii acestuia.

Se verifica daca majorarea capitalului social s-a realizat prin incorporarea rezervelor, a primelor legate de capital, a rezultatului reportat - profit nerepartizat din exercitiile precedente si valoarea profitului realizat la incheierea exercitiului financiar precedent, iar daca diminuarea a fost generata de operatiuni cum sunt: reducerea numarului de actiuni sau parti sociale sau diminuarea valorii nominale a acestora ca urmare a retragerii unor actionari sau asociati, rascumpararea actiunilor sau anularea acestora, pierderi realizate in exercitiile precedente, pierderea realizata in exercitiul curent.

Se verifica daca au avut loc anulari de actiuni si implicit micsorarea capitalului social si daca aceasta operatiune poate genera un venit (in cazul in care rascumpararea s-a facut la o valoare mai mica decat valoarea nominala) sau o cheltuiala (in cazul in care rascumpararea s-a facut la o valoare mai mare decat valoarea nominala).

Se va avea in vedere in cazul in care rascumpararea actiunilor s-a realizat la valoarea nominala, daca s-a inregistrat doar diminuarea capitalului social.

Se verifica modul de calcul si de constituire a primelor legate de capital.

Se verifica daca reevaluarea imobilizarilor corporale s-a efectuat cu respectarea prevederilor legale (in prezent, pct. 7.2.5.1 -Reevaluarea imobilizarilor corporale, din Anexa la OMFP 1752/2005 si HG 403/2000).

Se verifica modul de calcul a rezervelor din reevaluare, acestea fiind considerate ca diferenta intre valoarea actuala sau justa si valoarea de inregistrare contabila a elementelor supuse reevaluarii. In acest sens exista situatii de calcul la societatile comerciale.

Se verifica daca reevaluarea a avut in vedere imobilizarile corporale existente la sfarsitul exercitiului financiar precedent.

Se verifica daca au fost reevaluate si celelalte active imobilizate din grupa din care face parte un activ imobilizat reevaluat, cu exceptia situatiei cand nu exista nici o piata activa pentru acel activ (acesta din urma trebuie prezentat in bilant la cost, minus ajustarile cumulate de valoare).

Se verifica daca diferenta rezultata in urma reevaluarii este pozitiva sau negativa.

Se verifica valoarea atribuita bunurilor in momentul reevaluarii si daca rezultatele reevaluarii au fost reflectate corect in evidenta contabila si patrimoniul societatii.

Se verifica modul de calcul si constituire a rezervelor legale, statutare si a altor rezerve precum si incadrarea in prevederile legale.

Se verifica daca reducerea sau anularea unei rezerve care a fost anterior dedusa s-a inclus la venituri impozabile, indiferent daca reducerea sau anularea rezervei este datorata modificarii destinatiei acesteia, a lichidarii, divizarii, fuziunii societatii sau a oricarui alt motiv. In cazul in care o alta societate preia o rezerva in legatura cu o divizare sau fuziune, aceasta nu va fi impozitata.

Se verifica daca societatea a inregistrat in conturile de rezerve legale sau alte rezerve facilitati fiscale si le-a utilizat pentru majorarea capitalului social sau pentru acoperirea pierderilor.

Se verifica modul de determinare a profitului / pierderii in exercitiul curent avand in vedere inregistrarea tuturor elementelor de cheltuieli si a celor de venituri la perioada la care se refera.

Se verifica modul de repartizare pe destinatiile legale a profitului realizat in exercitiul curent, dupa determinarea acestuia potrivit Hotararii Adunarii Generale a actionarilor/asociatilor si a Procesului verbal al Consiliului de administratie.

Se verifica corelatia existenta intre sumele inregistrate in balanta de verificare, cele inregistrate in Bilantul contabil si Nota 3 - "Repartizarea profitului".

Se verifica Comunicarea de aprobare a subventiei si Extrasul de cont in ceea ce priveste atat suma cat si entitatea care o acorda. Se identifica si se verifica inregistrarea in evidenta contabila a valorii subventiei primite pe baza documentelor de mai sus.

Se verifica daca subventiile pentru active, inclusiv subventiile nemonetare la valoarea justa sunt inregistrate in contabilitate ca subventii pentru investitii si se recunosc in bilant ca venit amanat si daca acest venit s-a inregistrat in contul de profit si piedere pe masura inregistrarii cheltuielii cu amortizarea sau la casarea ori cedarea activelor.

Se verifica cauza pentru care (posibil) o parte din subventia pentru investitii a fost restituita.

Se verifica documentele justificative si inregistrarile contabile precum si modul de calcul a provizioanelor si baza de constituire.

In cazul provizioanelor pentru litigii se va verifica daca exista un litigiu, natura lui, stadiul actiunii, partile litigiului, daca exista hotarare judecatoreasca de deschidere a falimentului, etc. De asemenea trebuie asigurat faptul ca nu exista un act de gestiune anormal.

In cazul provizioanelor pentru garantii acordate clientilor se va verifica existenta contractelor incheiate cu beneficiarii bunurilor livrate, lucrari executate si servicii in perioada de garantie, care este durata pentru care societatea acorda garantie contractuala clientului, daca costul garantiei este inclus in pretul bunului sau serviciului sau face obiectul unei facturari distincte suplimentare si daca costul garantiei revine in mod obligatoriu intreprinderii. In acest caz, provizionul trebuie limitat la cheltuieli efectiv suportate de societate.

Se verifica conditiile cumulative pentru ca un provizion sa fie recunoscut

Se verifica daca provizioanele au fost revizuite la data fiecarui bilant si ajustate pentru a reflecta cea mai buna estimare curenta.

Se verifica modul de reflectare in evidenta contabila a diminuarii sau anularii provizioanelor constituite, avandu-se in vedere faptul ca veniturile din anularea provizioanelor nu reprezinta venituri impozabile din punctul de vedere al impozitului pe veniturile microintreprinderilor.

Se verifica pe baza contractelor de imprumut sumele imprumutate de societate pe termen mai mare de 1 an, modalitatea de incasare precum si respectarea destinatiei acestora.

Se verifica influentele favorabile sau nefavorabile de curs valutar ocazionate de evaluarea la inchiderea exercitiului financiar a creditelor in valuta.

Se verifica dobanzile platite de societate, in baza scadentarului, anexa la contractul de imprumut

Se verifica cuantumul si forma participatiilor detinute de o societate comerciala la alta societate comerciala. Daca acestea sunt detinute in valuta, se va verifica daca la inchiderea exercitiului financiar a avut loc evaluarea acestora la cursul comunicat de BNR pentru aceasta data si daca operatiunea a generat un venit sau o cheltuiala .

Se verifica circuitul financiar al sumelor legate de participatii, daca au fost incasate sau au fost restituite.

Se verifica pe baza contractului de leasing, felul acestuia (financiar sau operational, in functie de clauzele contractuale), precum si valoarea imobilizarilor corporale stabilita in acesta, primite de societate.

Se verifica daca la inchiderea exercitiului financiar a avut loc evaluarea contractelor in valuta la cursul comunicat de BNR pentru aceasta data si daca operatiunea a generat un venit (diferenta favorabila de curs valutar) sau o cheltuiala (diferenta nefavorabila de curs valutar).

3.4.2. CLASA 2 - Conturi de imobilizari

20 IMOBILIZARI NECORPORALE;

21 IMOBILIZARI CORPORALE;

23 IMOBILIZARI IN CURS SI AVANSURI PENTRU IMOBILIZARI;

26 IMOBILIZARI FINANCIARE;

28 AMORTIZARI PRIVIND IMOBILIZARILE;

29 AJUSTARI PENTRU DEPRECIEREA SAU PIERDEREA DE VALOARE A IMOBILIZARILOR.

3.4.2.1. Componenta conturilor

Imobilizarile sunt reflectate in evidenta contabila prin intermediul conturilor de imobilzari, respectiv Clasa 2 de conturi din Planul de conturi general, structurate pe grupe de conturi astfel:

201 " Cheltuieli de constituire";

203 " Cheltuieli de dezvoltare";

205 "Concesiuni, brevete, licente, marci comerciale, drepturi si active similare";

207 " Fond comercial";

208 "Alte imobilizari necorporale ";

211 "Terenuri si amenajari de terenuri" ;

212 "Constructii" ;

213 " Instalatii tehnice, mijloace de transport, animale si plantatii";

214 "Mobilier, aparatura birotica, echipamente de protectie a valorilor umane si materiale si alte active corporale";

231 " Imobilizari corporale in curs de executie" ;

232 "Avansuri acordate pentru imobilizari corporale ";

233 "Imobilizari necorporale in curs de executie";

234 "Avansuri acordate pentru imobilizari necorporale" ;

261 "Actiuni detinute la entitatile afiliate";

263 "Interese de participare" ;

264 " Titluri puse in echivalenta" ;

265 "Alte titluri imobilizate" ;

267 "Creante imobilizate";

269 "Varsaminte de efectuat pentru imobilizari financiare";

280 "Amortizari privind imobilizarile necorporale";

281"Amortizari privind imobilizarile corporale";

290 "Ajustari pentru deprecierea imobilizarilor necorporale";

291 "Ajustari pentru deprecierea imobilizarilor corporale";

293 "Ajustari pentru deprecierea imobilizarilor in curs de executie";

296 "Ajustari pentru pierderea de valoare a imobilizarilor financiare".

3.4.2.2. Obiective

Au fost inregistrate toate taxele si cheltuielile de inscriere si inmatriculare?

Modul de amortizare a cheltuielilor de constituire si reflectarea lor in bilantul contabil.

Modul de amortizare a cheltuielilor de dezvoltare si reflectarea lor in bilantul contabil.

Concesiunile, brevetele, licentele, marcile comerciale si alte drepturi si valori similare au fost achizitionate la pretul pietei?

Pentru brevetele, licentele si marcile comerciale create s-au contabilizat corect cheltuielile efectuate? Sunt acestea reale?

Cesiunea brevetelor, licentelor, marcilor comerciale si altor drepturi si valori similare s-a facut in conditii normale avand in vedere pretul pietei?

S-au inregistrat in contabilitate toate veniturile realizate?

Ce metoda de amortizare s-a utilizat pentru concesiunile, brevetele, licentele, marcile comerciale si alte drepturi si valori similare?

Este inregistrat in contabilitate fondul comercial la active imobilizate, sau este contabilizat pe cheltuieli?

Ce metoda de amortizare s-a utilizat pentru fondul comercial?

Au fost inregistrate in contabilitate toate achizitiile de imobilizari?

Achizitiile de imobilizari sunt in concordanta cu activitatea desfasurata de societate?

Imobilizarile realizate de societate in regie proprie sunt reflectate in contabilitate, in activul bilantului si sunt corect evaluate?

Exista faptic in cadrul societatii imobilizarile corporale?

Se poate justifica realitatea disparitiei unor imobilizari corporale?

Veniturile realizate ca urmare a cesiunii imobilizarilor corporale au fost corect inregistrate in contabilitate?

S-au cesionat active la terti cu titlu oneros?

Punerea la dispozitie cu titlu gratuit este corect reflectata in contabilitate?

Ce metode de amortizare a imobilizarilor s-au aplicat?

La ce valori au fost imobilizarile corporale in curs, receptionate?

Valoarea imobilizarilor corporale in curs cedate sunt corect determinate si inregistrate in contabilitate?

La ce valori au fost inregistrate in contabilitate imobilizarile financiare?

Au fost corect inregistrate in contabilitate veniturile realizate din cedarea imobilizarilor financiare?

Cum au fost inregistrate diferentele de curs valutar si pierderile din creante imobilizate?

Au fost corect inregistrate in contabilitate cheltuielile cu amortizarea?

Constituirea sau suplimentarea provizioanelor pentru deprecierea imobilizarilor necorporale este corect inregistrata in contabilitate?

Sumele reprezentand diminuarea sau anularea provizioanelor pentru deprecierea imobilizarilor necorporale au fost reflectate in contabilitate?

3.4.2.3. Documente

Documente justificative si contabile:

Cont (201-203):

chitante, ordine de plata, facturi intocmite de autoritatile competente,

Cont 211-214:

Registrul numerelor de inventar - serveste ca document de atribuire a numerelor de inventar mijloacelor fixe existente in unitate, in vederea identificarii lor.

Mijloacele fixe inchiriate se evidentiaza in contabilitatea unitatii care le-a luat cu chirie, in conturile in afara bilantului, cu numerele de inventar atribuite de unitatea care le-a dat cu chirie.

Bon de miscare a mijloacelor fixe - document justificativ de predare-primire a mijloacelor fixe intre doua locuri de folosinta ale unitatii (sectie, serviciu, brigada, atelier, unitati subordonate etc), document de insotire a mijloacelor fixe pe timpul transportului de la sectia sau subunitatea predatoare la cea primitoare, document justificativ de inregistrare in evidenta tinuta de responsabilul cu mijloacele fixe la locurile de folosinta si in contabilitate.

Proces-verbal de scoatere din functiune mijloacelor fixe/de declasare a unor bunuri materiale - document de constatare a indeplinirii conditiilor scoaterii din functiune a mijloacelor fixe, de scoatere din uz a materialelor de natura obiectelor de inventar in folosinta si de declasare a altor bunuri materiale decat mijloacele fixe, potrivit dispozitiilor legale, document de consemnare a scoaterii efective din functiune a mijloacelor fixe, de scoatere din uz a materialelor de natura obiectelor de inventar in folosinta sau de declasare a bunurilor materiale, document de predare la magazie a ansamblelor, subansamblelor, pieselor componente si materialelor rezultate din scoaterea efectiva din functiune a mijloacelor fixe, precum si din scoaterea din uz a bunurilor materiale propuse pentru declasare, document justificativ de inregistrare in evidenta magaziilor (depozitelor) si in contabilitate.

Factura si Proces verbal de receptie- pentru intrarea imobilizarilor corporale in patrimoniu.

Dispozitie de plata sau extras de cont - pentru avansuri acordate furnizorului.

Factura sau Aviz de insotire a marfii si Proces verbal de receptie intocmit de comisia de receptie numita in acest scop - pentru receptia utilajelor achizitionate.

Bon de predare - transfer, restituire si Proces verbal de receptie - pentru intrarea imobilizarilor corporale in patrimoniu din productie proprie

Fisa mijlocului fix - serveste ca document pentru evidenta analitica a mijloacelor fixe, sta la baza intocmirii registrului numerelor de inventar si registrului pentru evidenta mijloacelor fixe.Pentru a se asigura identificarea si controlul asupra existentei mijloacelor fixe, fiecarui obiect de evidenta i se atribuie un numar de inventar. Mijlocul fix isi pastreza numarul de inventar atat timp cat ramane in unitate. Numarul de inventar nu poate fi atribuit altui mijloc fix, decat la o noua numerotare a acestora, ocazie cu care se va intocmi un nou registru.

Cont 231 -234:

Lista de inventariere intocmita lunar, facturi, dosare de santier, dosare tehnice - pentru lucrari realizate in regie proprie. La finalizarea imobilizarilor in regie proprie se intocmeste Proces verbal de receptie si punere in functiune.

Facturi intocmite lunar - realizate de furnizori. La finalizarea imobilizarilor se intocmeste Proces verbal de receptie si punere in functiune.

Facturi intocmite de catre furnizori in care sunt reflectate avansurile.

Ordine de plata intocmite de societatea beneficiara, facturi intocmite de catre furnizori in care sunt reflectate avansurile.

Cont 261 -269:

Borderoul titlurilor de valoare achizitionate, in baza carora se intocmesc note de contabilitate, Extrase de cont, Facturi;

Cont 280- 281:

Planuri de amortizare

Documente declarative:

Bilant contabil.

3.4.2.4. Natura investigatiilor

Se verifica daca societatea a inclus toate cheltuielile de constituire la 'Active'.

Daca da, aceasta poate imobiliza cheltuielile de constituire. In aceasta situatie, se verifica daca cheltuielile de constituire au fost amortizate in cadrul unei perioade de maximum cinci ani.

Se verifica daca cheltuielile de constituire nu au fost integral amortizate, nu se face nici o distribuire din profituri, cu exceptia cazului in care suma rezervelor disponibile pentru distribuire si a profitului reportat este cel putin egala cu cea a cheltuielilor neamortizate.

Se verifica daca sumele inregistrate la 'Cheltuieli de constituire' au fost explicate in notele explicative la bilant.

Se verifica daca exista corelatie intre rulajele conturilor: 201 'Cheltuieli de constituire' si 681 "Cheltuieli privind amortizarea".

Se verifica daca cheltuielile de dezvoltare se amortizeaza pe perioada contractului sau pe durata de utilizare. Se are in vedere ca amortizarea cheltuielor de dezvoltare se poate realiza numai liniar pe baza planului de amortizare.

Se verifica daca exista corelatie intre rulajele conturilor: 201 'Cheltuieli de dezvoltare' si 681 "Cheltuieli privind amortizarea".

In cazul in care durata contractului sau durata de utilizare depaseste cinci ani, aceasta trebuie prezentata in notele explicative la bilantul contabil, impreuna cu motivele care au determinat-o.

Sumele inregistrate la 'Cheltuieli de dezvoltare' trebuie explicate in notele explicative la bilantul contabil.

Se verifica modul de inregistrare a valorii imobilizarilor in contabilitate (corelatii cu conturile 404, 233, 203, 721, 456, 131, 167).

Analiza asupra dreptului de exploatare a concesiunilor, brevetelor, licentelor, marcilor comerciale si altor drepturi si valori similare.

Se va avea in vedere daca beneficiarul dreptului de exploatare a concesiunilor, brevetelor, licentelor, marcilor comerciale si altor drepturi si valori similare este un rezident strain, se va verifica daca s-a retinut impozitul pe veniturile realizate din Romania de nerezidenti.

Se verifica daca, valoarea imobilizarilor necorporale cedate sau scoase din evidenta sunt inregistrate corect, corelatii cu conturile (280, 658).

Se verifica daca cheltuielile cu obtinerea brevetelor, licentelor, marcilor comerciale si altor drepturi si valori similare sunt justificate. Costul brevetelor, licentelor, marcilor comerciale si altor drepturi si valori similare, apare in relatie cu cifra de afaceri pe care poate sa o realizeze?

Societatea a facut apel la alte societati pentru punerea la punct a brevetului? Daca da, se va verifica realitatea serviciilor facute (existenta si calificarea prestatorilor, legaturi privilegiate cu societatea), respectarea prevederilor privind deducerea TVA, impozitarea serviciilor la prestator daca este rezident strain sau eventual retinere la sursa a impozitului pe veniturile realizate din Romania de nerezidenti .

Se verifica daca brevetul este concesionat unei alte societati, avandu-se in vedere daca redeventa platita de aceasta este in concordanta cu pretul de achizitie al acestuia.

In raport cu crearea brevetului se va vedea daca nu este achizitorul cel care a suportat de fapt cheltuielile de conceptie ale brevetului (cum a devenit vanzatorul proprietar al brevetului?)

Analiza asupra pretului brevetului: daca este prea ridicat sau prea scazut: existau alte contrapartide posibile? Daca da, sunt corect contabilizate la active ca un element al pretului de executie al brevetului? Sunt suficiente? Daca nu, sau daca sunt insuficiente, suportarea consecintelor in materie de act anormal de gestiune, respectiv stabilirea de venituri suplimentare cu consecinta impozitarii acestora.

Asigurarea ca operatiunile legate de achizitionarea brevetului au fost corect tratate pe plan fiscal: controlul pretului de inscriere in active si a amortismentului, controlul produsului la vanzator.

Se au in vedere veniturile inregistrate (cont 721), ca urmare a cesiunii brevetelor, licentelor, marcilor comerciale si altor drepturi si valori similare in raport cu pretul de executie al acestora si cu cifra de afaceri generate de acestea inainte de cesiune. Daca pretul de vanzare este anormal de scazut, sau anormal de ridicat, se analizeaza daca vanzatorul (achizitorul) a beneficiat de o alta contrapartida.

Asigurarea ca acelasi brevet nu face, dupa cesiune, obiectul unei concesionari in profitul celui care cedeaza. Daca da, se vor cauta motivele operatiunii (este ea incredintata unei societati straine in scop de a localiza redevente in strainatate?).

Se verifica taxarea corecta a operatiunii in ceea ce priveste TVA, impozitul pe veniturile realizate de microintreprinderi, impozitul pe veniturile realizate de persoanele nerezidente.

Se va avea in vedere ca brevetele, drepturile de autor, licentele, marcile de comert sau fabrica si alte valori similare, se recupereaza prin intermediul deducerilor de amortizare liniara pe perioada contractului sau pe durata de utilizare, dupa caz. Pentru brevetele de inventie se poate utiliza si metoda de amortizare degresiva sau accelerata.Se verifica aceste conditii in corelatie cu contul 681.

Se verifica daca cheltuielile aferente achizitionarii sau producerii programelor informatice se recupereaza prin intermediul deducerilor de amortizare liniara pe o perioada de 3 ani (plan de amortizare si corelatii cu contul 681).

Se verifica modul de inregistrare a fondului comercial in contabilitate la imobilizari sau pe conturile de cheltuieli.

Se verifica modul de amortizare al fondul comercial in corelatie cu contul 681. Se are in vedere ca acesta se amortizeaza, de regula, in cadrul unei perioade de maximum cinci ani. Societatile pot sa amortizeze fondul comercial in mod sistematic intr-o perioada de peste cinci ani, cu conditia ca aceasta perioada sa nu depaseasca durata de utilizare economica a activului si sa fie prezentata si justificata in notele explicative la bilantul contabil.

Stabilirea unei concordante intre imobilizarile corporale inscrise in documentele de intrare a acestora, evidenta contabila si reflectarea acestora in bilantul contabil. Se analizeaza debitul conturilor 211 - 214.

Identificarea faptica a imobilizarilor avandu-se in vedere urmatoarele aspecte:

- imobilizari care au o incindenta directa asupra nivelului de activitate (se vor urmari veniturile inregistrate in contabilitate in corelatie cu productivitatea imobilizarilor - nr. de produse realizate/unitate de timp, nr. de personal / nr.de produse realizate, etc);

- imobilizari care sunt susceptibile de o utilizare personala, ceea ce implica stabilirea de impozit pe venit suplimentar si ajustarea TVA.

Imobilizari care nu au o legatura directa cu activitatea desfasurata de societate.

Identificarea imobilizarilor detinute de societate conform evidentei contabile si cele regasite faptic, sau nu figureaza in evidentele acesteia in conditiile in care acestea exista faptic (posibilitati: imobilizarile au fost instrainate si nu au fost evidentiate in contabilitate in conturile de venituri si TVA aferenta, ori veniturile realizate de imobilizarile existente faptic nu sunt reflectate in totalitate in contabilitate, ori imobilizarile inexistente au fost puse la dispozitia unor terti fara a reflecta in contabilitate aceasta operatiune).

In caz de calamitate, furt sau insusire incorecta, se verifica daca primele de asigurare percepute eventual, au fost inregistrate corect la venituri cont 758, (examinarea contractelor de asigurare, rapoartele expertilor), in caz de litigiu, se verifica daca despagubirile au fost corect inregistrate in contabilitate.

Examinarea cheltuielilor efectuate pentru obtinerea unor imobilizari cum ar fi: cheltuieli de transport, de instalare si de montaj, cheltuieli de punere in functiune, onorarii arhitect etc, in corelatie directa cu TVA deductila inscrisa in facturile fiscale.

Identificarea de activitati sezoniere, cu implicatii directe asupra amortizarii imobilizarilor.

In caz de furt sau insusire incorecta, se verifica identitatea autorului, daca fapta este atribuita unui asociat, atunci nu este vorba de o cheltuiala pentru societate ci de o distributie care nu poate avea influenta asupra rezultatului.

Se va analiza, daca este cazul, natura cesiunii - este gratuita? Sunt imobilizari inchiriate, in leasing sau concesionate? Daca da, se analizeaza contractele si conditiile de cesiune, se vor stabili legaturile care exista intre societatea verificata si terti.

Se verifica valorile chiriilor, tinand cont de caracteristicile bunului (natura, pret, suprafata) si de alte cheltuieli care cad in sarcina chiriasului.

Miscarile diverselor elemente de imobilizari s-au prezentat in notele explicative la bilantul contabil?

Corecta evaluare a productiei in curs: cu ajutorul contabilitatii analitice si a documentelor de inventar, se verifica daca au fost contabilizate toate costurile (costurile de achizitie a materialelor consumate, cheltuieli directe de productie si cheltuieli indirecte de productie) si daca au fost corect valorificate.

Se verifica devizele de lucrari urmarindu-se lucrarile semnificative in ceea ce priveste valoarea totala de piata, bonurile de comanda, procesele verbale de receptie, situatiile de lucrari intermediare.

Se verifica facturile clientilor si avansurile din ultimul trimestru in corelatie cu cumpararile de materiale de contructii si prestarile de servicii efectuate.

Se analizeaza daca toate cheltuielile au fost cuprinse in pretul de cost.

Se verifica facturarea lucrarilor de la inceputul exercitiului N + 1 pentru a determina daca este cazul unei diminuari a lucrarilor in curs sau a unei diminuari a veniturilor exercitiului N.

Se verifica daca valoarea imprumuturilor acordate si a veniturilor din dobanzile aferente creantelor imobilizate, precum si a garantiilor depuse la furnizori sunt corect inregistrate in contabilitate.Se analizeaza daca toate veniturile sunt inregistrate in contul 763;

Se verifica daca diferentele nefavorabile de curs valutar au fost contabilizate in contul 665, si diferentele favorabile de curs valutar au fost contabilizate in contul 765.

Se verifica valoarea pierderilor din creante imobilizate in corelatie cu contul 663.

Se verifica daca valoarea avansului si a ratelor recunoscute la venituri pentru bunurile cedate in leasing financiar sunt inregistrate in contul 658.

Se verifica regimul de amortizare aplicat, (liniar, degresiv, accelerat) in functie de imobilizarile analizate, in corelatie cu contul 681.

Se verifica sumele reprezentand constituirea sau suplimentarea provizioanelor pentru deprecierea imobilizarilor in corelatie cu conturile 681 si 686 si legislatia in vigoare.

Se verifica daca au fost inregistrate in contul 781, sumele reprezentand diminuarea sau anularea provizioanelor pentru deprecierea imobilizarilor in corelatie cu conturile 290, 291, 293, avandu-se in vedere faptul ca veniturile din anularea provizioanelor nu reprezinta venituri impozabile din punctul de vedere al impozitului pe veniturile microintreprinderilor.

3.4.3 CLASA 3 - Conturi de stocuri si productia in curs de executie

3.4.3.1. Componenta conturilor

Stocurile de materii prime, materiale, mafuri, semifabricate si produse finite ale societatii comerciale sunt reflectate in evidenta contabila prin intermediul conturilor de stocuri si productie in curs, respectiv Clasa 3 de conturi din Planul de conturi general, structurate pe grupe de conturi :

301 "Materii prime";

3021 "Materiale auxiliare";

3022 "Combustibili";

3023 "Materiale pentru ambalat";

3024 "Piese de schim";

3025 "Seminte si materiale de plantat" ;

3026 "Furaje";

3028 "Alte materiale consumabile";

303 "Materiale de natura obiectelor de inventar";

308 "Diferente de pret la materii prime si materiale";

331 "Produse in curs de executie";

332 "Lucrari si servicii in curs de executie" ;

341 "Semifabricate";

345 "Produse finite";

346 "Produse reziduale";

348 "Diferente de pret la produse";

351 "Materii si materiale aflate la terti";

354 "Produse aflate la terti";

356 "Animale aflate la terti";

357 "Marfuri aflate la terti";

358 "Ambalaje aflate la terti";

361 "Animale si pasari";

368 "Diferente de pret la animale si pasari";

371 "Marfuri";

381 "Ambalaje";

378 "Diferente de pret la marfuri";

381 "Diferente de pret la ambalaje"; grupa 39 "Ajustari pentru deprecierea stocurilor si a productiei in curs de executie".

3.4.3.2. Obiective

1. Realitatea si legalitatea achizitiilor.

2. Determinarea valorii de intrare la intrarea in gestiune a stocurilor.

3. Modul de inregistrare a documentelor primare in documentele centralizatoare.

4. Modul de inregistrare a diferentelor de pret.

5. Modul de efectuare a reducerilor comerciale.

6. Justificarea consumurilor specifice.

7. Modul de efectuare a descarcarii de gestiune.

8. Efectuarea inventarierii si valorificarea rezultatelor.

9. Respectarea prevederilor legale privind corespondenta conturilor.

3.4.3.3. Documente contabile

Documente de achizitie (facturi, avize de insotire a marfii, borderouri de achizitie), note contabila, note de receptie si de constatare diferente, rapoarte de productie, bonuri de consum, fise limita de consum, fise de magazie, liste de inventariere, Registrul stocurilor si balanta analitica a stocurilor.

Documente specifice aferente conturilor 331, 332, 341, 345, 348: Bon de predare, transfer, restituire, Fisa de cont analitic pentru cheltuieli efective de productie, Fisa de cont analitic pentru cheltuieli.

Documente specifice aferente contului 371 : raport de gestiune zilnica sau periodica; bonuri fiscale emise de casele de marcat electronice.

3.4.3.4. Natura investigatiilor

Se va verifica daca inregistrarea in evidenta contabila a contravalorii bunurilor de natura stocurilor are la baza un document justificativ respectiv factura, borderou de achizitie, contract de vanzare cumparare (mai ales in cazul achizitiilor de la persoane fizice) respectiv daca documentele care stau la baza inregistrarii in contabilitate indeplinesc calitatea de document justificativ.

In cazul ambalajelor se verifica natura acestora, respectiv daca sunt refolosibile sau nu se mai pot folosi dupa prima utilizare, daca sunt incluse in pretul marfurilor sau sunt facturate separat.

In cazul bunurilor de natura obiectelor de inventar se verifica daca au fost respectate prevederile legale in vigoare cu privire la recunoasterea acestora ca "obiect de inventar", atat ca valoare de intrare cat si ca mod de utilizare.

. Se verifica daca achizitiile de bunuri de natura stocurilor inscrise in facturile de achizitie emise de furnizori sunt inregistrate in contabilitate in conturile de stocuri corespunzatoare (materii prime, materiale auxiliare, obiecte de inventar, marfuri), iar valoarea de pe facturi corespunde cu cea inregistrata in contabilitate.

Se verifica daca mijloacele de transport inscrise la rubrica '' Date privind expeditia '' au capacitatea de a transporta cantitatea inscrisa pe factura. Daca nu, se va urmari existenta avizelor de insotire a marfurilor. In cazul unor suspiciuni cu privire la realitatea achizitiei, se va proceda la :

- verificarea calitatii de document justificativ a documentului de aprovizionare. Emitentul facturii poate fi o societate care nu mai exista si exista certitudinea ca operatiunea in cauza nu a fost inregistrata in contabilitate. Se vor solicita controale incruscisate la furnizorii de bunuri de natura stocurilor ;

- verificarea datelor inscrise la rubrica ''date privind expeditia ''(persoane si mijloace de transport) prin solicitarea de informatii de la organele de politie.

. Se verifica daca pentru toate tipurile de stocuri achizitionate (pe feluri si preturi) au fost intocmite fise de magazie, iar cantitatile de pe facturile de achizitie corespund cu cantitatile intrate din fisele de magazie. De asemenea in fisele de magazie trebuie inscris costul de achizitie. In cazul achizitiei de marfuri si ambalaje se va verifica daca pentru aceasta au fost intocmite note de receptie si constatare a diferentelor, contravaloarea acestora trebuind sa se regaseasca inregistrata si in Raportul de gestiune zilnica, in cazul comertului cu amanuntul.

Se verifica modul de stabilire a valorii de intrare a bunurilor de natura stocurilor in functie de provenienta acestora, respectiv:

- costul de achizitie - cuprinzand pretul de cumparare, taxele de import si alte taxe, cheltuielile de transport, manipulare si alte cheltuieli care pot fi atribuite direct achizitiei respective, fara a cuprinde reducerile comerciale acordate de furnizor;

- costul de productie - cuprinzand costul de achizitie al materiilor prime si materialelor consumabile si cheltuielile de productie direct atribuibile bunului;

- valoarea de aport al bunurilor - cuprinzand evaluarea autorizata la valoarea justa a bunurilor, unde valoarea justa reprezinta suma pentru care activul poate fi schimbat de buna voie intre parti aflate in cunostinta de cauza in cadrul unei tranzactii cu pretul determinat obiectiv.

Se verifica daca diferentele intre pretul de achizitie prestabilit si pretul de achizitie obtinut au fost inregistrate in contabilitate potrivit prevederilor legale.

Se verifica daca diferentele de pret au fost repartizate asupra valorii bunurilor iesite si asupra stocurilor.

Se stabileste care dintre metodele urmatoare de descarcarea a gestiunii a fost utilizata si daca societatea a fost consecventa in metoda aleasa:

- metoda 'primul intrat - primul iesit' (FIFO);

- metoda 'costului mediu ponderat' (CMP);

- metoda 'ultimul intrat - primul iesit' (LIFO).

Se verifica daca entitatea aplica aceeasi metoda de evaluare a stocurilor la iesirea acestora(FIFO, LIFO, CMP). In acest sens se verifica iesirile din fisele de magazie a valorilor materiale si preturile acestora. Metoda aleasa trebuie aplicata cu consecventa pentru elemente similare de natura stocurilor si a activelor fungibile de la un exercitiu financiar la altul. Daca, in situatii exceptionale, administratorii decid sa schimbe metoda pentru un anumit element de stocuri sau alte active fungibile, in notele explicative trebuie sa se prezinte urmatoarele informatii:

- motivul schimbarii metodei, si

- efectele sale asupra rezultatului.

Modificarea politicilor contabile este permisa doar daca este ceruta de lege sau are ca rezultat informatii mai relevante sau mai credibile referitoare la operatiunile entitatii.

Entitatile trebuie sa mentioneze in notele explicative orice modificari ale politicilor contabile, pentru ca utilizatorii sa poata aprecia daca noua politica contabila a fost aleasa in mod adecvat, efectul modificarii asupra rezultatelor raportate ale perioadei si tendinta reala a rezultatelor activitatii entitatii.

Nu se considera modificari ale politicilor contabile:

a) adoptarea unei politici contabile pentru evenimente sau tranzactii care difera ca fond de evenimentele sau tranzactie produse anterior;

b) adoptarea unei politici contabile pentru evenimente sau tranzactii care nu au avut loc anterior sau care au fost nesemnificative.

. Se verifica daca toate iesirile de stocuri (consemnate in documente de livrare sau bonuri de consum) au fost inscrise in fisele de magazie, iar cantitatile iesite conform facturilor corespund cu cele inscrise in fisele de magazie.

Se verifica concordanta dintre consumurile valorice inscrise pe bonurile de consum (corespunzator cantitatilor si preturilor inscrise pe acestea) si sumele inregistrate in conturile de cheltuieli (601, 602, 603).

. Se verifica modul de efectuare a descarcarii din gestiunea marfa a contravalorii marfurilor comercializate in cazul comertului cu amanuntul. Se va analiza modul de inregistrare a contravalorii marfurilor vandute, existenta venitului rezultat si modul de inregistrare a cheltuielilor cu marfa vanduta prin creditarea contului 371 in corespondenta cu debitul contului 607 "cheltuieli privind marfurile vandute ".

In cazul inregistrarii unui venit mic din vanzarea marfurilor sau inexistenta venitului, se vor analiza sumele inregistrate in rulajul contului 607 sau corespondenta sumelor inregistrate in creditului contului 371 "marfuri" avandu-se in vedere posibilitatea transferului marfurilor din gestiunea marfa in alte gestiuni: materiale consumabile, materiale auxiliare.

Se verifica corespondenta dintre descarcarea de gestiune a marfurilor in corespondenta cu descarcarea de gestiune a ambalajelor.

Se verifica corespondenta dintre suma inregistrata in creditul contului 371 si suma rezultata prin cumularea tuturor veniturilor inscrise in rapoartele zilnice " z " emise de casa de marcat electronica.

Se verifica daca in momentul vanzarii, pretul de vanzare acopera si cheltuiala cu ambalajele folosite.

. Cont 331, 345(investigatii specifice):

Se vor efectua proceduri analitice, care constau in:

- comparea costurilor unitare ale stocurilor cu cele din anii precedenti: Eroare posibila, supraevaluare sau subevaluare a costurilor unitare, afectand valoarea stocurilor si costul bunurilor vandute;

- compararea valorii calculate a stocurilor cu cea din anii precedenti: Eroare posibila, erori in compilare, costuri unitare sau inmultiri, afectand valoarea stocurilor si costul bunurilor vandute;

- compararea costurilor de productie ale anului in curs cu cele din anii precedenti(costurile variabile ar trebui rectificate corespunzator modificarilor volumului productiei): Eroare posibila, erori in costurile unitare ale stocurilor, mai ales in manopera directa si regia de productie, afectand valoarea stocurilor si costul bunurilor vandute. In acest sens este necesar a se verifica si modificarile in ceea ce priveste numarul de personal sau daca acesta ramane constant, fluctuatia fortei de munca si in paralel cresterea gradului de inzestrare tehnica (achizitia de noi mijloace fixe sau modernizarea celor existente) sau scaderea acestuia (prin iesirea din patrimoniu a mijloacelor fixe). Achizitia de noi mijloace fixe are ca principal scop cresterea productiei sau diminuarea costurilor de productie. Acest aspect coroborat cu o crestere a numarului de personal indica o crestere a nivelului productiei.

Se verifica daca societatea verificata realizeaza productie de serie (produsele realizate au la baza anumite norme tehnice, sunt standardizate in ceea ce priveste consumurile specifice si timpul in care acestea sunt realizate) ;

Se va proceda la chestionarea conducerii contribuabilului verificat si a conducerii compartimentului tehnic.

Se vor solicita si se vor analiza documente care sa ateste modul de calcul al costurilor pe unitatea de produs, a cheltuielilor comune ale sectiei, cheltuielilor generale de administratie, pe sectii si feluri de cheltuieli(fisa de cont analitic pentru cheltuieli efective si fisa de cont analitic pentru cheltuieli).

Se verifica concordanta dintre costul de productie determinat conform acestor documente si sumele inscrise in creditul contului 711 '' Venituri din productia stocata ''.

Se vor examina caietele de sarcini tehnice, se va proceda la inspectarea produsului finit sau se va gasi o alta metoda similara pentru a se determina numarul de unitati de materie prima necesare pentru a fabrica o unitate de produs finit. In mod asemanator, costul orar al manoperei directe si numarul de ore necesare pentru fabricarea unei unitati de produs finit trebuie testate in cadrul verificarii costului manoperei.

Se va solicita si verifica balanta analitica a stocurilor la data de 31 decembrie a fiecarui an in vederea identificarii produselor in curs de executie sau a produselor finite aflate in stoc de o perioada foarte mare de timp si pentru care nu au existat iesiri. In acest caz ne asteptam la urmatoarele situatii:

1. fie aceste stocuri nu mai exista, ele fiind sustrase sau comercializate ;

2. fie acestea, totusi se afla in stoc insa sunt uzate fizic sau moral.

Se verifica fluctuatia personalului cu atributii de gestiune a produselor finite in curs de executie si a produselor finite, daca s-a efectuat inventariere la predarea-primirea gestiunii cu ocazia schimbarii gestionarului, daca s-au constatat eventuale lipsuri si modul in care aceste lipsuri au fost recuperate de la persoanele vinovate.

Se verifica daca au survenit schimbari frecvente in ceea ce priveste natura si ponderea anumitor produse finite realizate de contribuabilul verificat in totalul productiei realizate

Se va solicita si se va analiza balanta analitica a stocurilor intocmita la data de 31 decembrie a fiecarui an si contractele de livrare incheiate cu clientii. Din analiza acestor contracte(in ceea ce priveste perioada de derulare si preturile produselor finite) se poate desprinde o concluzie cu privire la necesitatea existentei unui program de productie care sa asigure realizarea obiectului contractului, precum si la preturile de vanzare pe care societatea urmeaza sa le practice.

Verificarea balantei analitice a stocurilor intocmite la data de 31 decembrie a anilor respectivi in vederea asigurarii ca toate produsele in curs de executie(pentru care s-a finalizat procesul de productie) au fost inregistrate ca produse finite.

Confruntarea dintre intrarile si iesirile de produse finite conform fiselor de magazie cu facturile de vanzare in vederea asigurarii ca toate produsele finite iesite din gestiune au fost facturate. 

Verificarea concordantei dintre costurile de productie ale produselor finite comercializate (productiei in curs de executie reluate la inceputul perioadei urmatoare) si sumele inscrise in debitul contului 711 '' Venituri din productia stocata ''.

. Se verifica modul de realizare a inventarierii potrivit O.M.F.P. nr. 1753 din 22.11.2004. Se verifica modul de valorificare a inventarierii, respectiv de inregistrare a plusurilor si minusurilor de inventar constatate, cu implicatiile fiscale aferente.

In acest sens se va verifica concordanta dintre cantitatile reprezentand stocul final al bunurilor de natura stocurilor din fisele de magazie cu cele inscrise in balantele analitice ale stocurilor (lunar) si cu cele inscrise in listele de inventariere (la sfarsitul anului).

Se vor efectua proceduri analitice, care constau in:

- compararea marjei brute procentuale: Eroare posibila, supraevaluare sau subevaluare a stocurilor si a costului bunurilor vandute.

- comparea vitezei de rotatie a stocurilor(costul bunurilor vandute impartit la soldul la soldul mediu al stocurilor) cu cea din anii precedenti: Eroare posibila, existenta unor stocuri uzate moral(nevandabile), afectand valoarea stocurilor si costul bunurilor vandute.

Se verifica modul de calcul al deprecierilor, respectiv daca acestea sunt calculate separat pentru fiecare articol, pentru o grupa de articole similare, pentru o intrega categorie de articole in stoc sau pentru produsele aferente acelui sector de activitate sau daca acestea sunt calculate global pentru totalitatea stocurilor societatii.

Se verifica evaluarea facuta de societate, respectiv daca aceasta a fost efectuata prin examinarea listelor de preturi si a unui numar suficient de facturi pentru a se acoperi intreaga cantitate stocata si a descoperirii stocurilor cu circulatie lenta sau care sunt uzate.

Se verifica daca in situatiile financiare, stocurile au fost evaluate la valoarea cea mai mica dintre costul istoric si valoarea realizabila neta, conform principiului prudentei adoptat de contabilitate, indiferent daca rezultatul exercitiului financiar este profit sau pierdere.

Se verifica daca stocurile de materii prime si materiale utilizate in productia de produse finite au fost evaluate sub marimea costului lor, in conditiile in care produsele finite care vor fi incorporate in ele vor fi vandute la nivelul costurilor sau la o valoare mai mare.

Se verifica daca societatea a stabilit ajustari pentru deprecieri pentru stocurile apartinand tertilor si care in mod gresit au fost incluse ca active circulante ale societatii.

Se verifica evaluarea contractelor pe termen scurt prin compararea costurilor la zi plus costurile pentru finalizarea activitatii cu valorile finale rezultate din vanzari si a modului de constituire a ajustarilor pentru reducerea costului produselor aflate in curs de executie la valoarea neta realizabila.

Se verifica daca costul istoric al stocurilor poate sa nu fie recuperabil daca preturile de vanzare ale acestora s-au redus, daca stocurile s-au deteriorat sau daca au devenit in totalitate sau partial invechite.

Se verifica daca cheltuielile aferente constituirii sau majorarii ajustarilor pentru deprecierea activelor circulante care au fost trecute in categoria cheltuielilor nedeductibile la calculul rezultatului exercitiului (cont 6814), la diminuarea sau anularea lor acestea au fost trecute in categoria veniturilor neimpozabile (contul 7814).

Se verifica modul de inregistrare a ajustarilor pentru deprecierea activelor circulante pe fiecare cont sintetic de gradul I din grupa 39 (materii prime, materiale, produse in curs de executie, etc.) in concordanta cu listele de inventar.

Se verifica daca in cazul incetarii motivelor care au dus la determinarea ajustarilor de valoare, acea ajustare a fost reluata in mod corespunzator la venituri, respectiv au fost inregistrate in contul 7814.

. Se verifica daca valoarea oricarei reluari (diminuari) a deprecierii stocurilor, ca urmare a cresterii valorii nete de realizare, a fost contabilizata ca o reducere a cheltuielii cu stocurile, in exercitiul in care are loc reluarea.

Se verifica daca pentru stocurile care au fost vandute, valoarea lor contabila a fost contabilizata la cheltuielile exercitiului in cursul caruia sunt contabilizate veniturile corespondente.

Se verifica evolutia ajustarilor pentru depreciere efectuate in vederea determinarii disparitiei deprecierii reversibile, precum si daca la fiecare exercitiu financiar s-a facut o noua estimare a valorii realizabile nete in vederea reluarii, diminuarii sau anularii ajustarilor pentru depreciere.

Se verifica daca ajustarile pentru deprecierea activelor circulante au fost determinate numai cu scopul diminuarii sumelor de repartizat la dividende.

3.4.4. CLASA 4 - Conturilor de terti

IV.4.40. FURNIZORI SI CONTURI ASIMILATE

IV.4.41. CLIENTI SI CONTURI ASIMILATE

IV.4.42. PERSONAL SI CONTURI ASIMILATE;

IV.4.43. ASIGURARI SOCIALE, PROTECTIA SOCIALA SL CONTURI ASIMILATE;

IV.4.44. BUGETUL STATULUI, FONDURI SPECIALE SL CONTURI

IV.4.45. GRUP SI ACTIONARI/ASOCIATI

IV.4.46. DEBITORI Sl CREDITORI DIVERSI

IV.4.47. CONTURI DE REGULARIZARE SI ASIMILATE

IV.4.48. DECONTARI IN CADRUL UNITATII

IV.4.49. AJUSTARI PENTRU DEPRECIEREA CREANTELOR

3.4.4.1. Componenta conturilor

Relatiile comerciale cu tertii ale societatii comerciale sunt reflectate in evidenta contabila prin intermediul conturilor de conturile de terti, respectiv Clasa 4 de conturi din Planul de conturi general, structurate pe grupe de conturi :

401 "Furnizori";

403 "Efecte de platit" ;

404 "Furnizori de imobilizari";

405 "Efecte de platit pentru imobilizari";

408 "Furnizori - facturi nesosite";

409 "Furnizori - debitori";

411 "Clienti";

4118 "Clienti incerti sau in litigiu";

413 "Efecte de primit de la clienti";

418 "Clienti - facturi de intocmit";

419 "Clienti - creditori";

421 "Personal - salarii datorate",

423 "Personal - ajutoare materiale datorate",

424 "Prime reprezentand participarea personalului la profit",

425 "Avansuri acordate personalului",

426 "Drepturi de personal neridicate",

427 "Retineri din salarii datorate tertilor",

428 "Alte datorii si creante in legatura cu personalul",

4311 "Contributia unitatii la asigurarile sociale",

4312 "Contributia personalului la asigurarile sociale",

4313 "Contributia angajatorului pentru asigurarile sociale de sanatate",

4314 "Contributia angajatilor pentru asigurarile sociale de sanatate",

4371 "Contributia unitatii la fondul de somaj",

4372 "Contributia personalului la fondul de somaj",

438 "Alte datorii si creante sociale",

444 "Impozitul pe venituri de natura salariilor",

447 "Fonduri speciale - taxe si varsaminte asimilate",

635 "Cheltuieli cu alte impozite, taxe si varsaminte asimilate";

641 "Cheltuieli cu salariile personalului",

645 "Cheltuieli privind asigurarile si protectia sociala

4418 "Impozitul pe venit",

4423 'TVA de plata';

4424 'TVA de recuperat';

4426 'TVA deductibila';

4427 'TVA colectata';

4428 'TVA neexigibila';

4451 "Subventii guvernamentale";

4452 "Imprumuturi nerambursabile cu caracter de subventii";

4458 "Alte sume primite cu caracter de subventii";

446 "Alte impozite, taxe si varsaminte asimilate";

448 'Alte datorii si creante cu bugetul statului";

451 'Decontari in cadrul grupului',

452 'Decontari privind interesele de participare',

455 'Sume datorate asociatilor',

456 'Decontari cu actionarii/asociatii privind capitalul',

457 'Dividende de plata',

458 'Decontari din operatii in participatie';

461 "Debitori diversi";

462 "Creditori diversi";

471 "Cheltuieli inregistrate in avans',

472 "Venituri inregistrate in avans",

473 "Decontari din operatii in curs de clarificare';

481 'Decontari intre unitate si subunitati',

482 'Decontari intre subunitati';

491 'Ajustari (Provizioane) pentru deprecierea creantelor-clienti' - evidenta provizioanelor constituite pentru deprecierea creantelor din conturile de clienti;

495 'Ajustari (Provizioane) pentru deprecierea creantelor - decontari in cadrul grupului si cu asociatii' - evidenta provizioanelor constituite pentru deprecierea creantelor evidentiate in conturile de decontari in cadrul grupului si cu asociatii;

496 'Ajustari (Provizioane) pentru deprecierea creantelor - debitori diversi' - evidenta provizioanelor constituite pentru deprecierea creantelor - debitori diversi.

3.4.4.2. Obiective: Furnizori, clienti si conturi asimilate

1.Realitatea si legalitatea operatiunilor comerciale.

2. Modul de inregistrare a documentelor primare in documentele centralizatoare.

3. Reflectarea in contabilitate a produselor livrate, a serviciilor prestate si lucrarii executate.

4. Evidentierea livrarilor de bunuri, prestari si lucrari executate initial fara factura si avansurilor incasate.

5. Respectarea prevederilor legale privind corespondenta conturilor.

3.4.4.3. Obiective: Personal, asigurari sociale.

1. Stabilirea elementelor componente ale fondului de salarii.

2. Modul de calcul a impozitului pe salarii si a contributiilor sociale;

3. Modul de respectare a conditiilor privind acordarea unor facilitati;

4. Intocmirea documentelor declarative privind salariile si contributiile sociale si corelarea acestora cu evidenta contabila.

5. Respectarea prevederilor legale privind corespondenta conturilor.

3.4.4.4. Obiective: Obligatii fata de bugetul statului, fonduri speciale

1. Respectarea conditiilor de incadrare a societatii in categoria microintreprinderilor.

2. Stabilirea bazei de impunere si a obligatiilor fiscale datorate.

3. Aplicarea cotei de impozit conform prevederilor legale.

4. Stabilirea calitatii de platitori sau nu de TVA a participantilor la operatiunile economice.

5. Stabilirea naturii subventiei.

6. Respectarea conditiilor de autorizare a antrepozitului fiscal.

7. Respectarea prevederilor legale privind corespondenta conturilor.

3.4.4.5. Obiective: Alte datorii si creanta fata de terti

1. Identificarea datoriilor si creantelor de la grup si asociati.

2. Identificarea veniturilor, cheltuielilor inregistrate in avans si stabilirea exigibilitatii acestora.

3. Identificarea valorilor materiale si banesti transferate subunitatilor sau unitatii

4. Respectarea prevederilor legale privind corespondenta conturilor.

3.4.4.6. Documente

3.4.4.6.1. Documente justificative si documente contabile: Furnizori, clienti si conturi asimilate

Facturi, avize de insotire a marfurilor, borderouri de achizitii, bonuri fiscale emise de aparate de marcat fiscalizate, contracte de leasing financiar, contracte de leasing operational, contracte, situatii de lucrari, studii de piata, studii de marketing, etc. - pentru prestarile de servicii, contracte si polite de asigurare, contracte de inchiriere, contracte de concesiune, contracte de folosinta a unui brevet, inventie, inovatie, licenta, marca de comert sau fabrica, franciza, procedee de fabricatie etc., contracte de cercetare, studiile realizate, contracte de colaborare, contracte de comision, contracte de reprezentare, de asistenta juridica, contracte de reclama si publicitate, panouri, pliante, etc, contracte, comenzi, foi de parcurs, alte documente de transport, declaratii vamale de import si acte constatatoare emise de organele vamale, documente de banca (ordine de plata, cec-uri, bilete la ordin, cambii, extrase de cont in lei si devize), borderoul documentelor achitate cu cec-uri de decontare, documente de casa (foi de varsamant, chitante, chitanta pentru operatiuni in valuta, dispozitii de plata catre casierie) ordine si procese verbale de compensare - in cazul compensarilor, , registrul jurnal si notele contabile care stau la baza intocmirii acestuia, registrul inventar intocmit pe baza listelor de inventariere, registrul cartea mare, registrul de casa, registrul de banca, jurnale auxiliare ca: jurnal privind operatiunile de casa si banca, jurnal privind decontarile cu furnizorii, situatia achitarii facturilor, jurnal privind operatiunile diverse, fise de cont, balante de verificare.

3.4.4.6.2. Documente justificative si contabile: Personal si conturi   asimilate

Contractele individuale de munca, conventiile civile, contractele colective de munca, fisele de pontaj, registrul angajatilor, certificatele medicale si fisele de calcul a acestora, cererile pentru concediile fara plata, cererile pentru concediile de odihna, declaratiile angajatilor pe proprie raspundere si alte documente care dau dreptul deducerilor suplimentare conform reglementarilor legale in vigoare, statele de plata, listele pentru plati partiale (avansuri, prime, avantaje in natura), conventiile incheiate cu alte institutii ale statului privind acordarea de facilitati in vederea stimularii ocuparii fortei de munca (absolventi, someri) si anularii unor datorii, registrul de casa, extrasul de cont.

3.4.4.6.3. Documente justificative: Accize

- factura, care trebuie sa contina toate elementele prevazute la <LLNK 12003 571 10 202 155 35>art. 155 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare. Pentru livrarile de produse accizabile efectuate din antrepozitele fiscale, cu exceptia livrarilor in regim suspensiv, factura trebuie sa cuprinda distinct valoarea accizei pentru fiecare produs sau, daca nu se datoreaza accize in urma unei scutiri, mentiunea 'scutit de accize'. Pentru livrarile de tigarete, factura va cuprinde si o rubrica aferenta pretului maxim de vanzare cu amanuntul declarat de catre producator, importator, operator inregistrat sau operator neinregistrat, dupa caz;

- avizul de insotire - insoteste transportul produselor accizabile marcate de la antrepozitul fiscal de productie catre alte locuri proprii de depozitare ale antrepozitarului autorizat, sau transportul de la locatia de receptie a produselor de catre operatorul inregistrat sau neinregistrat catre alte locatii proprii ale acestora. In acest caz se va inscrie si valoarea accizei aferente cantitatilor de produse accizabile transferate. De asemenea, "Avizul de insotire", in care acciza se evidentiaza distinct, se utilizeaza si in cazul altor produse accizabile pentru care acciza devine exigibila la momentul iesirii din regimul suspensiv, fara a interveni schimbul de proprietate. Prin iesire din regim suspensiv se intelege si cazurile in care produsele accizabile sunt transferate catre un depozit neautorizat ca antrepozit fiscal, aflat in aceeasi locatie fizica sau la aceeasi adresa cu spatiul de productie.

- documentul administrativ de insotire care insoteste miscarea produselor accizabile in regim suspensiv;

- documentul administrativ unic care insoteste deplasarea produselor accizabile in regim suspensiv de la un birou vamal de intrare in teritoriul comunitar catre un antrepozit fiscal.

- documentul de insotire simplificat care insoteste pe parcursul circulatiei intracomunitare a produselor achizitionate in Romania, pentru care acciza a fost platita in statul membru de expeditie.

3.4.4.6.4. Documente declarative

010 "Declaratia de inregistrare fiscala, 100"Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat", 300 - Decont de taxa pe valoarea adaugata, fisele fiscale anuale ale angajatilor, declaratiile nominale depuse de catre angajator la institutiile: CJP, AJOFM, CJAS, Bilant contabil, Declaratia recapitulativa privind achizitiile intracomunitare, 121 "Decont de scutire de accize" - pentru produsele supuse accizelor armonizate, pentru care se acorda scutire indirecta, formular 120 "Decont privind accizele" - se completeaza si se depune anual, de catre platitorii de accize, pana la data de 30 aprilie a anului urmator celui de raportare.

3.4.4.7. Natura investigatiei

3.4.4.7.1. Furnizori, clienti si conturi asimilate

Se verifica existenta relatiilor comerciale realizate cu diversi "furnizori speciali" care au legatura cu societatea verificata in sensul ca fac parte din acelasi grup, sunt conduse si/sau controlate de persoane fizice (membrii ai acelorasi familii, salariati care sunt asociati sau administratori la ambele societati) sau persoane juridice care detin parti sociale la ambele societati. Se va preciza natura legaturilor existente (exemplu: procentaj de detinere, societati surori inca neidentificate).

Se verifica daca "furnizorii speciali" sunt tratati ca niste furnizori obisnuiti, preturile de cumparare sa nu fie anormal de ridicate, sa nu se perceapa penalitati de intarziere pentru neplata acestora anormal de ridicate, iar in cazul in care societatea dispune de modalitati de plata, plata acestor furnizori sa se efectueze cu mari intarzieri.

Se vor identifica furnizorii stabiliti in strainatate, mai ales cei care presteaza servicii, furnizori care beneficiaza de un regim fiscal privilegiat in diverse paradisuri fiscale si care uzeaza preturi de vanzare anormal de mari. In cazul tranzactiilor dintre o peroana juridica romana si o persoana juridica nerezidenta, se va avea in vedere pretul de piata al tranzactiei.

Identificarea furnizorilor care sunt si clienti pentru a constata daca se intalnesc unele din urmatoarele situatii: achizitii cu pret majorat sau vanzari cu pret redus; plati de taxe excesive sau fara contrapatida prin nefacturarea taxelor (de brevet, asistenta tehnica, comerciala, administrativa.); asumarea unor taxe diverse atribuibile unei entitati straine (repartizarea inegala a taxelor comune, transferul costului de garantie a bunurilor comercializate, taxe publicitare nefacturate) ; servicii oferite gratuit unei filiale din strainatate .

Se vor constata eventualele cresteri ale rulajului creditor al contului, intr-o perioada, datorita inregistrarii unor intrari de marfa, materie prima care prin inregistrarea acestora au condus la majorarea TVA deductibila si a datoriei societatii verificate catre diversi furnizori si care ulterior, dupa depunerea decontului de TVA, spre exemplu, au fost stornate sau anulate, in scopul descoperirii de metode pentru evitarea platii TVA corect stabilita catre bugetul consolidat al statului prin inregistrarea de operatiuni economice fictive si se vor analiza implicatiile fiscale.

Se verifica de asemenea urmatoarele aspecte:

- existenta furnizorilor care au emis documente in baza carora contribuabilul supus inspectiei fiscale si-a inregistrat obligatia de plata catre acestia

- furnizorii functioneaza la sediile sociale declarate sau la punctele de lucru?

- furnizorii au depus declaratii la organele fiscale?

- furnizorii au fost declarati inactivi pe perioada in care au fost emise documentele supuse verificarii?

- facturile de achizitii cuprind toate informatiile prevazute la art. 155, alin. (5) din Codul fiscal?

- operatiunile inscrise pe documentele in baza carora contribuabilul supus inspectiei fiscale si-a inregistrat obligatia de plata catre furnizori ca urmare a achizitionarii de bunuri sau servicii, sunt reale (au avut loc)? Facturile false sau fictive sunt in general reglate fara intarziere.

Pentru situatiile in care apar suspiciuni privind realitatea unor operatiuni economice sau asupra unor documente inregistrate in evidenta contabila, organele de inspectie vor solicita efectuarea de controale incrucisate cu precizarea expresa a obiectivelor de verificat, respectiv vor nominaliza documentele sau operatiunile suspectate a fi nereale sau nelegale.

Se va proceda si la solicitarea de informatii organelor de politie cu privire la mijloacele de transport si persoanele inscrise la rubrica "Date privind expeditia" (ex: mijloc de transport Dacia 1300 radiat din circulatie in anul 1995, era inscris pe factura de achizitie din 1999 care consemna achizitia a 70 t detergent, fara a fi intocmite "Avize de insotire a marfii" sau persoana decedata in 1994 era inscrisa pe o factura fiscala emisa in 1999).

Se verifica documentele justificative pentru a se stabili daca valoarea cambiilor sau a biletelor la ordin subscrise acceptate de catre furnizori este reala.

Se verifica daca s-au efectuat platile catre furnizori pe baza de efecte comerciale la scadenta acestora.

Se verifica documentele justificative in baza carora societatea verificata a inregistrat bunurile aprovizionate, lucrarile executate sau serviciile prestate de catre furnizori si pentru care nu au fost emise facturi.

Se verifica daca exista comenzi sau contracte incheiate cu furnizorul care a efectuat livrari de bunuri, prestari de servicii sau a executat lucrari si care urmeaza sa fie facturate ulterior si daca aceste documente se refera la bunuri, servicii sau lucrari necesare desfasurarii obiectului de activitate al societatii verificate.

Se verifica daca bunurile, prestarile de servicii sau a lucrarile efectuate de catre furnizor fara a se emite factura se regasesc in facturile emise ulterior de furnizori si daca valoarea acestora este egala cu valoarea bunurilor, lucrarilor sau serviciilor livrate .

Se verifica daca exista comenzi sau contracte incheiate cu furnizorul caruia i-au fost achitate avansurile si daca bunurile, serviciile sau lucrarile care urmeaza sa fie livrate sau prestate se refera la bunuri, servicii sau lucrari necesare desfasurarii obiectului de activitate al societatii verificate si sunt proprietatea acesteia.

Se vor identifica avansurile platite catre furnizorii stabiliti in strainatate, mai ales cei care presteaza servicii, furnizori care beneficiaza de un regim fiscal privilegiat in diverse paradisuri fiscale si care uzeaza preturi de vanzare anormal de mari.

Se verifica daca valoarea avansurilor platite se regularizeaza la primirea bunurilor, lucrarilor sau serviciilor si daca valoarea acestora este mai mica sau este cel putin egala cu valoarea bunurilor, lucrarilor sau serviciilor livrate. In cazul in care avansul platit este mai mare decat contravaloarea bunurilor, serviciilor sau lucrarilor achizitionate se va verifica daca s-a returnat diferenta .

Se verifica daca avansurile achitate unui furnizor pentru diverse livrari de bunuri, prestari de servicii sau lucrari care vor fi livrate sau prestate sa nu fie regularizate in evidenta contabila cu livrari de bunuri, prestari de servicii efectuate de alt furnizor.

Se va proceda la compararea soldurilor initiale ale conturilor de furnizori si conturi asimilate, din balantele de verificare pentru anul curent cu soldurilor finale ale conturilor de furnizori si conturi asimilate, din ultima balanta intocmita pentru anul anterior si cu datele inscrise in bilantul intocmit pentru anul anterior. Acesta situatie poate scoate la iveala o extindere a datoriilor, un bun necontabilizat, o datorie fictiva (ex. prin inregistrarea unui bun sau a unei prestari de servicii de mai multe ori) sau chiar un furnizor fictiv. Se va verifica documentul centralizator al furnizorilor in vederea identificarii furnizorilor cu vechime mare (prescrisi), urmarindu-se existenta confirmarii soldului acestora cu ocazia efectuarii inventarierii anuale.

Se verifica modul de preluare la venituri, in rulajul creditor al contului 758 "Alte venituri din exploatare", a sumelor la care furnizorii au renuntat sa le incaseze, urmarindu-se documentele in baza carora s-au efectuat aceste operatiuni.

Se verifica inregistrarea vanzarilor pe baza documentelor de livrari (comenzi, avize de expeditie, facturi de vanzare) autorizate si aprobate.

Se verifica conducerea evidentei documentelor cu regim special (avize de expeditie, facturi de vanzare) si a celorlalte documente de livrare.

Se verifica prin control incrucisat informatiile la clienti, daca exista suspiciunea ca operatiunile reflectate in documente nu sunt reale.

Se verifica succesiunea numerica a facturilor de vanzare si a avizelor de expeditie.

. Se verifica realitatea stornarii unor venituri, urmarindu-se modul de inregistrare in evidenta contabila si de gestiune a intrarii bunurilor inscrise in factura de stornare.

Se verifica documentul centralizator al clientilor in vederea identificarii clientilor cu vechime mare (prescrisi), urmarindu-se existenta confirmarii soldului acestora cu ocazia efectuarii inventarierii anuale.

Se verifica concordanta dintre avizele de insotire si facturile emise de societate in vederea identificarii eventualelor livrari de bunuri care nu au fost facturate beneficiarilor.

Precizam faptul ca natura investigatiei cu privire la concordanta dintre datele inscrise in evidenta de gestiune si cea contabila, in ceea ce priveste livrarile de bunuri a fost detaliata in prezentul ghid la capitolul stocuri.

Se analizeaza soldul clientilor neincasati interni si externi, cauzele care stau la baza neincasarii si, in functie de vechimea acestora si de stadiul lor juridic.

Se verifica daca au fost scosi din evidenta clientilor curenti si inregistrati in contul clientilor incerti, rau platnici, dubiosi sau aflati in litigiu cont - 4118.

Se analizeaza avansurile primite de societate, daca au fost corect reflectate in creditul contului 419, modul de stingere al avansului prin facturarea efectiva a produselor livrate sau a lucrarilor si serviciilor prestate.

Se verifica intocmirea in termenul legal a facturii de avans, precum si obligativitatea evidentierii pe factura a TVA-ului colectat daca este cazul.

3.4.4.7.2. Personal, asigurari sociale

Stabilirea statutului persoanelor aflate in relatii de munca cu angajatorul: persoane care desfasoara activitati in baza unui contract individual de munca; persoane care realizeaza venituri pe baza de conventii civile de prestari de servicii; pensionari care lucreaza pe baza de contract individual de munca sau cu conventii civile de prestari de servicii;

Intocmirea corecta a statului de salarii avand in vedere cuprinderea tuturor angajatilor, corelarea veniturilor realizate de angajati cu timpul efectiv de lucru conform fiselor de pontaj cu respectarea salariilor de incadrare si a salariului minim garantat in plata.

In situatia in care, in urma verificarii prin sondaj, se constata neconcordante intre fisele de pontaj si statele de salarii, se verifica existenta documentelor justificative in baza carora au fost intocmite statele de plata: cereri pentru acordarea concediilor de odihna sau fara plata, certificate medicale, decizii de desfacere a contractelor de munca, etc.

In cazul in care se inregistreaza fluctuatii de personal de la o luna la alta, se verifica intocmirea si inregistrarea la ITM, atat a contractelor de munca cat si a deciziilor de incetare a raporturilor de munca in corelatie cu fisele de pontaj si statele de plata (pot aparea situatii in care angajatorii folosesc personal nedeclarat care permite disimularea marimii activitatii si reducerea impozitului pe venit si a contributiilor sociale datorate).

Identificarea cazurilor in care se utilizeaza munca la negru, pe baza documentelor din evidenta tehnic- operativa: foi de parcurs, ordine de deplasare, avansuri primite spre decontare, facturi, avize de insotire a marfurilor, diagrame in cazul tranporturilor de pasageri si marfuri, etc- care poarta numele sau semnatura unor persoane care nu figureaza pe statele de plata sau in fisele de pontaj(diminuare bazei de calcul a contributiilor sociale si impozitului pe venit).

Se procedeaza la identificarea elementelor componente ale fondului de salarii.

Se verifica determinarea corecta a bazei de calcul, in mod diferentiat, conform prevederilor legale, pentru impozitul pe salarii, contributiile sociale si alte taxe datorate bugetului cosolidat al statului. Cand fondul de salarii nu cuprinde toate drepturile salariale rezulta diferente cu implicatii directe asupra cheltuielilor cu salariile sau asupra impozitului pe salarii, respectiv a contributiilor sociale .

Determinarea diferentelor rezultate din aplicarea incorecta a cotelor asupra bazei de calcul.

Se identifica pentru contributia de asigurari sociale datorata de angajator daca incadrarea persoanelor in grupe de munca, s-a facut conform prevederilor legale.

Se verifica numarului mediu de personal in vederea determinarii bazei de calcul a contributiei de asigurari sociale datorata de angajator (conform Legii nr.19/2000, baza de calcul a contributiei de asigurari sociale datorata de angajator nu poate fi mai mare decat suma rezultata din produsul dintre numarul mediu al asiguratilor din luna pentru care se calculeza contributia si valoarea corespunzatoare a 5 salarii medii brute pe economie); stabilirea corecta a numarului asiguratilor din luna, pentru care se calculeaza contributia pentru concedii si indemnizatii (baza de calcul a contributiei pentru concedii si indemnizatii nu poate fi mai mare decat suma rezultata din produsul dintre numarul asiguratilor din luna pentru care se calculeza contributia si valoarea corespunzatoare a 12 salarii minime brute pe tara, conform OUG nr.158/2005).

In situatia in care pe statele de plata apar persoane cu indemnizatii de boala se verifica indeplinirea conditiilor de acordare a acestora (stagiul minim de cotizare), determinarea corecta a bazei de calcul si aplicarea procentelor corespunzatoare, conform prevederilor legale in vigoare (OUG nr.158/2005), determinarea corecta a cuantumului indemnizatiei de boala suportata de catre angajator, respectiv din Fondul national unic de asigurari sociale de sanatate.

In cazul acordarii ajutorului de deces conform Legii nr.19/2000 se verifica legalitatea documentelor care stau la baza deducerilor din contributia de asigurari sociale datorata de angajator.

Determinarea corecta a bazei de impunere aferente impozitului pe salarii, prin aplicarea deducerilor personale potrivit declaratiilor personale ale salariatilor si a documentelor aduse in justificare (certificate de nastere ale copiilor, adeverinte de venit pentru persoanele aflate in intretinere)- lipsa acestor documente determina modificarea bazei de impunere.

In cazul in care societatea beneficiaza, in baza Legii nr.76/2002, de facilitati in vederea stimularii incadrarii in munca a diferitelor categorii de persoane, se verifica daca societatea a dedus sumele cuvenite din contributia de asigurari pentru somaj datorata de angajator cu respectarea conditiilor de acordare prevazute de lege.

Modul de intocmire a notelor contabile privind salariile, impozitul pe salarii si contributiile sociale si reflectarea lor in rulajele conturilor din balanta de verificare lunara; verificarea inregistrarii in evidenta contabila a tuturor operatiunilor efectuate, reflectarea lor in conturile corespondente de cheltuieli (641, 642, 645, 635) la perioadele la care se refera.

Identificarea platilor salariale incorect evidentiate in conturile contabile corespunzatoare.

Identificarea platilor efectuate pentru obligatiile privind impozitul pe salarii si contributiile sociale datorate bugetului consolidat, incorect evidentiate in conturile contabile corespunzatoare.

Identificarea diferentelor de impozit pe salarii ca urmare a completarii incorecte a fiselor fiscale in comparatie cu statele de salarii si cu datele din evidenta contabila;urmarirea respectarii termenului de depunere a fiselor fiscale la organul fiscal competent.

Identificarea diferentelor de contributii sociale ca urmare a completarii incorecte a declaratiilor privind obligatiile datorate bugetului consolidat (formular 100)in comparatie cu statele de salarii si cu datele din evidenta contabila;urmarirea respectarii termenului de depunere a declaratiilor la organul fiscal competent.

Identificarea diferentelor de contributii sociale ca urmare a completarii incorecte a declaratiilor nominale in comparatie cu statele de salarii, declaratiile privind obligatiile datorate bugetului consolidat (formular 100) si cu datele din evidenta contabila;urmarirea respectarii termenului de depunere a declaratiilor la organul fiscal competent (CJP, AJOFM, CJAS).

Identificarea neconcordantelor existente intre inregistrarile contabile din balantele de verificare si datele transpuse in situatiile financiare anuale.

Identificarea diferentelor dintre situatia fiscala reala si obligatiile fiscale declarate de contribuabil.

Verificarea respectarii corelatiilor privind corespondenta conturilor si reflectarea lor in documentele declarative.

Sumele reprezentand fondul de salarii brut lunar inregistrat in statul de salarii trebuie sa corespunda cu:

-rulajul lunar creditor al contul 421, in corespondenta cu rulajul debitor lunar al contului 641;

-sumele inscrise in declaratiile nominale lunare depuse la CJP, AJOFP, CJAS.

Sumele reprezentand concedii si indemnizatii de boala suportate de catre angajator inregistrate in statul de salarii trebuie sa corespunda cu:

-rulajul lunar creditor al contul 423, in corespondenta cu rulajul debitor lunar al contului 6458;

-sumele inscrise in declaratiile nominale lunare depuse la CJP, AJOFP, CJAS.

Sumele reprezentand concedii si indemnizatii de boala suportate din Fondul national unic de sanatate inregistrate in statul de salarii trebuie sa corespunda cu:

- rulajul lunar creditor al contul 423, in corespondenta cu rulajul debitor lunar al contului 4315;

- cu sumele inscrise in declaratiile nominale lunare depuse la CJAS

Sumele reprezentand impozitul pe salarii inregistrat in statul de salarii trebuie sa corespunda cu:

- rulajul lunar creditor al contului 444, in corespondenta cu rulajul debitor lunar al contului 421, 423, 424 si 401 (conventii civile-colaboratori);

- cu sumele inscrise in fisele fiscale anuale si in formularul 100 "Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat" la punctul B, rubrica "Impozit pe veniturile din salarii".

Sumele reprezentand contributia de asigurari sociale datorata de angajator se calculeaza asupra bazei de calcul asa cum este definita la art. 24, alin (1) si (3) din Legea nr. 19/2000 cu modificarile si completarile ulterioare, iar incepand cu luna noiembrie 2006 si pentru indemnizatiile de asigurari sociale de sanatate, respectiv asupra valorii reprezentand un salariu de baza minim brut pe tara garantat in plata, corespunzator numarului zilelor lucratoare din concediul medical (salariul minim x nr. zile boala / zile din luna) conform modificarilor aduse de Legea nr. 399/2006 la art. 45 alin. 3din OUG nr. 158/2005.

Contributia astfel calculata in baza statului de salarii trebuie sa corespunda cu:

- rulajul lunar creditor al contului 4311, in corespondenta cu rulajul debitor lunar al contului 6451;

- cu sumele inscrise in formularul 100 "Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat" la punctul B, rubrica "Contributia de asigurari sociale datorata de angajator " - la randul 1(datorata).

- sumele inregistrate in debitul contului 4311, reprezentand ajutoare de deces acordate asiguratilor, deduse din contributia datorata conform art.128 din Legea nr. 19/2000 se inregistreaza in formularul 100 "Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat" la punctul B, rubrica "Contributia de asigurari sociale datorata de angajator " - la randul 2 (deductibila).

Astfel CAS de virat = CAS calculat asupra bazei stabilita conform art.24 alin (1)si (3)din Legea nr.19/2000 + CAS calculat la suma (salariul minim x nr. zile boala / zile din luna) - ajutor deces si se inregistreaza in formularul 100 "Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat" la punctul B, rubrica "Contributia de asigurari sociale datorata de angajator " - la randul 3 (de plata).

Baza de calcul determinata conform celor prezentate mai sus, pe baza statului de salarii, inregistrata in rulajul creditor lunar al ct. 421 trebuie sa fie declarata in " Declaratia privind evidenta nominala a asiguratilor si a obligatiilor de plata catre bugetul asigurarilor sociale de stat".

Sumele reprezentand contributia individuala de asigurari sociale retinuta de la asigurati se calculeaza asupra bazei de calcul asa cum este definita la art. 23, alin. (1) si (3) din Legea nr. 19/2000 cu modificarile si completarile ulterioare, iar incepand cu anul 2006 si pentru indemnizatiile de asigurari sociale de sanatate, respectiv asupra valorii reprezentand un salariu de baza minim brut pe tara garantat in plata, corespunzator numarului zilelor lucratoare din concediul medical (salariul minim x nr. zile boala / zile din luna) conform art. 45 alin. 2 din OUG nr. 158//2005.

Contributia astfel calculata in baza statului de salarii trebuie sa corespunda cu:

- rulajul lunar creditor al contului 4312, in corespondenta cu rulajul debitor lunar al contului 421 si 423;

- sumele inscrise in formularul 100 "Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat" la punctul B, rubrica "Contributia individuala de asigurari sociale retinuta de la asigurati " - la randul 1(datorata) si la randul 3(de plata).

Sumele reprezentand contributia de asigurari pentru accidente de munca si boli profesionale datorate de angajator se calculeaza asupra bazei de calcul asa cum este definita la art. 101, alin (1) din Legea nr. 346/2002 cu modificarile si completarile ulterioare, iar cota care se aplica este de la 0, 4%- 3, 6% in functie de clasa de risc conform art.101 alin.(2) din Legea nr. 346/2002 .

Contributia astfel calculata in baza statului de salarii trebuie sa corespunda cu:

- rulajul lunar creditor al contului 447(analitic accidente de munca si boli profesionale), in corespondenta cu rulajul debitor lunar al contului 635;

- cu sumele inscrise in formularul 100 "Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat" la punctul B, rubrica "contributia de asigurari pentru accidente de munca si boli profesionale datorate de angajator " - la randul 1(datorata) si in Declaratia privind evidenta nominala a asiguratilor si a obligatiilor de plata catre bugetul asigurarilor sociale de stat".

Baza de calcul determinata conform celor prezentate mai sus, pe baza statului de salarii, inregistrata in rulajul creditor lunar al ct. 421 trebuie sa fie declarata in " Declaratia privind evidenta nominala a asiguratilor si a obligatiilor de plata catre bugetul asigurarilor sociale de stat".

- sumele inregistrate in debitul contului 447(analitic accidente de munca si boli profesionale), reprezentand prestatii de asigurari sociale suportate din FFAMBP (conform Legii nr. 346/2002 modificata si completata) precum si sumele reprezentand contributia pentru concedii si indemnizatii aferenta indemnizatiilor pentru incapacitate de munca cauzate de accidente de munca si boli profesionale suportata din FFAMBP, conform art. 6 alin. 7 din OUG nr. 158/2005, care se suporta din contributia pentru accidente de munca si boli profesionale, se inregistreaza in formularul 100 "Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat" la punctul B, rubrica "contributia de asigurari pentru accidente de munca si boli profesionale datorate de angajator " - la randul 2 (deductibila) si in " Declaratia privind evidenta nominala a asiguratilor si a obligatiilor de plata catre bugetul asigurarilor sociale de stat".

Contributia de virat se inregistreaza in formularul 100 "Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat" la punctul B, rubrica "Contributia de asigurari pentru accidente de munca si boli profesionale datorate de angajator " - la randul 3 (de plata) si in "Declaratia privind evidenta nominala a asiguratilor si a obligatiilor de plata catre bugetul asigurarilor sociale de stat".

Sumele reprezentand contributia de asigurari sociale de sanatate datorata de angajator se calculeaza asupra bazei de calcul asa cum este definita la art. 258, alin (2) si (4) din Legea nr. 95/2006 cu modificarile si completarile ulterioare, respectiv asupra fondului de salarii realizat, inclusiv asupra indemnizatiilor de asigurari sociale de sanatate suportate de angajator.

Contributia astfel calculata in baza statului de salarii trebuie sa corespunda cu:

- rulajul lunar creditor al contului 4313, in corespondenta cu rulajul debitor lunar al contului 6453;

- cu sumele inscrise in formularul 100 "Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat" la punctul B, rubrica "Contributia de asigurari sociale se sanatate datorata de angajator ".

Baza de calcul determinata conform celor prezentate mai sus, pe baza statului de salarii, inregistrata in rulajul creditor lunar al ct. 421 trebuie sa fie declarata in " Declaratia privind evidenta nominala a asiguratilor si a obligatiilor de plata catre bugetul asigurarilor sociale de stat".

Sumele reprezentand contributia asiguratului la asigurarile sociale de sanatate se calculeaza asupra bazei de calcul asa cum este definita la art. 257, alin (2) lit. a) din Legea nr. 95/2006 cu modificarile si completarile ulterioare, respectiv asupra veniturilor din salarii sau asimilate salariilor care se supun impozitului pe venit, cu exceptia prevazuta la art.44 alin(2) din OUG nr. 158/2005 modificata si completata de Legea nr. 399/2006, respectiv indemnizatile de boala.

Contributia astfel calculata in baza statului de salarii trebuie sa corespunda cu:

- rulajul lunar creditor al contului 4314, in corespondenta cu rulajul debitor lunar al contului 421;

- cu sumele inscrise in formularul 100 "Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat" la punctul B, rubrica "Contributia asiguratilor la asigurarile sociale de sanatate".

- cu sumele inscrise in "Declaratia privind evidenta obligatiilor de plata catre bugetul FNUASS".

Sumele reprezentand contributia pentru concedii si indemnizatii de asigurari sociale de sanatate se calculeaza asupra bazei de calcul asa cum este definita la art. 6 alin. 2 din din OUG nr. 158//2005 modificata si completata de Legea nr. 399/2006, respectiv totalitatea sumelor utilizate de un angajator pentru plata drepturilor salariale sau de natura salariala. Potrivit art. 44, alin. 2 din acelasi act normativ, contributia pentru concedii si indemnizatii nu se datoreaza asupra indemnizatiilor reglementate de OUG nr. 158/2005, cu exceptia contributiei datorata de angajator pentru indemnizatiile de asigurari sociale de sanatate suportate din fondurile proprii ale acestora si, respectiv, a indemnizatiilor pentru incapacitate temporara de munca urmare unui accident de munca sau boala profesionala.

Conform art. 6 alin. 8 din acelasi act normativ baza lunara de calcul a contributiei pentru concedii si indemnizatii nu poate fi mai mare decat suma rezultata din produsul dintre numarul asiguratilor din luna pentru care se calculeza contributia si valoarea corespunzatoare a 12 salarii minime brute pe tara.

Contributia astfel calculata in baza statului de salarii trebuie sa corespunda cu:

- rulajul lunar creditor al contului 4313 (analitic contributii pentru concedii si indemnizatii), in corespondenta cu rulajul debitor lunar al contului 645;

- cu sumele inscrise in formularul 100 "Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat" la punctul B, rubrica "Contributiei pentru concedii si indemnizatii " - la randul 1(datorata) si in "Declaratia privind evidenta obligatiilor de plata catre bugetul FNUASS";

- sumele inregistrate in debitul contului 4313(analitic contributii pentru concedii si indemnizatii), reprezentand concedii si indemnizatii reglementate de OUG nr. 158/2005 suportate din FNUASS si retinute din contributia datorata conform art.38 alin. 1 din OUG nr. 158/2005, se inregistreaza in formularul 100 "Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat" la punctul B, rubrica "Contributia pentru concedii si indemnizatii" - la randul 2 (deductibila) si in "Declaratia privind evidenta obligatiilor de plata catre bugetul FNUASS";

Contributia de virat se inregistreaza in formularul 100 "Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat" la punctul B, rubrica "Contributia pentru concedii si indemnizatii" - la randul 3 (de plata)) si in "Declaratia privind evidenta obligatiilor de plata catre bugetul FNUASS".

Sumele reprezentand contributia de asigurari pentru somaj datorata de angajator se calculeaza asupra bazei de calcul stabilita conform art. 26, alin. (1) din Legea nr. 76/2002 cu modificarile si completarile ulterioare, respectiv la fondul de salarii brut lunar realizat asa cum este definit la art. 13 din H.G. 174/2002 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 76/2002.

Contributia astfel calculata in baza statului de salarii trebuie sa corespunda cu:

- rulajul lunar creditor al contului 4371, in corespondenta cu rulajul debitor lunar al contului 6452;

- sumele inscrise in formularul 100 "Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat" la punctul B, rubrica "Contributia de asigurari pentru somaj datorata de angajator " - la randul 1(datorata).

- sumele inregistrate in debitul contului 4371, reprezentand subventii pentru stimularea incadrarii in munca a absolventilor si a somerilor, conform art.80 si art.85 din Legea nr.76/2002 sunt deduse din contributia datorata, conform art.61 alin (1) si (2) din HG nr.174/2002 si se inregistreaza in formularul 100 "Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat" la punctul B, rubrica "Contributia de asigurari pentru somaj datorata de angajator " - la randul 2 (deductibila).

Astfel contributia pentru somaj angajator de virat = contributia somaj angajator calculata asupra bazei stabilita conform art.26 din Legea nr.76/2002 - subventii, scutiri si reduceri (acordate angajatorilor conform art.80 si art.85 din Legea nr.76/2002), se inregistreaza in formularul 100 "Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat" la punctul B, rubrica "Contributia de asigurari pentru somaj datorata de angajator " - la randul 3 (de plata).

Baza de calcul determinata conform celor prezentate mai sus, pe baza statului de salarii, inregistrata in rulajul creditor lunar al ct. 421 trebuie sa fie declarata in " Declaratia privind evidenta nominala a asiguratilor si a obligatiilor de plata la bugetul asigurarilor pentru somaj " (depusa lunar la AJOFM).

Sumele reprezentand contributia individuala de asigurari pentru somaj retinuta de la asigurati se calculeaza asupra bazei de calcul asa cum este definita la art. 27, alin. (1) din Legea nr. 76/2002 cu modificarile si completarile ulterioare: " Angajatorii au obligatia de a retine si de a vira lunar contributia individuala la bugetul asigurarilor pentru somaj, in cota de 1%, aplicata asupra salarului de baza lunar brut..". Prevederile alin (1) nu se aplica pe perioada in care raporturile de munca sau de serviciu ale persoanelor asigurate obligatoriu sunt suspendate potrivit legii, cu exceptia perioadei de incapacitate de munca, daca aceasta nu depaseste 30 de zile.

Contributia astfel calculata in baza statului de salarii trebuie sa corespunda cu:

- rulajul lunar creditor al contului 4372, in corespondenta cu rulajul debitor lunar al contului 421 si 423;

- cu sumele inscrise in formularul 100 "Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat" la punctul B, rubrica "Contributia individuala la asigurarile sociale pentru somaj " - la randul 1(datorata) si in "Declaratia pentru evidenta nominala a asiguratilor si a obligatiilor de plata la bugetul asigurarilor pentru somaj"depusa la AJOFM.

Sumele reprezentand contributia la Fondul de garantare pentru plata creantelor salariale se calculeaza asupra bazei de calcul asa cum este definita la art. 7, alin (1) din Legea nr. 200/2006 privind constituirea si utilizarea Fondului de garantare pentru plata creantelor salariale cu modificarile si completarile ulterioare .

Contributia astfel calculata in baza statului de salarii trebuie sa corespunda cu:

- rulajul lunar creditor al contului 447(analitic fond de garantare pentru plata creantelor salariale), in corespondenta cu rulajul debitor lunar al contului 635;

- cu sumele inscrise in formularul 100 "Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat" la punctul B, rubrica "contributia la Fondul de garantare pentru plata creantelor salariale" - la randul 1(datorata) "si la randul 3 (de plata) .

3.4.4.7.3. Obligatii la bugetul de stat, fonduri speciale

Verificarea numarului de salariati, in scopul incadrarii in numarul de salariati legal pentru microintreprinderi (pot opta pentru a fi platitoare de impozit pe veniturile microintreprinderilor societatile care au intre 1 si 9 salariati).

Verificarea actionariatului, in scopul daterminarii faptului daca actionarii se incadreaza in prevederile legale cu privire la actionariatul microintreprinderilor (nu pot opta pentru a fi platitoare de impozit pe veniturile microintreprinderilor societatile care au capitalul social detinut de un actionar sau asociat persoana juridica cu peste 250 de angajati).

Se va verifica structura veniturilor in scopul determinarii obiectului principal de activitate (nu pot opta pentru a fi platitoare de impozit pe veniturile microintreprinderilor societatile care desfasoara activitati in domeniul bancar, domeniile asigurarilor si reasigurarilor, al pietei de capital, cu exceptia persoanelor juridice care desfasoara activitati de intermediere in aceste domenii, domeniile jocurilor de noroc, pariurilor sportive, cazinourilor).

Verificarea evolutiei cifrei de afaceri (daca in cursul unui an fiscal, o microintreprindere realizeaza venituri mai mari de 100.000 euro, aceasta va plati impozit pe profit luand in calcul veniturile si cheltuielile realizate de la inceputul anului fiscal. Calculul si plata impozitului pe profit se efectueaza incepand cu trimestrul in care s-a depasit limita prevazuta in acest articol, fara a se datora majorari de intarziere. La determinarea impozitului pe profit datorat se scad platile reprezentand impozitul pe veniturile microintreprinderilor efectuate in cursul anului fiscal).

Se verifica daca au fost incluse in baza de impozitare toate veniturile prevazute de legislatia in vigoare si de asemenea daca au fost excluse din baza de impozitare veniturile stabilite ca neimpozabile conform prevederilor legale.

Se verifica facturile fiscale, rapoarte zilnice ale caselor de marcat fiscale sau alte documente in care se evidentiaza veniturile obtinute.

Se verifica daca baza impozabila reflectata de acestea se regaseste in conturile din clasa 7 corespondente.

In cazul sumelor evidentiate in contul 472 "Venituri inregistrate in avans" se verifica daca acestea au fost inregistrate corespunzator in clasa 7.

Se verifica decizia emisa de conducatorul unitatii referitoare la plaja de numere alocata pentru documentele cu regim special, in scopul determinarii veniturilor facturate de catre societate.

Se vor compara cheltuielile de exploatare ale fiecarui exercitiu financiar verificat cu cele ale exercitiilor precedente, si se vor corela aceste cheltuieli cu cifra de afaceri.

Se verifica fluctuatia numarului de salariati.

Microintreprinderile beneficiaza de reducerea bazei impozabile pentru impozitul pe venit daca achizitioneaza case de marcat. In acest caz, cota de 2% se aplica asupra veniturilor impozabile totale din care se scade valoarea caselor de marcat. Pentru aceasta, microintreprinderile trebuie sa prezinte documentul justificativ pentru achizitionarea casei de marcat, iar reducerea se aplica in luna inregistrarii achizitiei.

. Se verifica pe Site-ul Ministerului de Finante daca societatea verificata este inregistrata in scopuri de TVA si data de la care este inregistrata in scopuri de TVA. Daca societatea verificata nu este inregistrata in scopuri de TVA se va verifica daca aceasta nu avea obligatia inregistrarii in scopuri de TVA.

Se verifica si calitatea de platitori sau nu de TVA a partenerilor de afaceri ai societatii verificate .

Se verifica daca furnizorii exista (in cazul furnizorilor din Romania, daca sunt inregistrati la Registrul Comertului) si daca acestia sunt inregistrati in scopuri de TVA si daca acestia au fost declarati inactivi pe perioada in care au fost emise documentele supuse verificarii

. Se verifica notele de intrare/receptie pentru a vedea daca societatea supusa inspectiei fiscale a receptionat bunurile inscrise in facturile furnizorilor .

Se vor verifica contractele de prestari servicii, situatiile de lucrari, procesele verbale de receptie, rapoartele de lucru, studiile de fezabilitate, de piata sau orice alte materiale corespunzatoare care sa ateste prestarea efectiva a serviciilor. In cazul TVA-ului dedus pentru avansuri de marfa se va verifica daca societatea supusa inspectiei fiscale a achitat efectiv avansul furnizorului.

Se verifica daca facturile de achizitii cuprind toate informatiile prevazute la art. 155, alin. (5) din Codul fiscal .

Se verifica daca operatiunile inscrise in facturile de achizitii sunt destinate utilizarii in folosul unor operatiuni taxabile .

Se verifica daca operatiunile inscrise in facturile de achizitii sunt operatiuni impozabile din punct de vedere a taxei pe valoarea adaugata si daca cota de TVA aplicata este corecta.

Se verifica daca operatiunile inscrise in facturile de achizitii sunt supuse taxarii inverse din punct de vedere a TVA .

In conditiile in care contribuabilul prezinta sold pentru contul de TVA de rambursat, in mod frecvent, se va stabili care este motivul acestei situatii. In acest sens se va determina care sunt operatiunile economice efectuate prin care se genereaza TVA deductibil mai mare decat TVA colectat .

Daca contribuabilul are stocuri mari de marfa, materiale etc. se va verifica existenta acestor stocuri precum si destinatia acestor stocuri, respectiv daca acestea sunt/vor fi folosite in scopul obtinerii de venituri. De asemenea in cazul investitiilor se va verifica realitatea acestora prin deplasarea la fata locului.

Se verifica daca contribuabilul supus inspectiei fiscale inregistreaza TVA deductibila aferenta unor aprovizionari de bunuri si servicii de valori mari fata de specificul activitatii sale si fata de volumul de activitate desfasurat. Analiza se va efectua prin verificarea rulajelor conturilor contabile . (ex.: o microintreprindere care presteaza servicii diverse achizitioneaza vagoane de tren.)

Se vor constata eventualele intrari de marfa, materie prima, care prin inregistrarea acestora au condus la majorarea TVA deductibila si care ulterior, dupa depunerea decontului de TVA au fost stornate sau anulate, in scopul descoperirii de metode pentru evitarea platii TVA corect stabilita catre bugetul consolidat al statului prin inregistrarea de operatiuni economice fictive. Pentru situatiile in care apar suspiciuni privind realitatea unor operatiuni economice sau asupra unor documente inregistrate in evidenta contabila, organele de inspectie vor solicita efectuarea de controale incrucisate cu precizarea expresa a obiectivelor de verificat, respectiv vor nominaliza documentele sau operatiunile suspectate a fi nereale sau nelegale .

. Se va urmari in registrul jurnal general daca formulele contabile de inregistrare a vanzarilor contin inregistrarea TVA colectata aferenta.

Se verifica rulajul contului de "sume in curs de clarificare " in vederea descoperirii inregistrarilor efectuate cu scopul diminuarii TVA colectata .

Se verifica sumele din extrasele de cont bancare si din registrul de casa pentru a se identifica eventualele sume incasate pentru livrari de bunuri sau prestari de servicii nefacturate si pentru care nu s-a colectat TVA .

Vor fi inventariate "Avizele de expeditie" in vederea stabilirii eventualelor facturi aferente acestora si neemise in termenul legal .

Se vor analiza contractele incheiate de contribuabilul verificat in vederea identificarii livrarilor de bunuri sau a prestarilor de servicii efectuate, dar nefacturate si pentru care nu s-a colectat TVA .

Se vor inventaria facturile si chitantele emise de societatea verificata pentru a se stabili daca au fost inregistrate in contabilitate, corect si complet. Vor fi mentionate facturile si chitantele anulate in perioada verificata, precum si numarul si data ultimei facturi si a ultimei chitante emise in perioada verificata .

Se verifica daca, in cazul in care cheltuielile generatoare de venituri ale societatii verificate cresc intr-o perioada fiscala, in conditiile in care veniturile raman constante in acea perioada fata de perioadele precedente, nu se ascunde neinregistrarea de venituri si necolectarea de TVA.

In cazul unitatilor care au obligatia utilizarii de aparate de marcat electronice fiscale se vor verifica rapoartele Z si registrele speciale a caselor de marcat pentru identificarea veniturilor obtinute si a TVA -ului colectat. Totodata se va verifica cartea de interventii a casei de marcat pentru a vedea daca in perioada in care casa de marcat a fost defecta au fost inregistrate venituri in registrul special.

Se vor urmari achizitiile intracomunitare de bunuri pentru care cumparatorul este obligat la plata TVA (taxare inversa) .

Se verifica daca s-a colectat TVA aferenta lipsurilor imputate.

Se urmari taxa pe valoarea adaugata neexigibila devenita exigibil.

Se verifica daca cota de TVA a fost corect aplicata .

Se va urmari natura livrarilor de bunuri si a prestarilor de servicii efectuate de societatea verificata (livrari intracomunitare de bunuri; livrari de bunuri sau prestari de servicii pentru care locul livrarii/locul prestarii este in afara Romaniei; livrari de bunuri si prestari de servicii taxabile; livrari de bunuri si prestari de servicii scutite cu drept de deducere; livrari de bunuri si prestari de servicii scutite fara drept de deducere) .

Se va urmari daca livrarile de bunuri si prestarile de servicii efectuate de societatea verificata au fost corect incadrate din punct de vedere a TVA (livrari taxabile, livrari scutite etc.) .

. Se va urmari daca contribuabilul verificat a completat campurile din decontul de TVA, aferente operatiunilor intracomunitare, incepand cu data efectuarii primei operatiuni intracomunitare .

Se verifica daca contribuabilul supus inspectiei fiscale a depus (daca este cazul) decontul special de taxa (cod 301) pentru achizitii intracomunitare, altele decat achizitii intracomunitare de mijloace de transport noi, sau produse accizabile, sau pentru achizitii intracomunitare de mijloace de transport noi, sau pentru achizitii intracomunitare de produse accizabile, sau pentru operatiunile prevazute la art. 150 alin. (1) lit. b) - d) si f) - g) din Codul fiscal .

Se va urmari daca contribuabilul verificat a depus declaratii recapitulative pentru toate trimestrele in care a efectuat operatiuni intracomunitare si pentru toate operatiunile intracomunitare pentru care avea obligatia depunerii declaratiei recapitulative .

Se verifica daca exista concordanta intre decont/declaratia recapitulativa si documentele justificative ale tranzactiei intracomunitare (contracte, facturi etc.) .

. Se verifica corespondenta dintre TVA deductibila si conturile de furnizori. In conditiile in care TVA deductibila este mai mare decit rulajul contului furnizori (platitori de TVA) x cota de TVA, se va explica diferenta si se vor stabili eventualele implicatii fiscale.

Se verifica corespondenta dintre TVA colectata si conturile de clienti. In conditiile in care TVA colectata este mai mica decat rulajul contului "clienti" x cota TVA, se va explica diferenta si se vor stabili eventualele implicatii fiscale .

Se va avea in vedere si rezultatele evidentiate in contul de profit si pierdere, in corespondenta cu conturile TVA de plata sau de rambursat in vederea determinarii de situatii anormale (profit mare corespondent cu TVA de plata mult diminuat sau chiar existenta TVA de rambursat) . Cauzele care au condus la aceasta situatie vor fi analizate in vederea stabilirii realitatii acestora .

Se vor urmari inregistrarile contabile efectuate cu ocazia descarcarii de gestiune a contului de marfa, produse finite, semifabricate, produse reziduale (daca este cazul), in corespondenta cu valoarea inscrisa in facturile pentru livrarile de bunuri si/sau prestarile de servicii si in contul de taxa pe valoarea adaugata colectata.

Se vor identifica inregistrarile contabile, care nu respecta reglementarile in vigoare si care conduc in final la diminuarea TVA de plata sau majorarea TVA de rambursat .

. Se verifica conventia incheiata intre beneficiarul subventiei si cel care o acorda, respectiv calitatea celui care acorda subventia in scopul determinarii naturii subventiei.

. Se identifica si se verifica inregistrarea in evidenta contabila a valorii subventiei primite. Daca din eroare, s-a inregistrat o valoare diferita fata de cea inscrisa in aceste documente, se va dispune inregistrarea corecta prin debitarea sau creditarea contului, dupa caz.

Se verifica contabil daca subventiile primite au fost inregistrate direct in conturile de capital si rezerve. In caz afirmativ se dispune stornarea operatiunii.

Se verifica daca subventiile pentru active sunt inregistrate in contabilitate ca subventii pentru investitii si se recunosc in bilant ca venit amanat (472) si daca acest venit s-a inregistrat in contul de profit si piedere pe masura inregistrarii cheltuielii cu amortizarea sau la casarea ori cedarea activelor.

Se verifica daca in bilantul contabil s-a inscris soldul conturilor de subventii precum si de venit inregistrat in avans inscrise in balanta de verificare la rubricile corespunzatoare.

Se verifica inregistrarea ca venit a partii corespunzatoare din subventie concomitent cu inregistrarea amortizarii activului subventionat.

Se vor solicita fisele de cont pentru conturile 681 (analitic pentru activul subventionat) si contul 7584 in vederea verificarii inregistrarii ca si venit a cotei parte din subventie.

. Se verifica documentele de achizitie a bunurilor subventionate. In cazul subventiilor de exploatare aferente cifrei de afaceri se verifica documentele in baza carora s-a stabilit cuantumul subventiei (ex - documente de achizitie pentru materiile subventionate, documentele de calcul a dobanzii subventionate). In cazul subventiilor primite pentru pierderile generate de evenimente extraordinare, se verifica documentele care atesta ca pierderea s-a datorat unor astfel de evenimente.

Se verifica documentele de angajare a persoanelor pentru care se primeste subventia;

Se verifica actele de studii ale persoanelor pentru care se primeste subventia, in vederea stabilirii corectitudinii modului de calcul al subventiei.

Se verifica daca persoana pentru care se primeste subventia a fost pastrata in unitate pentru perioada prevazuta in conventie.

Se verifica in cazul subventiilor de transport acordate veteranilor de razboi daca s-a depus la organul fiscal teritorial un centralizator al biletelor subventionate, vizat in prealabil de Asociatia Nationala a Veteranilor de Razboi si daca datele din centralizator corespund cu datele din evidenta contabila a societatii verificate.

Se verifica modul de repartizare al dividendelor din contul 117 in contul 457;

Se verifica daca impozitul pe dividende a fost platit conform prevederilor legale.

In cazul platitorilor pe impozitul pe veniturile microintreprinderilor se urmareste si nivelul cheltuielilor, ca acestea sa nu fie supraevaluate. In cazul supraevaluarii acestora, chiar daca impozitul pe veniturile microintreprinderilor nu este influentat, se poate influenta suma platita actionarilor ca si dividend. Pentru aceasta, o atentie deosebita se vor acorda cheltuielilor cu serviciile prestate, mai ales daca prestatorii acestor servicii au legatura cu actionarii societatii.

. In cazul platitorilor de accize se verifica daca baza de impozitare a accizelor a fost corect determinata, daca au fost aplicate cotele legale in vigoare pentru operatiunile accizabile, daca cursul valutar utilizat este cel din ultima zi din ultima luna a trimestrului anterior, daca exigibilitatea accizelor a fost corect determinata, daca obligatia de plata a accizelor a fost corect declarata la organele fiscale teritoriale, daca plata accizelor a fost efectuata la termenele legale, daca in cazul bunurilor importate acciza a fost inglobata in costul bunului importat si nu inregistrata direct pe cheltuiala.

In cazul utilizatorilor finali se verifica daca au depus la organul fiscal teritorial declaratia referitoare la situatia stocurilor de produse accizabile si a iesirilor de asemenea produse.

Se verifica existenta corelatiilor intre cantitatile de materii prime utilizate si produsele finite obtinute, avand in vedere retetele de fabricatie, randamentul instalatiilor, procesul tehnologic. In cazul in care contribuabilul inregistreaza pierderi, lipsuri de produse accizabile se vor analiza procesele verbale intocmite cu ocazia descoperirii acestora in vederea verificarii indeplinirii conditiilor pentru ca aceste pierderi sa nu fie impozabile in ceea ce priveste acciza.

Se verifica existenta vizelor supraveghetorilor fiscali pe documentele justificative inregistrate in evidenta contabila, respectiv a facturilor de achizitie a materiilor prime, a bonurilor de consum a materiilor prime, a rapoartelor de productie, avize de insotire a marfurilor si a facturilor de livrare a produselor accizabile (in cazul productiei de alcool si distilate).

Se verifica daca documentele administrative de insotire utilizate pentru livrari de produse accizabile in regim suspensiv sunt vizate de catre autoritatea fiscala in raza careia isi desfasoara activitatea antrepozitul fiscal beneficiar.

Se verifica modul de utilizare si de justificare a consumului de marcaje (banderole) urmarindu-se concordanta dintre numarul acestora si cantitatea de produse accizabile obtinute, pe fiecate tip de produse, incadrarea marcajelor distruse in timpul procesului de productie in limita de 0, 5 % din cantitatea totala marcaje utilizata, avand in vedere faptul ca depasirea acestui procent duce la accizarea cantitatilor de produse accizabile care ar fi putut fi marcate.

Se verifica modul de intocmire a declaratiei lunare depuse de antrepozitarii autorizati de productie in care sunt centralizate informatiile cu privire la stocul de materii prime si produse finite la inceputul lunii, achizitiile de materii prime, cantitatea fabricata in cursul lunii, stocul de produse finite si materii prime la sfarsitul lunii de raportare si cantitatea de produse livrate.

. In vederea verificarii impozitului pe veniturile realizate de nerezidenti din Romania se va proceda la verificarea contractelor incheiate cu furnizori externi, in scopul stabilirii bazei de calcul si a termenului de plata a impozitului pe veniturile nerezidentilor.

Se verifica daca a fost utilizata cota legala de calcul a impozitului pe veniturile nerezidentilor.

Se solicita fisa de cont a furnizorului extern in scopul determinarii platilor efectuate in contul acestuia.

Se verifica certificatul de rezidenta fiscala eliberat de autoritatea competenta din statul de rezidenta daca este cazul.

In cazul platii dobanzilor catre un nerezident, se verifica declaratia referitoare la platile de astfel de venituri facute catre persoane fizice rezidente in statele membre ale Uniunii Europene, declaratie pe care platitorul are obligatia sa o depuna pana la data de 28, respective 29 februarie a anului curent, pentru dobanzile platite in anul precedent.

. In vederea verificarii "Fondului de turism" se verifica daca baza impozabila pentru acest fond a fost corect determinata (baza impozabila o reprezinta veniturile realizate din activitatea turistica).

Se verifica daca s-a aplicat cota corecta (de 3 %) asupra bazei impozabile.

Se verifica daca plata impozitului a fost efectuata conform prevederilor legale (pana la data de 25 a lunii urmatoare).

. Se verifica daca microintreprinderea datoreaza acest impozit (este datorat pentru activitatea de publicitate la produsele din tutun si alcool, pentru activitatea de producere si vanzare a produselor din tutun si alcool, precum si doar pentru vanzarea marfurilor din categoria tutunului si alcoolului).

Se verifica daca baza impozabila pentru acest impozit a fost corect determinata (verificarea se face cu ajutorul fiselor de cont de marfa (371), produse finite (345), venituri din vanzarea produselor finite (701), venituri din vanzarea marfurilor (707), diferente de pret la produse finite (348), diferente de pret la marfuri (378) precum si venituri din lucrari executate si serviciile prestate (704)).

De asemenea, in cadrul acestei verificari se va avea in vedere si plaja de numere alocate pentru facturile emise de catre societate, contractele de publicitate precum si rapoartele fiscale "z".

Se verifica daca s-au aplicat cotele de impozitare legale.

Se verifica daca impozitul a fost declarat si virat la bugetul de stat conform prevederilor legale.

. Se verifica daca microintreprinderea datoreaza "fond de mediu".

Verificarea se face cu ajutorul fiselor de cont de marfa (371), venituri din vanzarea marfurilor (707), documentelor care atesta emisiile de poluanti in atmosfera. De asemenea, in cadrul acestei verificari se va avea in vedere si plaja de numere alocate pentru facturile emise, precum si rapoartele de productie in cazul vanzarii produselor rezultate in urma prelucarii lemnului.

. Stabilirea activitatii desfasurate de contribuabil, respectiv a tipului de produse accizabile pentru care este detinuta autorizatie de antrepozit fiscal.

Urmarirea respectarii indeplinirii conditiilor avute in vedere in momentul autorizarii ca antrepozit fiscal de productie sau de depozitare si anume: antrepozitul fiscal autorizat sa fie strict delimitat (imprejmuit) si urmarirea activitatilor care se desfasoara in cadrul acestuia. Intr-un antrepozit fiscal nu pot fi desfasurate decat activitatile pentru care a fost autorizat; existenta si integritatea sigiliilor aplicate pe usi, instalatii, aparate de masura, contoare; existenta certificatelor metrologice de calibrare a recipientilor de depozitare precum si a celor de verficare metrologica periodica a aparatelor si instrumentelor de masura.

3.4.4.7.4. Alte datorii si creante catre terti

. Se verifica modul de stabilire si inregistrare in evidenta contabila a sumelor reprezentand valoarea despagubirilor, amenzilor, penalitatilor datorate bugetului prin intermediul contului 658 (sume nedeductibile fiscal la calculul profitului impozabil conform Codului Fiscal).

. Se verifica modul de stabilire si inregistrare in evidenta contabila a sumelor cuvenite unitatii, datorate de bugetul de stat, altele decat impozite si taxe, datorii anulate, prin intermediul contului (758) (reprezinta venituri neimpozabile din punctul de vedere al impozitului pe veniturile microintreprinderilor daca la momentul constituirii lor erau considerate cheltuieli nedeductibile la calculul impozitului pe profit) .

Daca acestea au fost considerate ca deductibile la calculul profitului impozabil in momentul restituirii reprezinta venituri impozabile atat din puctul de vedere al impozitului pe profit cat si al impozitului pe veniturile microintreprinderilor .

Se verifica toate datoriile si creantele cu bugetul statului de natura amenzilor, penalitatilor, despagubirilor, urmarindu-se ca acestea sa fie inregistrate in contabilitate, in scopul stabilirii corecte a rezultatului exercitiului.

Se verifica sumele inscrise in debitul contului prin intermediul contului 758 si care sunt excluse din baza de calcul al impozitul pe veniturile microintreprinderilor sa fie aferente unor cheltuieli anterior considerate nedeductibile.

Se verifica daca pentru perioada pana la 30.11.2003 societatea a calculat majorari si penaliati de intarziere pentru neachitarea la termenele scadente a obligatiilor privind contributiile sociale si daca acestea au fost declarate in mod corespunzator prin declaratia inventar.

. Se verifica documentele justificative - orice document ce justifica natura si originea sumelor primite (creditor, data, obiect) sau a sumelor de trasferat.

Se verifica modul in care au fost respectate contractele in care sunt mentionate sumele primite - datele de restituire a creditelor, nivelul dobanzilor, conturile bancare in care au fost restituite.

Se verifica modul in care au fost evaluate bunurile intrate in societate (se compara cu valoarea de piata, in functie de amortizare, etc).

Se verifica periodicitatea in care sunt atrase sumele (in zilele de avans/lichidare, plati in numerar pentru achizitii curente, pentru investitii.

Se verifica deasemenea motivul de unde apare acest blocaj financiar - clienti neincasati (posibil vanzari fictive de bunuri la preturi inferioare sau la extern), achizitionarea unor bunuri ce nu sunt destinate realizarii de venituri, achizitii fictive de bunuri si achitate, sau achizitii de bunuri ce sunt folosite de alte persoane (in scopul deducerii TVA).

Se verifica necesitatea sumelor primite, precum si a modului de utilizare a acestor sume atrase.

Se verifica modul in care imprumuturile nu depasesc capacitatea de rambursare a societatii la datele din scadentar si modul de garantare a creditelor

. Se verifica modul de reflectare a diferentelor de curs valutar la restituirea sumelor primite in valuta si precum si cele rezultate din evaluarea la inchiderea exercitiului financiar a imprumuturilor si datoriilor asimilate, in valuta .

Se verifica modul in care au fost respectate contractul de asociere in perticipatiune - in care sunt mentionate sumele de primit sau de achitat, precum si bunurile (cota parte) cu care participa fiecare coparticipant

. Se verifica modul in care a fost calculat rezultatul asocierii (profit/pierdere).

Se verifica modul in care au fost calculate cheltuielile si veniturile asocierii.

Se verifica sumele primite in numerar, in special mai mari de 10.000 euro daca au fost declarate la Oficiul pentru Prevenirea Spalarii Banilor.

. Se verifica modul de reflectare a diferentelor de curs valutar la restituirea sumelor primite/achitate in valuta, precum si cele rezultate din evaluarea la inchiderea exercitiului financiar a acestor sume in valuta.

. Se verifica realitatea acestor sume precum si a modului in care acestea sunt corect inregistrate (in creditul contului 462 se pot inregistra si avansurile primite de la clienti in scopul de a se evita colectarea TVA aferenta acestor sume).

. Se verifica exigibilitatea cheltuielilor si veniturilor inregistrate in avans precum si a TVA aferenta in conformitate cu prevederile legale in vigoare.

. Se verifica realitatea acestor sume precum si a modului in care acestea sunt corect inregistrate (in creditul contului se pot inregistra si avansurile primite de la clienti in scopul de a se evita colectarea TVA aferenta acestor sume).

. In timpul verificarii se va urmari pe categorii de valori materiale si banesti. ca iesirile din unitate/subunitate sa se regaseasca in totalitate ca intari la subunitate/unitate (cantitativ si valoric).

De asemenea se va urmari ca soldul contului 481 analitic sau 482 analitic la un moment dat sa corespunda cu soldul aceluiasi cont de la subunitatea spre care sau de la care s-au facut transferuri.

In balanta consolidata a societatii aceste conturi nu trebuie sa prezinte sold. Existenta soldului presupune inregistari incorecte si poate fi cauzata de iesirea de valori materiale si banesti dinr-o unitate fara ca acestea sa fi ajuns la subunitate cu consecinte fiscale majore .

Lunar, in vederea intocmirii balantei consolidate a societatii, unitatea preia prin intermediul contului 481 balanta subunitatilor. Astfel toate rulajele debitoare si creditoare ale conturilor din balantele subunitatilor se preiau prin intermediul contului 481 in balanta consolidata. In urma acestei operatiuni contul 481 nu trebuie sa prezinte sold . Existenta soldului la sfarsitul lunii poate fi cauzata de preluarea partiala sau incorecta a rulajelor din balanta subunitatii. Deoarece calcularea si decalararea obligatiilor fiscale se face de catre unitate in urma intocmirii balantei consolidate, se va acorda o atentie sporita preluarii rulajelor prin contul 481. Implicatia fiscala posibila este preluarea incompleta a veniturilor cu consecinta diminuarii impozitului pe veniturile microintreprinderilor, preluare eronata a TVA colectata sau deductibila rezultand un sold eronat al contului 4424 sau 4423 .

Deasemenea preluarea partiala a obligatiilor privind contributiile sociale ale subunitatii duce la calcularea si declararea unor obligatii inferioare la nivelul unitatii.

Cu ocazia inventarierilor se va urmari ca toate soldurile de valori materiale si banesti aflate in gestiunea subunitatilor sa se regaseasca in totalitate in inventarul unitatii si respectiv in balanta consolidata.

. In timpul controlului se va urmari atat la unitate cat si la toate subunitatile modul de inregistrare al veniturilor, al TVA colectata si deductibila, al obligatiilor privind contributiile sociale, astfel este necesar sa se realizeze controlul asupra activitatii fiecarei subunitati in parte precum si asupra intregii activitati a unitatii .

Societatile comerciale pot ajusta valoarea creantelor de incasat in conditiile legii atunci cand din diferite motive (faliment, litigiu, insolvabilitate) incasarea creantei constituite pe seama veniturilor este improbabila. Veniturile constituite din reducerea s-au anularea provizioanelor nu reprezinta venituri impozabile din punctul de vedere al impozitului pe veniturile microintreprinderilor.

Se verifica modul de constitire a povizionelor (de realizare a ajustarilor pentru deprecierea creantelor) in concordanta cu prevederile legale, precum si modul de inregistare a veniturilor din anularea sau diminuarea provizioanelor in vederea stabilirii cu exactitate a rezultatului exercitiului a pierderii sau a profitului de repartizat cu consecinta diminuarii sumelor de repartizat la dividende.

Avand in vedere ca veniturile din anularea provizioanelor nu reprezinta venituri impozabile din punctul de vedere al impozitului pe veniturile microintreprinderilor, se va analiza rulajul conturilor 781 si 786 pentru a se stabili cu exactitate natura veniturilor inregistrate in aceste conturi si a se evita situatia in care agentii economici incearca sa evite impozitarea unor sume inregistrendu-le eronat in conturile 781 si 786 al caror rulaj este exclus integral din baza de impozitare .

3.4.5. CLASA 5 - Conturi de trezorerie

(51. CONTURI LA BANCI)

511. Valori de incasat

3.4.5.1.1. Componenta contului

Conturile de valori de incasat, cuprind:

5112 'Cecuri de incasat',

5113 'Efecte de incasat',

5114 'Efecte remise spre scontare'

3.4.5.1.2. Obiective

1. Toate valorile de incasat (cecuri si efecte comerciale primite de la clienti) sunt inregistrate in contabilitate?

3.4.5.1.3. Documente

Documente contabile: Balanta de verificare, Bilant, Contracte, cecuri si efecte comerciale primite de la clienti.

3.4.5.1.4. Natura investigatiilor

Se va urmari daca cecurile si efectele comerciale primite de la clienti sunt inregistrate in contabilitate. In practica, multe societati comerciale evita inregistrarea in contabilitate a acestor cecuri, respectiv efecte comerciale primite de la clienti, urmand ca stingerea datoriei clientului sa se efectueze in contabilitate mai tarziu, in momentul incasarii efective a contravalorii debitului potrivit extrasului de cont primit de la banca.

Se va urmari daca cecurile si efectele comerciale primate de la clienti sunt inventariate potrivit prevederilor legale.

512. Conturi curente la banci

3.4.5.2.1. Componenta contului

Conturile curente la banci, cuprind:

5121 'Conturi la banci in lei',

5124 'Conturi la banci in valuta',

5125 'Sume in curs de decontare'.

3.4.5.2.2. Obiective

. Toate conturile bancare deschise in numele societatii sunt inregistrate in contabilitate, respectiv sunt declarate la organul fiscal?

Concordanta evidentei contabile a societatii cu extrasele de cont ale unitatilor bancare.

Verificarea unor circuite financiare (de incasari si plati) care pot permite identificarea unor zone de risc cu influente in activitatea economica si fiscala a contribuabilului.

3.4.5.2.3. Documente

Documente contabile: Extrasele conturilor bancare, Borderoul documentelor achitate cu cecuri de decontare, Jurnal privind operatiunile de banca.

Documente declarative: Declaratia cod 010

3.4.5.2.4. Natura investigatiilor

Se verifica concordanta dintre conturile bancare deschise si evidentiate in contabilitate si cele declarate la organul fiscal teritorial (declaratia 010);

Se verifica concordanta dintre soldurile conturile evidentiate in contabilitate cu cele inscrise in extrasele de cont;

Sa se examineze in mod deosebit operatiunile in curs de decontare in suspans ("pe drum") la sfarsitul perioadei (ct. 581 "viramente interne");

Se verifica corecta contabilizare a sumelor incasate/platite conform extraselor de cont, in special in conturile de venituri, daca reprezinta dividende pentru participatiile la capitalul altor societati (ct. 761 si ct. 762), sume incasate reprezentand dobanzile aferente creantelor imobilizate (ct.763), sume incasate din investitii financiare cedate, facturile si documentele de plata sau sume reprezentand valoarea sconturilor incasate de la furnizori sau alti creditori (767) - venituri ce intra in baza de impozitare la determinarea impozitului pe microintreprinderi, sau a sumelor incasate reprezentand subventiile acordate (741) si despagubiri incasate de la societati de asigurare (758).

Neinregistrarea acestor sume in conturile de venituri conduc la diminuarea profitului contabil si implicit la diminuarea impozitului pe dividende, in cazul in care profitul contabil este repartizat la dividende.

. Se verifica daca s-au inregistrat corect diferentele favorabile/nefavorabile de curs valutar, aferente disponibilitatilor la banca, in valuta, la incheierea exercitiului financiar sau operatiunilor efectuate in valuta in cursul exercitiului (765).

Se verifica eventualele corespondente intre rulajele debitoare ale conturilor de disponibilitati in conturi curente si rulajele creditoare ale conturilor de creante si se vor analiza existenta unor diferente semnificative existente (diferentele ar putea fi sume incasate ce trebuiau inregistrate in conturile de venituri dar au fost inregistrate in ct. 473'"Decontari in curs de clarificare).

Se verifica daca anumite incasari potrivit extrasului de cont, contabilizate de societate in contul de clienti reprezinta in fapt un avans de la un client pentru care societatea avea obligatia intocmirii unei facturi, si respectiv de a colecta taxa pe valoarea adaugata (in cazul in care societatea este inregistrata in scopri de TVA).

519. Credite bancare pe termen scurt

3.4.5.3.1. Componenta contului

Conturile de credite bancare pe termen scurt, cuprind:

191 'Credite bancare pe termen scurt',

5192 'Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scadenta',

5193 'Credite externe guvernamentale',

5194 'Credite externe garantate de stat',

5195 'Credite externe garantate de banci',

5196 'Credite de la trezoreria statului',

5197 'Credite interne garantate de stat',

5198 'Dobanzi aferente creditelor bancare pe termen scurt'.

3.4.5.3.2. Obiective

1. Necesitatea contractarii creditelor bancare pe termen scurt.

2. Destinatia creditului pe termen scurt (finantarea productiei) este respectata?

3. Toate creditele bancare pe termen scurt sunt inregistrate in contabilitate?

4. Soldurile conturilor de creditele bancare pe termen scurt sunt corect inregistrate?

3.4.5.3.3. Documente

Documente contabile: Balanta de verificare, Bilant, Contracte de credit, Extrase de cont,

3.4.5.3.4. Natura investigatiilor

. Se va analiza destinatia creditului contractat pentru a se asigura ca acesta nu a fost utilizat in alte scopuri (imprumuturi ulterioare catre alte persoane cu dobanzi mai mici, sau fara dobanzi, finantari mascate catre alte unitati afiliate achizitii de bunuri si servicii destinate uzului personal al asocietaiilor, actionarilor.) In acest sens, referitor la creditul pentru finantarea productiei se va face putea verifica daca exista o crestere a productiei realizate in perioade diferite: inainte si dupa contractarea creditului, daca nu se vor cauta cauze: majorarea preturilor mat. prime, utilitatilor, diversificarea productiei.

Se va analiza daca dobanda inregistrata ca datorata pentru creditul contractat este cea inscrisa in contractul de credit, respectiv in extrasele de cont primite de la banca creditoare.

Se va analiza daca reevaluarea creditelor pe termen scurt in valuta existente la sfarsitul anului s-au efectuat cu respectarea prevederilor legale.

53. Casa; 58. Viramente interne; 59. Ajustari pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie

3.4.5.4.1. Componenta contului

Componenta conturilor de trezorerie este reflectata in evidenta contabila prin intermediul conturilor din Clasa 5 din Planul de conturi general, structurate pe grupe de conturi, componenta grupelor fiind reflectata in evidenta contabila pe conturi contabile sintetice de gradul II astfel:

5311 'Casa in lei',

5314 'Casa in valuta',

5321 'Timbre fiscale si postale',

5322 'Bilete de tratament si odihna',

5323 'Tichete si bilete de calatorie',

5328 'Alte valori',

5411 'Acreditive in lei',

5412 'Acreditive in valuta',

542 'Avansuri de trezorerie',

581 'Viramente Interne',

591 'Ajustari pentru pierderea de valoare a actiunilor detinute la entitatile afiliate',

595 'Ajustari pentru pierderea de valoare a obligatiunilor emise si rascumparate',

596 'Ajustari pentru pierderea de valoare a obligatiunilor',

598 'Ajustari pentru pierderea de valoare a altor investitii pe termen scurt si creante asimilate'.

3.4.5.4.2. Obiective

1. Existenta mijloacelor banesti conform evidentei financiar - contabile.

2. Inregistrarea incasarilor si platilor.

3. Modul de gestionare a conturi bancare.

4. Relatii contractuale pentru acreditivele deschise in favoarea tertilor.

5. Identificarea modului de respectare a prevederilor legale privind corespondenta conturilor.

3.4.5.4.3. Documente

Documente declarative si contabile: registrul de casa, dispozitii de plata/incasare de caserie, chitante, bonuri (pe tipuri de activitati), stat de plata, listele pentru plati partiale (avansuri, prime, avantaje in natura), conventii-contracte privind justificarea realitatii cheltuielilor efectuate, extrase de cont, deconturi de cheltuieli, bonuri fiscale.

3.4.5.4.4. Natura investigatiilor

. Stabilirea calitatii persoanelor care angajeaza prin semnatura plata unor sume din caseria sau contul bancar cat si a calitatii persoanelor care beneficiaza de sume platite din caserie sau prin virament bancar.

. Pentru sumele incasate/platite, se verifica documentul din care rezulta calitatea persoanelor care efctueaza operatiunea si justificarea naturii sumelor.

. Platile efectuate din caserie catre conturi bancare, se verifica documentul de depunere a numerarului in banca - chitanta emisa de banca.

. Se verifica daca exista plati sau incasari care se incadreaza in prevederile legale privind prevenirea si sanctionarea spalarii banilor.

Se verifica existenta semnaturilor autorizate pe documentele de eliberare a sumelor din caserie, a calitatii persoanelor beneficiare de sume si justificarii necesitatii acordarii avansului

Se verifica sumele inscrise in documentele justificative pe baza carora se ridica numerar de la banca, extrasul de cont care certifica sumele virate intre conturile de trezorerie .

3.4.6. CLASA 6 - Conturi de cheltuieli

IV.6.60.CHELTUIELI PRIVIND STOCURILE

IV.6.61.CHELTUIELI CU LUCRARILE Sl SERVICIILE EXECUTATE DE TERTI;

IV.6.62.CHELTUIELI CU ALTE SERVICII EXECUTATE DE TERTI

IV.6.63.CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITE , TAXE SI VARSAMINTE ASI-MILATE

IV.6.64.CHELTUIELICU PERSONALUL

IV.6.65.ALTE CHELTUIELI DE EXPLOATARE

IV.6.66.CHELTUIELI FINANCIARE

IV.6.67.CHELTUIELI EXTRAORDINARE

IV.6.68.CHELTUIELI CU AMORTIZARILE, PROVIZIOANELE SI AJUSTA-RILE PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE DE VALOARE

IV.6.69.CHELTUIELI CU IMPOZITUL PE VENIT Sl ALTE IMPOZITE

3.4.6.1. Componenta contului

Cheltuielile societatii comerciale sunt reflectate in evidenta contabila prin intermediul conturilor de cheltuieli, respectiv Clasa 6 de conturi din Planul de conturi general, structurate pe grupe de conturi:

601 'Cheltuieli cu materiile prime',

6021 'Cheltuieli cu materialele auxiliare',

6022 'Cheltuieli privind combustibilul',

6023 'Cheltuieli privind materialele pentru ambalat',

6024 'Cheltuieli privind piesele de schimb',

6025 'Cheltuieli privind semintele si materialele de plantat',

6026 'Cheltuieli privind furajele',

6028 'Cheltuieli privind alte materiale consumabile',

603 'Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar',

604 'Cheltuieli privind materialele nestocate',

605 'Cheltuieli privind energia si apa',

606 'Cheltuieli privind animalele si pasarile',

608 'Cheltuieli privind ambalajele';

607 'Cheltuieli privind marfurile';

611 'Cheltuieli cu intretinerea si reparatiile';

612 'Cheltuieli cu redeventele, locatiile de gestiune si chiriile';

613 'Cheltuieli cu primele de asigurare';

614 'Cheltuieli cu studiile si cercetarile';

621 'Cheltuieli cu colaboratorii';

622 'Cheltuieli privind comisioanele si onorariile';

623 'Cheltuieli de protocol, reclama si publicitate';

624 'Cheltuieli cu transportul de bunuri si personal';

625 'Cheltuieli cu deplasari, detasari si transferari';

626 'Cheltuieli postale si taxe de telecomunicatii';

627 'Cheltuieli cu serviciile bancare si asimilate';

628 'Alte cheltuieli cu serviciile executate de terti';

654 'Pierderi din creante si debitori diversi',

6581 'Despagubiri, amenzi si penalitati',

6582 'Donatii si subventii acordate',

6583 'Cheltuieli privind activele cedate si alte operatii de capital',

6588 'Alte cheltuieli de exploatare';

665 'Cheltuieli privind diferentele de curs valutar';

666 'Cheltuieli privind dobanzile';

667 "Cheltuieli privind sconturile acordate";

668 "Alte cheltuieli financiare";

681 "Cheltuieli de exploatare privind amortizarile si provizioanele

686 'Cheltuieli financiare privind amortizarile si provizioanele';

698 "Cheltuieli cu impozitul pe venit".

3.4.6.2. Obiective

1. Corespondenta dintre iesirile de bunuri de natura stocurilor si sumele inregistrate in conturile de cheltuieli.

2. Realitatea operatiunilor care au generat cheltuieli de exploatare, financiare si extraordinare.

3. Oportunitatea efectuarii cheltuielilor si justificarea acestora fata de veniturile realizate.

4. Respectarea prevederilor legale privind corespondenta conturilor.

3.4.6.3. Documente

Documente justificative ,contabile si declarative;

3.4.6.4. Natura investigatiilor

Se verifica corespondenta intre iesirile de materii prime, materiale si obiecte de inventar ca urmare a descarcarii gestiunii prin consumuri si valorile inregistrate in conturile de cheltuieli cu materii prime, materiale, respectiv obiecte de inventar;modul de tratare contabila si fiscala a materialelor nestocate, in vederea identificatii acelora care sunt de natura materiilor prime si materialelor, respectiv obiectelor de inventar; existenta documentelor justificative la cheltuielile nestocate si necesitatea cheltuielilor in defasurarea activitatii;

Se verifica existenta contractelor cu prestatorii de servicii si executantii de lucrari; prestarea efectiva a serviciilor si lucrarilor contractate; daca au fost prestate serviciile sau au fost executate lucrarile pentru care au fost intocmite documentele justificative; utilitatea lucrarilor si serviciilor in cadrul afacerii; realitatea preturilor practicate; daca rulajele conturilor de cheltuieli cu lucrarile si serviciile executate de terti si a componentei conturilor de cheltuieli cu alte servicii executate de terti din balanta de verificare anuala sunt inscrise in situatiile financiare anuale in contul de profit si pierdere; concordanta cheltuielilor cu personalul si varsamintele asimilate cu sumele inscrise in statele de plata; alocarea cheltuielilor in perioadele fiscale scadente; existenta documentelor justificative si a modului de determinare a altor cheltuieli; corespondenta conturilor de cheltuieli.

3.4.7. CLASA 7 - Conturi de venituri

IV.7.70. CIFRA DE AFACERI NETA

IV.7.71. VARIATIA STOCURILOR

IV.7.72. VENITURI DIN PRODUCTIA DE IMOBILIZARI

IV.7.74. VENITURI DIN SUBVENTII DE EXPLOATARE

IV.7.75. ALTE VENITURI DIN EXPLOATARE

IV.7.76. VENITURI FINANCIARE

IV.7.77. VENITURI EXTRAORDINARE

IV.7.78. VENITURI DIN PROVIZIOANE SI AJUSTARI PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE DE VALOARE

3.4.7.1. Componenta contului

Veniturile societatii comerciale sunt reflectate in evidenta contabila prin intermediul conturilor de venturi, respectiv Clasa 7 de conturi din Planul de conturi general, structurate pe grupe de conturi:

701 'Venituri din vanzarea produselor finite',

702 'Venituri din vanzarea semifabricatelor',

703 'Venituri din vanzarea produselor reziduale',

704 'Venituri din lucrari executate si servicii prestate',

705 'Venituri din studii si cercetari',

706 'Venituri din revedente, locatii de gestiune si chirii',

707 'Venituri din vanzarea marfurilor',

708 'Venituri din activitati diverse',

758 'Alte venituri din exploatare';

741 "Venituri din subventii de exploatare aferente cifrei de afaceri";

7581 'Venituri din despagubiri, amenzi si penalitati',

7582 'Venituri din donatii si subventii primite',

7583 'Venituri din vanzarea activelor si alte operatii de capital',

7584 'Venituri din subventii pentru investitii',

7588 'Alte venituri din exploatare';

761 'Venituri din imobilizari financiare',

7611 'Venituri din actiuni detinute la entitatile afiliate',

7613 'Venituri din interese de participare',

762 'Venituri din investitii financiare pe termen scurt',

763 'Venituri din creante imobilizate',

764 'Venituri din investitii financiare cedate',

7641 'Venituri din imobilizari financiare cedate',

7642 'Castiguri din investitii pe termen scurt cedate',

765 'Venituri din diferente de curs valutar',

766 'Venituri din dobanzi',

767 'Venituri din sconturi obtinute',

768 'Alte venituri financiare';

771 "Venituri din subventii de primit pentru pierderile generate de evenimente extraordinare."

3.4.7.2. Obiective

1. Modul de reflectare in documentele primare a livrarilor de bunuri si a prestarilor de servicii.

2. Existenta si legalitatea documentelor pivind veniturile financiare, extraordinare si a altor venituri.

3. Tratamentul fiscal al veniturilor.

4. Respectarea prevederilor legale privind corespondenta conturilor.

3.4.7.3. Documente

Documente justificative, contabile si declarative.

3.4.7.4. Natura investigatiilor

Se verifica cronologia emiterii facturilor; corelarea facturilor cu avizele intocmite si jurnalele de vanzari; soldul contului clienti externi neincasati pe baza inventarului intocmit la sfarsitul exercitiului financiar, a fiselor de cont analitice, daca acestea au fost ajustate la cursul de schimb valutar din ultima zi a anului si daca diferentele de curs valutar au fost reflectate in conturile de diferenta de curs favorabile (cont 765 - venituri din diferenta de curs valutar) sau nefavorabile (cont 665 - cheltuieli din diferente de curs valutar); tranzactiile cu partile afiliate;.

Se verifica realitatea si legalitatea documentele de incasare a subventiilor, a veniturilor din imobilizari si investitii financiare, din creante imobilizate.

Se verifica corectitudinea calcularii si inregistrarii diferentelor favorabile de curs valutar; modul de inregistrare a veniturilor din dobanzi, sconturi si alte venituri financiare; modul de determinare si inregistrare a provizioanelor si ajustarilor pentru deprecierea privind activitata de exploatare si pentru pierderea de valoare; reflectarea operatiunilor in contul de venituri; corespondenta conturilor de cheltuieli.

Precizam faptul ca natura investigatiei in ceea ce privesc conturile de cheltuieli si de venituri este cuprinsa la capitolele unde sunt prezentate conturile corespondente ale acestora, conform functiunii lor.

3.5. Abordare contabila si fiscala pentru persoane fizice care desfasoara activitati independente

3.5.1. Venitul brut

3.5.1.1. Obiective

Modul de reflectare in documentele primare si in evidenta contabila a livrarilor de bunuri si a prestarilor de servicii.

Venitul incasat in cursul unui an calendaristic este cel inregistrat in registrul de incasari si plati?

Venitul brut realizat in anul calendaristic este cel declarat?

Utilizarea, in functie de specificul activitatii si de necesitatile proprii, a formularelor cu regim special de tiparire, inseriere si numerotare, prevazute in norme metodologice, dupa caz respectiv a formularelor tipizate comune pe economie, care nu au regim special, privind activitatea financiara si contabila, aprobate prin ordin al ministrului finantelor publice.

Evidenta contabila in partida simpla se tine pe feluri de venituri, dupa natura lor?

Tratamentul fiscal al bunurilor din patrimoniul afacerii care trec in patrimoniul personal al contribuabilului.

Tratamentul fiscal al veniturilor care potrivit legii nu se includ in venitul brut este corect aplicat?

Corespondenta dintre iesirile de bunuri de natura stocurilor si sumele inregistrate in conturile de venituri.

Evidentierea livrarilor de bunuri, prestari si lucrari executate initial fara factura si a avansurilor incasate.

3.5.1.2. Documente

Documente justificative: Chitante, Facturi, Avize de insotire a marfurilor, Bon de comanda -chitanta, Monetar, Extras din borderou de plati din data de ..., Fisa de magazie a formularelor cu regim special, Raportul fiscal de inchidere zilnica al caselor de marcat electronice fiscale, Bonuri fiscale emise de aparate de marcat fiscalizate, contracte, Documente de banca(ordine de plata, cec-uri, bilete la ordin, cambii, extrase de cont in lei si devize), fise de magazie, bonuri de consum, liste de inventar, etc.

Documente contabile Registrul jurnal de incasari si plati, junalul pentru operatiuni diverse, fise pentru operatiuni diverse, registrul inventar, Registrul de casa in valuta, Jurnalul de vanzari, etc.

Documente declarative declaratii speciale privind veniturile din activitati independente, Declaratia anuala de venit pentru asociatiile fara personalitate juridica, constituite intre persoane fizice Declaratia 300 - Decont de taxa pe valoarea adaugata, Declaratia recapitulativa privind achizitiile intracomunitare etc.

3.5.1.3. Natura investigatiilor

Se verifica cronologia emiterii facturilor; corelarea facturilor cu avizele intocmite si jurnalele de vanzari; soldul contului clienti neincasati pe baza inventarului intocmit la sfarsitul exercitiului financiar, a fiselor de operatiuni diverse.

Se verifica daca contribuabilii care desfasoara activitati de:

- comert angro intocmesc pentru livrarile efectuate formularele Factura , respectiv Factura fiscala

- comert cu amanuntul intocmesc zilnic formularul Monetar in conditiile in care nu se utilizeaza aparate de marcat electronice fiscale;

- productie intocmesc pentru livrarea productiei formularele Factura, respectiv Factura fiscala si/sau Chitanta dupa caz.

Se verifica daca contribuabilii care desfasoara urmatoarele activitati:

- organizarea de spectacole (culturale, sportive, distractive etc);

- activitati al caror scop este facilitarea incheierii de tranzactii comerciale printr-un intermediar (contract de comision, contract de agent, consignatie sau mandat comercial);

- activitati de editare, imprimerie, multiplicare, indiferent de tehnica folosita, si altele asemenea;

- transport de bunuri si de persoane;

- alte activitati cuprinse in Codul comercial, precum si pentru veniturile din profesii libere si veniturile din drepturi de proprietate intelectuala intocmesc, in functie de natura activitatii, de frecventa incasarii sau de felul serviciilor prestate, precum si de alte elemente specifice activitatii desfasurate, formularele Factura , respectiv Factura fiscala, Chitanta sau alte formulare cu regim special de tiparire, inseriere si numerotare, aprobate prin ordin al ministrului finantelor publice.

Se verifica daca creantele, respectiv facturile emise si neincasate, precum si obligatiile stabilite conform legii si neonorate se inregistreaza la valoarea lor nominala in fise pentru operatiuni diverse si daca aceste fise se deschid distinct pentru creante si datorii.

Se verifica daca in relatiile cu persoanele juridice contribuabilii, pentru sumele incasate atat pe baza de chitanta, bon fiscal etc., cat si prin banca, intocmesc factura.

Se verifica daca in relatiile cu persoanele fizice contribuabilii, pentru sumele incasate prin banca, intocmesc factura.

Se verifica daca platitorii de taxa pe valoarea adaugata intocmesc factura fiscala in conformitate cu prevederile legale. <LLNK 12004 44 20 301 0 32>

Se verifica modul de evidentiere a veniturilor, pentru determinarea tuturor operatiunilor impozabile realizate de contribuabil, inclusiv identificarea faptica a surselor generatoare de venit, dupa caz.

Se verifica inregistrarea tuturor veniturilor aferente activitatii desfasurate.

Se verifica: conducerea evidentei documentelor de vanzari; concordanta dintre operatiunile reflectare in documentele primare si cele centralizatoare; operatiunile de incasare a clientilor; tratamentul fiscal.

Se verifica daca in registrul jurnal de incasari si plati, la rubrica incasari sunt inregistrate sumele incasate si echivalentul in lei al veniturilor in natura din desfasurarea activitatii, indiferent de perioada in care au fost efectuate prestatiile.

Se verifica daca toate sumele incasate, in numerar sau prin banca ( cu exceptia aporturilor in numerar sau echivalentul in lei al aporturilor in natura facute la inceperea unei activitati ori in cursul desfasurarii acesteia, a sumelor primite sub forma de credite bancare sau de imprumuturi de la persoane fizice ori persoane juridice, a sumelor primite ca despagubiri, a sumelor sau bunurilor primite sub forma de sponsorizari, mecenat sau donatii), s-au inregistrat in mod obligatoriu, cronologic, in Registrul-jurnal de incasari si plati .

Se verifica daca, in cazul contribuabililor platitori de tva care desfasoara o singura activitate si incaseaza veniturile exclusiv in numerar, exista o concordanta intre incasarile inregistrate in Registrul jurnal de incasari si plati si veniturile, exclusiv tva inregistrate in Jurnalul de vanzari.

Se verifica daca venitul brut cuprinde: sumele incasate si echivalentul in lei al veniturilor in natura din desfasurarea activitatii, veniturile sub forma de dobanzi din creante comerciale sau din alte creante utilizate in legatura cu o activitate independenta, castigurile din transferul activelor din patrimoniul afacerii utilizate intr-o activitate independenta, inclusiv contravaloarea bunurilor ramase dupa incetarea definitiva a activitatii, veniturile din angajamentul de a nu desfasura o activitate independenta sau de a nu concura cu o alta persoana, veniturile din anularea sau scutirea unor datorii de plata aparute in legatura cu o activitate independenta.

Se verifica daca cecurile si efectele comerciale primite de la clienti sunt inregistrate in contabilitate si sunt corespunzator inventariate; inregistrarea dobanzii in conturile de venituri.

Se verifica: evidenta documentelor cu regim special pretiparite si a celor cu care au fost achizitionate, plaja de numere pentru facturile achizitionate, facturile utilizate, alte documente cu regim special, documente cu regim special anulate, pentru perioada in care acestea erau obligatorii; pentru perioada de dupa 1 ianuarie 2007 se verifica modul in care contribuabilul a asigurat regimul intern de numerotare a facturilor, precum si a altor formulare financiar-contabile care stau la baza inregistrarii de venituri (monetar, chitanta, aviz de insotire a marfii si altele).

Se verifica daca utilizeaza pentru inregistrarea veniturilor din activitati independente, in functie de specificul activitatii si de necesitatile proprii, formularele cu regim special de tiparire, inseriere si numerotare, respectiv: Chitanta, Factura, Factura fiscala, Bon de comanda-chitanta, Fisa de magazie a formularelor cu regim special, Monetar, Extras din borderoul de plati din data de .

Se verifica daca, in conditiile utilizarii aparatelor de marcat electronice fiscale, in conformitate cu prevederile legale, inregistrarea veniturilor se face in baza Raportului fiscal de inchidere zilnica si a Registrului special, intocmit in conditiile defectarii aparatelor de marcat electronice fiscale.

Se verifica daca evidenta contabila in partida simpla a veniturilor este organizata in functie de natura lor, respectiv: venituri din activitati care constituie fapte de comert, venituri din profesii libere, alte venituri.

Se verifica daca, in cazul contribuabililor care realizeaza venituri din mai multe activitati, se intocmeste Fisa pentru operatiuni diverse si Jurnalul privind operatiuni diverse.

Se verifica daca pentru asociatiile fara personalitate juridica evidenta contabila in partida simpla a veniturilor se tine in mod distinct.

Se verifica daca evidenta contabila in partida simpla a operatiunilor efectuate in valuta se tine atat in moneda nationala, cat si in valuta, potrivit reglementarilor elaborate in acest sens.

Se verifica daca totalurile lunare a veniturilor din Fisa pentru operatiuni diverse se inregistreaza in Jurnalul privind operatiuni diverse (cod 14-6-17/c), grupate pe feluri de activitati. Totalul veniturilor din Jurnalul privind operatiuni diverse reprezinta venitul contribuabilului.

Se verifica daca, in cazul in care bunurile din patrimoniul afacerii trec in patrimoniul personal al contribuabilului, suma reprezentand contravaloarea acestora s-a inclus in venitul brut ( aceasta considerandu-se o instrainare).

Se verifica daca, in cazul in care asociatiile isi inceteaza activitatea, iar fostii asociati continua sa functioneze in mod individual, bunurile din patrimoniul asociatiei au trecut in patrimoniul noilor afaceri, s-au inscris in Registrul-inventar al acestora si se amortizeaza in continuare, se consuma sau se vand, dupa caz.

Se verifica daca, in toate cazurile de instrainare, s-a efectuat evaluarea bunului, care se poate face la preturile practicate pe piata sau stabilite prin expertiza tehnica.

Se verifica daca, in cazul incetarii definitive a activitatii, sumele obtinute din valorificarea bunurilor patrimoniului afacerii, inscrise in Registrul-inventar (mijloace fixe, obiecte de inventar etc), precum si stocurile de materii prime, materiale, produse finite si marfuri ramase nevalorificate au fost incluse in venitul brut.

.Se verifica daca urmatoarele venituri care nu se includ in venitul brut, potrivit legii au fost inregistrate eronat in Registrul Jurnal de Incasari si plati si implicit au influentat venitul brut declarat: aporturile in numerar sau echivalentul in lei al aporturilor in natura facute la inceperea unei activitati ori in cursul desfasurarii acesteia, sumele primite sub forma de credite bancare sau de imprumuturi de la persoane fizice ori persoane juridice, sumele primite ca despagubiri, sumele sau bunurile primite sub forma de sponsorizari, mecenat sau donatii.

Se verifica corespondenta intre iesirile de materii prime, materiale si obiecte de inventar si valorile inregistrate in conturile de venituri.

Se verifica concordanta dintre iesirile de produse finite conform fiselor de magazie si facturile de vanzare emise, in vederea asigurarii ca toate produsele finite iesite din gestiune au fost facturate.

Se verifica daca iesirile de bunuri de natura stocurilor sunt inregistrate in documentele de gestiune si in contabilitate.

Se verifica modul de conducere a evidentei documentelor de vanzari; concordanta dintre operatiunile reflectare in documentele primare si cele centralizatoare; operatiunile de incasare a clientilor; tratamentul fiscal.

.Se verifica existenta contractelor cu prestatorii de servicii si executantii de lucrari; daca au fost prestate serviciile sau au fost executate lucrarile pentru care au fost intocmite documentele justificative.

3.5.2. Cheltuieli

3.5.2.1. Obiective generale

1. Cheltuielile inregistrate indeplinesc conditiile generale pentru a fi considerate cheltuieli aferente veniturilor? Tratamentul fiscal al acestora.

Evidenta contabila in partida simpla a cheltuielilor se tine pe feluri de cheltuieli, in functie de natura lor?

Contribuabilii intocmesc fise pentru operatiuni diverse si implicit, Jurnalul privind operatiuni diverse pentru toate cheltuielile a caror deductibilitate este plafonata? Tratamentul fiscal al cheltuielilor deductibile limitat este corect aplicat?

4. Oportunitatea efectuarii cheltuielilor si justificarea acestora fata de veniturile realizate.

3.5.2.1.1. Obiective: Imobilizari

1. Daca bunurile amortizabile sunt inregistrate in registrul inventar? Valoarea de intrare a acestora este corect determinata ?

2. Tratamentul fiscal al mijloacelor fixe achizitionate este corect?; Modul de amortizare a activelor corporale si necorporale si inregistrarea in contabilitate este corect determinat?.

3. Necesitatea imobilizarilor pentru activitatea desfasurata.

4. Miscarea activelor. Efectuarea inventarierii mijloacelor fixe.

3.5.2.1.2. Obiective: Stocuri si productia in curs de executie

Realitatea si legalitatea achizitiilor de materii prime, materiale, marfuri si ambalaje.

2. Daca bunurile achizitionate sunt considerate si tratate fiscal de catre contribuabil ca obiecte de inventar si nu ca mijloace fixe.

3. Modul de inregistrare a documentelor primare in documentele centralizatoare.

4. Justificarea consumurilor specifice.

5. Efectuarea inventarierii stocurilor de de materii prime, materiale, obiecte de inventar, marfuri, ambalaje si a productiei in curs de executie si valorificarea rezultatelor.

3.5.2.1.3. Obiective: Furnizori

1. Realitatea si legalitatea operatiunilor comerciale.

2. Modul de inregistrare a documentelor primare in documentele centralizatoare.

3.5.2.1.4. Obiective: Personal, asigurari sociale

1. Stabilirea elementelor componente ale fondului de salarii.

2. Modul de calcul a impozitului pe salarii si a contributiilor sociale;

3. Modul de respectare a conditiilor privind acordarea unor facilitati;

4. Intocmirea doumentelor declarative privind salariile si contributiile sociale si corelarea acestora cu evidenta cotabila.

3.5.2.1.5. Obiective: Obligatii fata de bugetul statului, fonduri speciale

1. Stabilirea bazei de impunere si a obligatiilor fiscale datorate.

2. Aplicarea cotei de impozit conform prevederilor legale.

3. Stabilirea calitatii de platitori sau nu de TVA a participantilor la operatiunile economice.

4. Respectarea obligatiilor contribuabililor platitori de tva in ceea ce priveste inregistrarea, evidenta, declararea taxei pe valoare adaugata.

5. Stabilirea naturii subventiei.

6. Respectarea conditiilor de autorizare a antrepozitului fiscal.

3.5.2.1.6. Obiective: Alte cheltuieli

1. Existenta unor contracte de inchiriere/comodat, incheiate pentru bunurile utilizate in activitatea desfasurata, in vederea deductibilitatii cheltuielilor cu utilizarea si intretinerea acestora. Tratamentul fiscal al acestora.

2. Existenta unor cheltuieli la mijloacele fixe care fac obiectul unor contracte de inchiriere, concesiune, locatie de gestiune, sau altele asemenea, sau a cheltuielilor ulterioare realizate la mijloacele fixe existente, in scopul imbunatatirii parametrilor tehnici initiali care, potrivit legii, intra in categoria mjloacelor fixe amortizabile.

3.5.2.2. Documente

Documente justificative Facturi, Avize de insotire a marfurilor, Borderouri de achizitii, Bonuri fiscale emise de aparate de marcat fiscalizate ,Contracte de leasing , Contracte, situatii de lucrari, studii de piata, studii de marketing,etc.- pentru prestarile de servicii , Contracte si polite de asigurare,Contracte de inchiriere,Contracte de concesiune,Contracte de folosinta a unui brevet, inventie, inovatie, licenta, marca de comert sau fabrica, franciza, procedee de fabricatie etc.,Contracte de colaborare.

Contracte de comision ,Contracte de reprezentare, de asisitenta juridica, Contracte de reclama si publicitate , panouri, pliante,etc, Contracte de sponsorizare, Contracte, comenzi, foi de parcurs, alte documente de transport, Declaratii vamale de import si acte constatatoare emise de organele vamale, Documente de banca (ordine de plata, cec-uri, bilete la ordin, cambii, extrase de cont in lei si devize).

Documente de casa (foi de varsamant, chitante, chitanta pentru operatiuni in valuta, dispozitii de plata catre casierie), Ordine si procese verbale de compensare - in cazul compensarilor, Note de receptie si constatare de diferente, Procese verbale de receptie sau de punere in functiune, etc.

Documente contabile Registrul jurnal de incasari si plati, junalul pentru operatiuni diverse, fise pentru operatiuni diverse, registrul inventar, Registrul de casa in valuta, Jurnalul de cumparari, etc.

Documente declarative declaratii speciale privind veniturile din activitati independente, Declaratia anuala de venit pentru asociatiile fara personalitate juridica, constituite intre persoane fizice Declaratia cod 300 - Decont de taxa pe valoarea adaugata, Declaratia recapitulativa privind achizitiile intracomunitare, Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat, cod 100, etc.

3.5.2.3. Natura investigatiilor:Obiective generale

Se verifica daca cheltuielile sunt efectuate in scopul realizarii venitului, justificate prin documente, daca sunt cuprinse in cheltuielile exercitiului financiar al anului in cursul caruia au fost platite, daca respecta regulile privind amortizarea, prevazute in titlul II din Codul fiscal, daca cheltuielile cu primele de asigurare sunt efectuate pentru:

- active corporale sau necorporale din patrimoniul afacerii;

- activele ce servesc ca garantie bancara pentru creditele utilizate in desfasurarea activitatii pentru care este autorizat contribuabilul;

- boli profesionale, risc profesional si accidente de munca;

- persoane care obtin venituri din salarii, cu conditia impozitarii sumei reprezentand prima de asigurare, la beneficiarul acesteia, la momentul platii de catre suportator.

Se verifica existenta documentelor justificative si legalitatea acestora.

.Se verifica daca evidenta contabila in partida simpla a cheltuielilor se tine pe feluri de cheltuieli, in functie de natura lor, astfel:

a) cheltuielile efectuate in interesul direct al activitatii, cum sunt:

- cheltuielile cu achizitionarea de materii prime, materiale consumabile, obiecte de inventar si marfuri;

- cheltuielile cu lucrari executate si servicii prestate de terti;

- cheltuielile efectuate de contribuabil pentru executarea de lucrari si prestarea de servicii pentru terti;

- chiria pentru spatiul in care se desfasoara activitatea, pentru utilaje si pentru alte instalatii inchiriate, utilizate in desfasurarea activitatii, in baza unui contract de inchiriere;

- dobanzile aferente creditelor bancare;

- cheltuielile cu comisioanele si cu alte servicii bancare;

- cheltuielile cu primele de asigurare;

- cheltuielile cu reclama si publicitatea;

- cheltuielile postale si taxele de telecomunicatii;

- cheltuielile cu energia si apa;

- cheltuielile cu transportul de bunuri si de persoane;

- cheltuielile de delegare, detasare si deplasare;

- cheltuielile de personal;

- cheltuielile cu impozite si taxe, altele decat impozitul pe venit;

- cheltuielile reprezentand contributiile pentru asigurarile sociale de stat, pentru constituirea Fondului pentru plata ajutorului de somaj, pentru asigurarile sociale de sanatate, precum si alte contributii obligatorii;

- cheltuielile reprezentand contributiile profesionale obligatorii datorate asociatiilor profesionale din care fac parte contribuabilii.

b) cheltuielile cu sponsorizarea si mecenatul;

c) cheltuielile de protocol;

d) cheltuielile cu amortizarea fiscala;

e) in cazul utilizarii bunurilor cu folosinta mixta (pentru afacere si in scop personal), cheltuiala deductibila se determina, dupa caz, proportional cu:

- numarul de kilometri parcursi in interes de afacere;

- numarul de metri patrati folositi in interes de afacere;

- numarul de unitati de masura specifice in alte cazuri; si

f) alte cheltuieli deductibile plafonat, stabilite potrivit reglementarilor in vigoare privind impozitul pe venit.

Se verifica daca pentru fiecare fel de cheltuieli deductibile limitat s-a intocmit Fisa pentru operatiuni diverse, iar totalul lunar al acestora s-a inregistrat in Jurnalul privind operatiuni diverse pentru cheltuieli.

Se verifica daca pentru cheltuielile deductibile plafonat, inainte de inregistrarea totalului din Fisa pentru operatiuni diverse, s-a calculat cota care este deductibila si aceasta s-a inregistrat in Jurnalul privind operatiuni diverse pentru cheltuieli.

Se verifica daca tratamentul fiscal al cheltuielilor deductibile limitat este corect aplicat, respectiv daca cheltuielile deductibile plafonate se stabilesc astfel incat la sfarsitul anului fiscal sa se incadreze in prevederile legale, exemplificam:

a) cheltuielile de sponsorizare si mecenat efectuate conform legii, in limita unei cote de 5% din baza de calcul determinata conform alin. (6) al art. 49 din Codul fiscal;

b) cheltuielile de protocol, in limita unei cote de 2% din baza de calcul determinata conform alin. (6) al art. 49 din Codul fiscal;

c) suma cheltuielilor cu indemnizatia primita pe perioada delegarii si detasarii in alta localitate, in tara si in strainatate, in interesul serviciului, in limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru institutiile publice;

d) cheltuielile sociale, in limita sumei obtinute prin aplicarea unei cote de pana la 2% la fondul de salarii realizat anual;

e) pierderile privind bunurile perisabile, in limitele prevazute de actele normative in materie;

f) cheltuielile reprezentand tichetele de masa acordate de angajatori, potrivit legii;

g) contributiile efectuate in numele angajatilor la scheme facultative de pensii ocupationale, in conformitate cu legislatia in vigoare, in limita echivalentului in lei a 200 euro anual, pentru o persoana;

h) prima de asigurare pentru asigurarile private de sanatate, in limita stabilita potrivit legii;

i) cheltuielile efectuate pentru activitatea independenta, cat si in scopul personal al contribuabilului sau asociatilor, sunt deductibile numai pentru partea de cheltuiala care este aferenta activitatii independente;

j) cheltuielile reprezentand contributii sociale obligatorii pentru salariati si contribuabili, potrivit legii;

k) dobanzi aferente imprumuturilor de la persoane fizice si juridice utilizate in desfasurarea activitatii, pe baza contractului incheiat intre parti, in limita nivelului dobanzii de referinta a Bancii Nationale a Romaniei;

l) cheltuielile efectuate de utilizator, reprezentand chiria - rata de leasing - in cazul contractelor de leasing operational, respectiv cheltuielile cu amortizarea si dobanzile pentru contractele de leasing financiar, stabilite in conformitate cu prevederile privind operatiunile de leasing si societatile de leasing.

Se verifica utilitatea lucrarilor si serviciilor in cadrul afacerii; realitatea preturilor practicate; concordanta cheltuielilor cu personalul si varsamintele asimilate cu sumele inscrise in statele de plata; alocarea cheltuielilor in perioadele fiscale scadente; existenta documentelor justificative si a modului de determinare a altor cheltuieli.

3.5.2.4. Natura investigatiei: Imobilizari

Se verifica daca toate bunurile amortizabile sunt inregistrate in Registrul inventar.

Se verifica daca pretul de achizitie cuprinde toate cheltuielile efectuate cu punerea in functiune a mijlocului fix respectiv ( inclusiv cheltuieli de transport aferente, comisioane, taxe si alte cheltuieli legate de punerea in functiune a bunului amortizabil).

.Se verifica daca la determinarea amortizarii pentru imobilizarile corporale care sunt folosite in loturi, seturi sau care formeaza un singur corp, lot sau set, s-a avut in vedere valoarea intregului corp, lot sau set

Se verifica concordanta dintre valoarea imobilizarilor corporale inscrise in documentele de intrare, evidenta contabila si reflectarea acestora in registrul inventar.

Se verifica daca cheltuielile aferente achizitionarii, producerii, construirii, asamblarii, instalarii sau imbunatatirii mijloacelor fixe amortizabile se recupereaza din punct de vedere fiscal prin deducerea amortizarii.

Se verifica daca modul de determinare a amortizarii este corect si tratamentul fiscal.

Se verifica regimul de amortizare aplicat (liniar, degresiv, accelerat) in functie de imobilizarile analizate.

Se verifica incindenta directa a imobilizarilor achizitionate asupra activitatii desfasurate, utilitatea achizitionarii acestora pentru activitatea desfasurata.

.Se verifica existenta faptica a imobilizarilor corporale; miscarea imobilizarilor si reflectarea in documente primare si in contabilitate.

3.5.2.5. Natura investigatiei: Stocuri si Productie in curs de executie

.Se verifica realitatea si legalitatea achizitiilor, respectiv analizarea datelor inscrise in documentele de achizitie prezentate si respectiv efectuarea de controale incrucisate la furnizorii de bunuri si servicii.

.Se verifica valoarea de intrare a bunurilor patrimoniale achizitionate pentru desfasurarea activitatii, daca bunul achizitionat este detinut si utilizat in productia, livrarea de bunuri sau in prestarea de servicii pentru a fi inchiriat tertilor sau in scopuri administrative, are o valoare de intrare mai mare decat limita stabilita prin hotarare a Guvernului si are o durata normala de utilizare mai mare de un an.

Se verifica daca sunt achizitionate loturi sau seturi care, desi formeaza un singur corp, sunt inregistrate in contabilitate ca obiecte de inventar desi sunt imobilizari corporale pentru care se determina amortizare potrivit legii.

.Se verifica daca achizitiile de bunuri de natura stocurilor sunt inregistrate in documetele de gestiune si in contabilitate, daca la stabilirea valorii de intrare a stocurilor s-a avut in vedere costul de achizitie, costul de productie; modul de determinare a adaosului comercial; care dintre metodele de descarcarea a gestiunii au fost utilizate; daca bunurile apartinand altor entitati sunt reflectate in contabilitate; daca au fost respectate prevederile legale cu privire la intrarea, folosirea si scoaterea din gestiune a a obiectelor de inventar; conditiile legale privind reducerile comerciale.

.Se verifica concordanta dintre veniturile realizate ( facturate, respectiv incasate, dupa caz), cheltuielile de achizitie cu materii prime, materiale, marfuri ( achitate) si stocurile materii prime, materiale, marfuri existente la o anumita data.

.Se verifica modul de realizare si valorificare a inventarierii.

3.5.2.6. Natura investigatiei: Furnizori

Se verifica : autenticitatea si legalitatea documentelor justificative; existenta furnizorilor si realitatea relatiilor comerciale; modul de intocmirea documentelor financiar-contabile;inregistrarea operatiunilor in conturile corespunzatoare si corelatiile dintre acestea.

3.5.2.7. Natura investigatiilor: Personal, asigurari sociale

Se verifica statutul persoanelor aflate in relatii de munca cu angajatorul; intocmirea corecta a statului de salarii; elementele componente ale fondului de salarii; modul de determinare a bazei de calcul, in mod diferentiat, pentru impozitul pe salarii, contributiile sociale si alte taxe datorate bugetului cosolidat al statului; modul de determinare a indemnizatiei de boala; faciliatile acordate privind incadrarea in munca a diferitelor categorii de persoane; reflectarea lor in documentele declarative.

Precizam faptul ca natura investigatiei cu privire la datele inscrise in evidenta de contabila, in ceea ce priveste personalul si asigurarile sociale a fost detaliata in prezentul ghid la capitolul referitor la microintreprinderi: Conturi de terti.

3.5.2.8. Natura investigatiilor: Obligatii fata de bugetul statului, fonduri speciale

Se verifica indeplinirea conditiilor de inregistrare in scopuri de tva; calitatea de platitori sau nu de TVA a partenerilor de afaceri si existenta acestora; daca sunt indeplinite condiile de colectare si de deductibilitate a tva.

Se verifica daca taxa pe valoarea adaugata datorata bugetului de stat se stabileste in conformitate cu reglementarile fiscale specifice acesteia.

Se verifica daca evidenta taxei pe valoarea adaugata colectate se tine cu ajutorul Jurnalului pentru vanzari; daca in acest jurnal se inregistreaza pe baza de documente (facturi fiscale, bonuri de comanda-chitanta etc.) valoarea bunurilor livrate si/sau a serviciilor prestate si taxa pe valoarea adaugata aferenta.

Se verifica daca evidenta taxei pe valoarea adaugata deductibile se tine cu ajutorul Jurnalului pentru cumparari; daca in acest jurnal se inregistreaza pe baza de documente (facturi fiscale, bonuri de comanda-chitanta, monetare etc.) valoarea cumpararilor de bunuri si/sau a serviciilor prestate de terti si taxa pe valoarea adaugata aferenta.

Se verifica natura subventiei; tratamentul fiscal.

Se verifica respectarea conditiilor avute in vedere in momentul autorizarii ca antrepozit fiscal de productie sau de depozitare; modul de utilizare si de justificare a consumului de marcaje; baza de impozitare a accizelor, aplicarea corespunzatoare a cotelor de impozitare, determinarea accizei.

Se verifica baza de calcul a impozitului pe veniturile nerezidentilor, existenta certificatului de rezidenta fiscala, determinarea impozitului.

Se verifica baza impozabila pentru determinarea fondului special pentru promovarea si modernizarea turismului, fondului special pentru sanatatea publica, fondului pentru mediu si determinarea obligatiei fiscale.

Precizam faptul ca natura investigatiei cu privire la datele inscrise in evidenta de contabila, in ceea ce priveste obligatiile fata de bugetul statului, fonduri speciale a fost detaliata in prezentul ghid la capitolul referitor la microintreprinderi: Conturi de terti.

3.5.2.9. Natura investigatiilor: Alte cheltuieli

Se verifica utilitatea lucrarilor si serviciilor in cadrul afacerii; realitatea preturilor practicate; concordanta cheltuielilor cu personalul si varsamintele asimilate cu sumele inscrise in statele de plata; alocarea cheltuielilor in perioadele fiscale scadente; existenta documentelor justificative si a modului de determinare a altor cheltuieli;

Se verifica daca au fost considerate mijloace fixe amortizabile: investitiile efectuate la mijloacele fixe care fac obiectul unor contracte de inchiriere, concesiune, locatie de gestiune sau altele asemenea;investitiile efectuate la mijloacele fixe existente, sub forma cheltuielilor ulterioare realizate in scopul imbunatatirii parametrilor tehnici initiali si care conduc la obtinerea de beneficii economice viitoare, prin majorarea valorii mijlocului fix;

3.5.3. Venitul net

Obiective

Venitul net/pierderea declarata este corect determinata?

Documente

Documente justificative Facturi, Avize de insotire a marfurilor, Borderouri de achizitii, Bonuri fiscale emise de aparate de marcat fiscalizate, Contracte de leasing, Contracte, situatii de lucrari, studii de piata, studii de marketing,etc.- pentru prestarile de servicii, Contracte si polite de asigurare, Contracte de inchiriere, Contracte de concesiune, Contracte de folosinta a unui brevet, inventie, inovatie, licenta, marca de comert sau fabrica, franciza, procedee de fabricatie etc., Contracte de colaborare

Contracte de comision, Contracte de reprezentare, de asisitenta juridica, Contracte de reclama si publicitate , panouri, pliante,etc, Contracte de sponsorizare, Contracte, comenzi, foi de parcurs, alte documente de transport, Declaratii vamale de import si acte constatatoare emise de organele vamale, Documente de banca (ordine de plata, cec-uri, bilete la ordin, cambii, extrase de cont in lei si devize).

Documente de casa (foi de varsamant, chitante, chitanta pentru operatiuni in valuta, dispozitii de plata catre casierie), Ordine si procese verbale de compensare - in cazul compensarilor, Note de receptie si constatare de diferente, Procese verbale de receptie sau de punere in functiune, etc.

Documente contabile Registrul jurnal de incasari si plati, junalul pentru operatiuni diverse, fise pentru operatiuni diverse, registrul inventar, Registrul de casa in valuta, Jurnalul de cumparari, etc.

Documente declarative declaratii speciale privind veniturile din activitati independente, Declaratia anuala de venit pentru asociatiile fara personalitate juridica, constituite intre persoane fizice Declaratia cod 300 - Decont de taxa pe valoarea adaugata, Declaratia recapitulativa privind achizitiile intracomunitare, etc.

Natura investigatiilor

Se verifica daca venitul net sau pierderea fiscala s-a calculat potrivit prevederilor legale, respectiv: din totalul sumelor incasate, evidentiate in col. 5, respectiv 6, din Registrul-jurnal de incasari si plati, se scad cheltuielile cu amortizarea fiscala a bunurilor si drepturilor, evidentiate in Fisa pentru operatiuni diverse, si totalul sumelor platite, evidentiate in col. 7, respectiv 8, din Registrul-jurnal de incasari si plati, si se aduna sumele platite pentru cumpararea bunurilor amortizabile si totalul cheltuielilor nedeductibile, care se preia din centralizatorul cheltuielilor nedeductibile, acest centralizator intocmindu-se cu ajutorul unui document cumulativ.

Se verifica daca venitul net sau pierderea fiscala a fost influentata cu platile si/sau incasarile efectuate in avans, care se refera la alte exercitii fiscale, in cazul drepturilor de proprietate intelectuala, cu impozitul de 15% din venitul brut incasat, iar in cazul valorificarii bunurilor in regim de consignatie, veniturilor obtinute ca urmare a unor activitati desfasurate in baza unui contract de agent, comision sau mandat comercial, precum si in cazul activitatilor de expertiza contabila, tehnica judiciara si extrajudiciara, cu impozitul de 10% din venitul brut incasat, reprezentand plati anticipate in contul impozitului anual.

Se verifica daca in determinarea venitului net contribuabilul a tinut cont de suma reprezentand contravaloarea bunurilor din patrimoniul afacerii care trec in patrimoniul personal al contribuabilului (care trebuia inclusa in venitul brut).

Se verifica daca in determinarea venitului net contribuabilul a tinut cont de cheltuielile nedeductibile fiscal, cum sunt:

- sumele sau bunurile utilizate de contribuabil pentru uzul personal sau al familiei sale;

- cheltuielile corespunzatoare veniturilor neimpozabile ale caror surse se afla pe teritoriul Romaniei sau in strainatate;

- impozitul pe venit datorat potrivit prezentului titlu, inclusiv impozitul pe venitul realizat in strainatate;

- cheltuielile cu primele de asigurare, altele decat cele prevazute in conditiile generale pe care trebuie sa le indeplineasca o cheltuiala pentru a fi dedusa;

- donatii de orice fel;

- amenzile, confiscarile, dobanzile, penalitatile de intarziere si penalitatile datorate autoritatilor romane si straine, potrivit prevederilor legale, altele decat cele platite conform clauzelor din contractele comerciale;

- ratele aferente creditelor angajate;

- dobanzile aferente creditelor angajate pentru achizitionarea de imobilizari corporale de natura mijloacelor fixe, in cazul in care dobanda este cuprinsa in valoarea de intrare a imobilizarii corporale, potrivit prevederilor legale;

- cheltuielile de achizitionare sau de fabricare a bunurilor si a drepturilor amortizabile din Registrul-inventar;

- cheltuielile privind bunurile constatate lipsa din gestiune sau degradate si neimputabile, daca inventarul nu este acoperit de o polita de asigurare;

- sumele sau valoarea bunurilor confiscate, ca urmare a incalcarii dispozitiilor legale in vigoare;

- impozitul pe venit suportat de platitorul venitului in contul beneficiarilor de venit;

- alte sume prevazute prin legislatia in vigoare.

Se verifica daca in determinarea venitului net contribuabilul a tinut cont de cheltuielile deductibile limitat, cum sunt: cheltuielile de sponsorizare si mecenat, cheltuielile de protocol, suma cheltuielilor cu indemnizatia primita pe perioada delegarii si detasarii in alta localitate, in tara si in strainatate, in interesul serviciului, cheltuielile sociale, pierderile privind bunurile perisabile, cheltuielile reprezentand tichetele de masa acordate de angajatori, contributiile efectuate in numele angajatilor la scheme facultative de pensii ocupationale, prima de asigurare pentru asigurarile private de sanatate, cheltuielile efectuate pentru activitatea independenta, cat si in scopul personal al contribuabilului sau asociatilor, care sunt deductibile numai pentru partea de cheltuiala care este aferenta activitatii independente, cheltuielile reprezentand contributii sociale obligatorii pentru salariati si contribuabili, dobanzi aferente imprumuturilor de la persoane fizice si juridice utilizate in desfasurarea activitatii, pe baza contractului incheiat intre parti, cheltuielile efectuate de utilizator, reprezentand chiria - rata de leasing - in cazul contractelor de leasing operational, respectiv cheltuielile cu amortizarea si dobanzile pentru contractele de leasing financiar.

Se verifica evolutia patrimoniului afacerii si modul de evidentiere in cheltuieli si, respectiv, in venituri a oricaror intrari sau iesiri de bunuri; orice intrare sau iesire din Registrul inventar va fi verificata in corelatie cu inregistrarea pe cheltuiala sau venit, in functie de prevederile in vigoare pentru fiecare an supus verificarii.

Se verifica daca depunerea si ridicarea numerarului in si din conturile curente de la banca au influentat venitul brut si cheltuielile anului respectiv, cu consecinta diminuarii venitului net impozabil.

CAP. 4 Metode de estimare a veniturilor

Operatiunile care au ca scop asigurarea exactitatii veniturilor declarate de catre intreprinderi sunt rareori efectuate de catre echipele de verificatori.

Este adevarat ca aceste operatiuni presupun o munca deseori semnificativa pentru obtinerea unor rezultate cu un caracter intotdeauna aleatoriu.

Cu toate acestea, excluderea unui domeniu atat de important, precum cel al veniturilor, din campul investigatiilor, cu atat mai mult intr-o economie in care greutatea platilor in bani lichizi ramane preponderenta, cel putin in cazul intreprinderilor mici, duce la privarea controlului fiscal de efectele scontate, fie la nivelul luptei contra comportamentelor frauduloase, sanctionate ca atare de catre legislatia romana, fie la nivelul bugetar.

Mai mult, daca se renunta la cunoasterea situatiei unei intreprinderi in privinta veniturilor, sefii acesteia vor fi in mod durabil incurajati in ideea ca aceasta schema de frauda presupune riscuri limitate.

Asadar, oricare ar fi rezultatele obtinute de catre echipele de control, operatiunile pe teren sunt indispensabile, in vederea provocarii unui comportament mai corect din partea intreprinderilor respective.

Se pot avea in vedere mai multe metode care permit evidentierea anomaliilor in privinta veniturilor si procedarea ulterioara la estimarea acestora :

- contabilitatea bunurilor;

- metoda constantelor;

- coeficientul multiplicator;

- imbogatirea contribuabilului.

In ceea ce priveste ultima metoda mentionata, trebuie remarcata absenta unei proceduri de control al veniturilor din dispozitivul legislativ roman, care le interzice echipelor de verificatori sa traga consecintele fiscale ale imbogatirii manifeste a unei persoane care declara venituri care nu au legatura cu situatia sa patrimoniala sau cu nivelul sau de viata. Aceasta nu constituie asadar un obiect pe mai departe.

In aceasta situatie, constatarea unor neconcordante in perioada verificata intre profitul profesional si situatia patrimoniala sau a trezoreriei si elementele nivelului de viata ale patronului, directorului sau asociatilor, care denota o imbogatire inexplicabila, poate crea semne de intrebare pentru verificatori in legatura cu corectitudinea veniturilor declarate si cu oportunitatea de a proceda la o estimare.

Aceste neconcordante pot fi evidentiate in stadiul de programare, de exemplu cu ajutorul cercetarilor efectuate de echipele insarcinate cu investigarea.

De asemenea, acestea pot fi evidentiate si in cadrul verificarii contabilitatii.

Desi, in stadiul actual al dreptului, seful intreprinderii care nu-si poate justifica imbogatirea nu poate fi taxat in mod direct, iar intreprinderea sa este in aparenta singura lui sursa de venit, evidentierea neconcordantelor va favoriza totusi analiza efectuata de echipele de verificatori si va putea constitui un element suplimentar in cazul sustinerii dosarului pe plan jurisdictional.

Pentru realizarea acestor lucrari, verificatorii vor putea in special sa stabileasca o balanta a trezoreriei private care le va permite sa compare, pe fiecare an verificat in parte, resursele de orice natura ale contribuabilului cu cheltuielile pe care le-a efectuat.

Inainte de a expune celelalte metode de estimare, trebuie amintit ca :

- anumite profesii se preteaza cu dificultate la estimarile veniturilor : nu exista o metodologie prin care sa se raspunda la toate situatiile ;

- in orice caz, aceasta presupune investigatii si/sau lucrari considerabile in cadrul intreprinderilor din partea echipelor de verificatori.

In consecinta, nu se poate preconiza recurgerea sistematica la aceasta metodologie, din motive evidente de eficienta (o estimare care nu produce efectele scontate va incuraja seful intreprinderii in ideea ca poate frauda fara urmari neplacute pentru el) si de timp.

In orice caz, investigatiile de acest tip presupun o analiza prealabila aprofundata, in cadrul stadiilor de programare si de pregatire a dosarului, efectuata de echipa de verificatori si de seful lor de serviciu, iar colaborarea cu echipele de investigatie va fi in mod frecvent necesara.

4.1 Valoarea probanta a contabilitatii

Inainte de a intreprinde estimarea veniturilor, echipele de inspectori trebuie neaparat sa valideze valoarea probanta a contabilitatii. Daca nu o pot demonstra, atunci intreprinderea lucrarilor este inutila, deoarece nu s-ar putea folosi in caz de procedura contencioasa.

Inspectorii trebuie sa-si puna doua intrebari :

- intreprinderea este in masura sa justifice suma veniturilor pe care le contabilizeaza pe baza unor documente detaliate?

- elementele care concura la formarea veniturilor sau la echilibrul conturilor sunt corespunzatoare ?

4.1.1 Nereguli de forma

Obiectivul este analizarea caracterului exhaustiv al documentelor contabile.

Absenta totala a contabilitatii constituie bineinteles un motiv suficient pentru ca administratia sa poata respinge rezultatele declarate, oricare ar fi motivul invocat de catre contribuabil (furt, incendiu, inundatie).

In schimb, absenta unui singur document contabil nu-i permite adminitratiei sa respinga o contabilitate, decat in cazul in care registrul care lipseste, a carui conducere este obligatorie conform unui text de lege, constituie pentru serviciul de control un mijloc esential de verificare, avand in vedere natura profesiei.

4.1.1.1 Globalizarea veniturilor

Inregistrarea globala a veniturilor, in finalul fiecarei zile sau lunar, este suficienta in sine, in absenta chiar si partiala a documentelor justificative, pentru pierderea caracterului probant al contabilitatii.

In cadrul examinarii documentelor justificative, inspectorul isi va pune urmatoarele doua intrebari:

- veniturile sunt suficient de individualizate pentru a permite relationarea vanzarilor cu facturile de achizitionare (comert) sau efectuarea unei analize a conditiilor de valorificare sau a unui control al concordantei rezultatelor declarate (fabricatie, prestari) ?

- sistemul utilizat permite garantarea faptului ca documentele au fost integral pastrate si contabilizate?

a) Inregistrarea globala a veniturilor in absenta documentelor justificative constituie o neregula grava.

Intreprinderea trebuie sa fie in masura sa justifice, prin acte detaliate, suma veniturilor pe care le contabilizeaza.

De asemenea, inscrierea globala a veniturilor la sfarsitul zilei sau lunar, in absenta chiar si partiala a documentelor justificative, poate constitui un motiv de respingere a contabilitatii.

b) Nereguli legate de o mica parte din venituri:

Trebuie notat ca neregulile limitate la o mica parte din venituri nu pot duce la respinderea intregii contabilitati.

Aprecierea consecintelor absentei contabilizarii detaliate a veniturilor necesita asadar deseori analiza documentelor sau informatiilor cuprinse in contabilitate, pentru a se evalua daca acestea au capacitatea de a le justifica.

c) Documente justificative admise:

Documentele justificative in materie de venituri sunt bonurile de casa sau rolele casei de marcat.

d) Acte care nu constituie documente justificative

- al doilea exemplar al notei de plata a clientilor, cu exceptia cazului in care este rupt dintr-un carnet cu file numerotate, deoarece administratia nu poate garanta, pe baza acestui tip de justificare, ca s-au pastrat exemplarele tuturor notelor de plata.

- documentele care nu contin denumirea sau datele de referinta ale produsului vandut nu pot constitui documente justificative suficiente. Documentele de justificare a veniturilor trebuie sa permita relationarea produselor vandute cu facturile de achizitionare corespunzatoare.

4.1.1.2 Documente justificative prinvind cheltuielile

Absenta documentelor justificative privind cheltuielile nu atrage in principiu respingerea contabilitatii.

a) Documente neobligatorii sau supuse secretului profesional

Administratia nu poate respinge o contabilitate pe baza neintocmirii unor documente contabile neobligatorii sau supuse secretului profesional.

Exemple de documente neobligatorii :

- Meniuri intr-un restaurant,

- Documente rezultate dintr-o contabilitate analitica, precum fisa cu programul de lucru si fisa de materii,

- Bonuri de comanda sau de livrare.

Ca regula generala, neintocmirea acestor documente nu constituie un motiv de respingere a contabilitatii. Cu toate acestea, poate constitui obiectul unei critici aduse intreprinderii in cadrul procedurii de estimare.

b) Mai multe nereguli la un loc

Neregulile descoperite in contabilitate afecteaza in principal fie conducerea registrelor contabile, fie documentele justificative si mai ales pe cele privind veniturile.

Descoperirea unei singure anomalii nu duce la considerarea unei contabilitati drept neprobante. Dar respingerea unei contabilitati rezulta cel mai adesea din acumularea mai multor nereguli care, luate individual, sunt insuficiente daca nu au un caracter destul de grav si de repetativ.

4.1.2 Validarea sistemului informatic

O contabilitate informatizata nu este neaparat o contabilitata regulata sau probanta. Functiile aplicatiei utilizate trebuie analizate in vederea garantarii regularitatii procedurilor software contabile si de gestiune.

Contribuabilul va fi intrebat in legatura cu :

- tipul de material utilizat si de software folosit. Se poate obtine o copie a fisierelor pe un suport electronic ?

- provenienta aplicatiilor : software 'din casa' sau achizitionate din comert?

- natura aplicatiilor : software 'inchise', fiind exclusa orice posibilitate de modificare fara interventie externa sau intreprinderea avand posibilitatea de a modifica integral sau partial datele initiale (data, numerotare, calcule intermediare.).

- utilizarea practica a aplicatiilor informatice de catre intreprindere (editare periodica a statisticilor de achizitionari, vanzari, studiul ratelor, existenta unui inventar permanent, a unei contabilitati analitice, a unei contabilitati a bunurilor.)

Trebuie validate informatiile colectate cu datele contabile (active imobilizate, facturi de imobilizare, de intretinere). Documentatia privind utilizatorii de software va ajuta la buna cunoastere a sistemului de informatii.

4.1.2.1 Software contabil

A se verifica inregistrarea corecta in contabilitatea generala a soldurilor din jurnalele auxiliare, indeosebi in cazul in care aceasta nu se face in mod automat.

4.1.2.2 Software de gestiune

Software de gestiune permite stabilirea documentelor justificative pentru venituri (facturi, note, bonuri), monitorizarea stocurilor (inventar permanent, gestionarea comenzilor), stabilirea unei contabilitati a bunurilor sau editarea datelor statistice (marje, rotatia stocurilor, diverse rate, rentabilitatea fiecarui salariat, vanzator, comercial.).

Aceste aplicatii sunt foarte utile in control, cu conditia ca informatiile obtinute sa fi fost validate, in special prin cunoasterea exacta a datelor retinute, a modului de procesare a acestora si a nivelului de fiabilitate a inregistrarilor, folosirea ulterioara de catre intreprindere.

Aplicatiile cu ajutorul carora se stabilesc documentele justificative pentru venituri trebuie examinate in mod prioritar, deoarece concura direct la determinarea regularitatii contabilitatii.

Proceduri de inregistrare a veniturilor:

Cine are acces si prin ce modalitati?

Moduri de corectare a veniturilor : anulare posibila fara urme sau obligatia de editare a unui bon.

Stadiul validarii inregistrarilor (de la intocmirea facturii, de la intocmirea facturii urmatoare, in cadrul MAJ, la sfarsitul zilei, altele)

Numerotarea facturilor : este continua sau automata?

Numai un studiu aprofundat al conditiilor de formare a rezultatului va putea duce eventual la deciderea respingerii documentelor justificative prezentate.

In final, trebuie examinat modul de anulare a facturilor. Daca se pot anula facturi in cursul sau la sfarsitul zilei (de exemplu, in functie de modul de plata), fara sa ramana urme la suprafata (renumerotarea automata a facturilor prevazute), atunci documentele justificative nu au valoare probanta.

In ceea ce priveste software de gestiune (contabilitatea bunurilor, inventar permanent, statistici), se impune cunoasterea functiilor utilizate de catre intreprindere si a rezultatelor obtinute.

In numeroase intreprinderi, exista un 'ghid al procedurilor informatice' care cuprinde modul de folosire al aplicatiilor utilizate si procedurile de implementat in caz de eroare la inregistrare sau de diverse modificari.

Cu ajutorul acestui manual, accesibil tuturor utilizatorilor, se pot evalua posibilitatile de manipulare a datelor si gradul de fiabilitate a sistemului prezentat.

Consultarea acestuia poate orienta cercetarile serviciului.

4.1.3 Cercetari externe

Elementele pe baza carora se poate caracteriza o disimulare a veniturilor se obtin cel mai des prin examinarea concordantei interne a contabilitatii sau a dosarului fiscal.

Se pot gasi si la originea selectarii afacerii pentru control si pot fi colectate inainte de control de catre serviciile de investigare, fie ca e vorba de procese extrase dintr-o procedura penala, de informatii comunicate de o alta administratie, de un denunt sau de un control efectuat la terti: clienti, furnizori, alte institutii

Pentru a fi utilizate si opozabile contribuabilului in cadrul verificarii, aceste informatii trebuie obtinute in mod regulamentar.

Contribuabilul trebuie informat in cadrul unei comunicari orale si bilaterale cu privire la continutul informatiilor si documentelor de origine externa pe care se bazeaza inspectorul in estimarea veniturilor.

Valoarea probanta a acestor informatii trebuie in mod normal coroborata cu constatari facute la contribuabil.

Se recomanda consemnarea unui acord scris din partea acestuia.

Un mare numar de informatii este disponibil atat in cadrul administratiei fiscale, cat si la administratiile externe.

Dificultatea consta in identificarea serviciului care poate detine informatii privind sectorul de activitate sau intreprinderea vizata.

4.1.4 Compararea incasarilor si documentelor justificative

Trebuie validat caracterul exhaustiv al veniturilor declarate, prin compararea actelor justificative privind veniturile prezentate, borderourile de remitere la banca (cecuri si cartele bancare) pentru a verifica daca incasarile contabilizate, in masa, corespund, in detaliu, cu vanzarile declarate.

Se alege o perioada pentru venituri intre doua remiteri la banca si se compara documentele justificative privind veniturile cu borderourile de remiteri.

Se impune cunoasterea frecventei remiterilor, a obiceiurilor intreprinderii (remiterea venitului zilnic in fiecare seara, a doua zi dimineata, a doua zi la pranz) si, eventual, a modalitatilor de iesire a veniturilor intreprinderii (tragerea unui tichet Z intermediar, stabilirea unui borderou de casa).

Acest tip de control poate pune sub semnul intrebarii valoarea probanta a contabilitatii, fara a constitui insa un mod de estimare a veniturilor, deoarece nu se poate afla pe baza sa suma banilor lichizi incasati direct de catre exploatator.

4.1.5 Alte comparatii

4.1.5.1 Aporturile conducerii

Nu atat originea aporturilor, decat daca acestea sunt efectuate in bani lichizi, le confera acestora un caracter suspect, ci volumul si regularitatea care sugereaza existenta unor venituri oculte.

4.1.5.2 Achizitionari lipsa

In lipsa unor confruntari externe, demonstrarea existentei cumpararilor fara facturi este dificila.

Existenta platilor efectuate de catre intreprindere necesita confruntarea cu date de la furnizor pentru a detecta achizitionarile fara facturi.

In cadrul criticii interne a contabilitatii, echipele de inspectori trebuie sa acorde o atentie deosebita absentei sau volumului redus de materii prime necesare activitatii intreprinderii. Compararea cantitatilor de produse relationate poate fi utila (faina si branza pentru pizza, faina si sare pentru produsele de panificatie, cornete si inghetata, ambalaje si continut). Se va analiza si ritmul de aprovizionare cu produse proaspete sau perisabile (paine.).

Numai printr-o analiza detaliata si exhaustiva a facturilor de cumparare pe o perioada anume sau pe mai multe produse se vor putea evidentia cumparaturile lipsa.

Analiza stocurilor, mai ales cand volumul si (sau) structura acestora nu corespunde cu cele ale produselor obtinute in urma activitatii, poate duce la evidentierea existentei unor cumparaturi subevaluate. De aceea trebuie comparate cu cumparaturile contabilizate.

Analiza stocurilor are asadar un caracter primordial in masura in care poate duce la respingerea contabilitatii. De altfel, cunoasterea anomaliilor detectate la acest nivel si cercetarea originii lor este indispensabila pentru a valida lucrarile de contabilitate a bunurilor si de estimare.

4.2. Contabilitatea bunurilor

Contabilitatea bunurilor consta in compararea cantitatilor vandute cu cele cumparate ; presupune informatii complete si valorificabile despre stocuri, achizitii si venituri.

Aceasta metoda de estimare se bazeaza pe analiza achizitiilor revandute, in cantitati, determinate dupa cum urmeaza :

+ Stoc initial

+ Achizitii in anul N

+ Oferte si promotii la achizitiile din anul N

- Stoc final

= Achizitii utilizate

- Consum intermediar

- Consum al sefului si salariatilor

- Stricaciuni, furturi, oferte, pierderi

- Reluari , credite

= Achizitii revandute

Sunt posibile doua analize :

- o contabilitate a bunurilor 'completa', care consta in compararea cantitatilor cumparate cu cantitatile revandute : in caz de  lipsuri , contabilitatea contribuabilului poate fi considerata ca nedoveditoare ; estimarea veniturilor este atunci realizata prin numararea lipsurilor respective.

- o contabilitate a bunurilor 'achizitii', care consta in aplicarea preturilor de vanzare pentru achizitiile revandute pentru a determina o cifra de afaceri estimata.

4.2.1. Activitati vizate, utilizari posibile

4.2.1.1. Metoda de estimare

Este folosita ca metoda principala de estimare in activitatile de cumparare/revanzare fara procesare.

De exemplu : comerciant de mobila, concesionar automobile, angrosist

Cumparari/revanzari in starea initiala (fara procesare), cu mana de lucru (instalare, punere in functiune sau livrare) sau activitati mixte (revanzari in starea initiala sau revanzari dupa procesare).

De exemplu : constructii, textile (fabricatie), garaje, restaurante.

In cadrul acestor activitati, contabilitatea bunurilor permite evaluarea nivelului fraudei.

Cuantificarea se face prin examinarea valorii adaugate produse de catre intreprindere : perioada scursa, productia medie a unui salariat, pretul de revenire, refacturarea, sau printr-o metoda statistica (numita metoda  vinurilor ).

4.2.1.2. Respingerea contabilitatii

Contabilitatea bunurilor poate fi utilizata ca baza de respingere a contabilitatii in toate activitatile in care o parte semnificativa a cifrei de afaceri este constituita din vanzarea unuia sau mai multor produse clar identificabile.

In fapt, se analizeaza produsele revandute in starea initiala (de exemplu, bauturile intr-un restaurant) sau revandute dupa o procesare simpla (de exemplu, in activitati de asamblare).

In acest caz, analiza activitatii determina partea achizitionarilor cuantificabile si permite descoperirea neregulilor, pentru a justifica o respingere a contabilitatii.

4.2.2. Alegere a analizei

Optiunea de a efectua o contabilitate completa a bunurilor ridica o problema de fezabilitate.

In cazul existentei unui numar de produse semnificative, trebuie aceasta sa fie exhaustiva sau sa presupuna o alegere a produselor de analizat ?

Pe de alta parte, se prefera executarea unei contabilitati a bunurilor asupra anumitor produse, pe un an intreg, sau exhaustiva, pe o perioada mai scurta ?

4.2.2.1. Contabilitatea bunurilor, exhaustiva sau nu

Se prefera intotdeauna o contabilitate a bunurilor exhaustiva unei analize asupra unui simplu esantion.

Cu toate acestea, numarul mare de articole de analizat sau detalierea insuficienta a documentelor justificative pentru venituri, in special in privinta articolelor cu preturi mici, constituie in mod frecvent un obstacol in realizarea acesteia.

Astfel, in cazul unei exploatari bazate pe vanzarea unui produs sau a unei categorii de produse, contabilitatea bunurilor nu le poate viza decat pe acestea din urma: este un caz des intalnit in restaurante, unde se efectueaza o contabilitate a bunurilor exhaustiva asupra vinurilor sau asupra totalitatii bauturilor, care duce la evidentierea vanzarilor minimalizate (si/sau a achizitionarilor lipsa) si sprijina respingerea contabilitatii, in combinatie cu metoda vinurilor (metoda constantelor).

In sprijinul respingerii contabilitatii, analiza anumitor articole, clar identificabile, poate fi suficienta : de exemplu, uleiul pentru vidanjare sau placutele de frana la proprietarul unui garaj.

In cadrul analizei, poate fi utila combinarea produselor semnificative cu produse mai putin utilizate sau constatate printre achizitionari, dar nestocate. Acest tip de analiza poate consolida o respingere a contabilitatii, in cazul actualizarii neconcordantelor (stocuri minimalizate pentru produsele nestocate si vanzari minimalizate pentru produsele semnificative).

4.2.2.2. Alegerea perioadei

O contabilitate a bunurilor necesita indeosebi cunoasterea exacta a stocurilor la intrarea si la iesirea din perioada studiata.

De aceea, ca regula generala, aceasta ar trebui realizata pe exercitiul social, inventarierile de inchidere fiind opozabile contribuabilului.

Cu toate acestea, o operatiune mai scurta poate fi satisfacatoare in anumite situatii :

achizitionarea unui produs nou in cursul anului (stoc initial nul) ;

pagube sau daune care au facut obiectul unei declaratii a stocurilor pierdute la asigurari ;

vanzarea sau recumpararea unui fond in curs de exercitiu : stabilirea unui stoc de reluare ;

cumpararea la cererea clientului : exemplu : lucarne la un zidar ;

existenta produselor sezoniere : capsuni la un comerciant de produse proaspete, lacramioare sau mimoze la un florar (este suficienta identificarea primei cumparari din sezonul respectiv).

In orice caz, stabilirea unei contabilitati a bunurilor pe o perioada mai scurta decat exercitiul social necesita o cunoastere serioasa si opozabila, eventual validata de catre contribuabil, a stocurilor la intrarea si iesirea din perioada considerata.

4.2.2.3. Date necesare

Este necesara validarea prealabila a elementelor precum veniturile, cumpararile, stocurile, in absenta carora se vor ridica semne de intrebare legate de fezabilitatea sau fiabilitatea metodei. Aceste elemente sunt necesare, dar nu intotdeauna suficiente, putandu-se lua in calcul si alti parametri : pierderi, oferte, consum intern (personal, consum intermediar), furturi, reluari, credite..

Cunoasterea si evaluarea acestora trebuie sa faca obiectul unor discutii prealabile si amanuntite cu contribuabilul in cauza. Imprecizia acestora poate genera diferente importante sau discutii ulterioare care risca sa anuleze orice interes sau forta probanta a acestei operatiuni lungi si dificile.

4.2.2.3.1. Venituri contabilizate

Acestea trebuie sa fie suficient de detaliate, atat la nivelul identificarii produselor, cat si la nivelul indicarii precise a cantitatilor vandute.

Analiza documentelor de venituri (facturi, bonuri de casa) poate permite de altfel efectuarea unei alegeri a produselor care vor face obiectul unui calcul (esantion).

Globalizarea totalitatii sau a unei parti semnificative din vanzari poate duce foarte rapid la abandonarea acestui mijloc de estimare.

O globalizare partiala a anumitor venituri nu constituie un obstacol in buna desfasurare a unei contabilitati a bunurilor, folosita indeosebi ca mijloc de respingere a contabilitatii. Cu toate acestea, inainte de a fi initiata, trebuie determinate cu precizie rezultatele scontate si posibila lor utilizare.

Luam exemplul unei intreprinderi care cumpara doua produse A si B, revandute fara deosebire :

- Achizitii revandute ale produsului A 10

- Achizitii revandute ale produsului B 20

- Totalul achizitiilor revandute 30

- Vanzari globale analizate 25

- Venituri disimulate (in cantitate) 5

Detalierea vanzarilor pe fiecare produs : Aceasta detaliere poate fi realizata pornind de la preturile de vanzare, daca acestea se deosebesc in functie de fiecare articol vandut.

- Produsul A  15

- Produsul B 10

Confruntarea cu cumpararile

- Achizitii lipsa ale produsului A 5 (10 cumparate, 15 vandute)

- Achizitii revandute ale produsului A rectificate 15

- Achizitii revandute ale produsului B 20

- Achizitii revandute rectificate 35

- Venituri disimulate reale = 35-25 = 10 (Achizitii revandute rectificate - vanzari declarate)

Astfel, simplul studiu al preturilor de vanzare ale acestor produse va permite, prin confruntarea cu un element extra-contabil (tarife clienti sau altele), determinarea precisa a acizitionarilor lipsa si a veniturilor efectiv minimalizate.

Trebuie de asemenea verificat daca documentele cu venituri prezentate corespund exact cu totalitatea veniturilor contabilizate.

Aceasta operatiune trebuie sa rezulte dintr-o confruntare, prin sondaj, a facturilor cu jurnalul de vanzari (in masa sau in detaliu). In fapt, este inutila analiza documentelor justificative de venituri care nu sunt exhaustive.

Analiza documentelor justificative de venituri si confruntarea acestora cu contabilitatea constituie o etapa prealabila indispensabila in desfasurarea unei contabilitati a bunurilor.

Aceasta permite aprecierea conditiilor de realizare a acestui mijloc pentru a se decide daca va fi sau nu realizat, in functie de constrangerile intalnite, de rezultatele scontate si de utilizarea lor ulterioara.

4.2.2.3.2. Achizitii revandute

De asemenea, trebuie verificat ca facturile de cumparare prezentate :

- sa nu fie globale sau imprecise : denumirea produselor, cantitatea ;

- sa corespunda cu totalitatea facturilor contabilizate (confruntare cu jurnalul de cumparaturi sau cu conturile furnizori) ;

- sa fie regulate in privinta obiceiurilor intreprinderii si a modului sau de aprovizionare.

I se poate cere unei echipe de investigare sa efectueze si confruntari externe cu informatii de la furnizori.

O validare a facturilor de cumparare poate rezulta si din confruntarea achizitiilor cu bonurile de comanda, de livrare, cu facturile transportatorilor.

4.2.2.3.3. Inventarierea stocurilor

Acestea trebuie sa fie detaliate : denumirea produselor, cantitati individuale.

4.2.2.3.4. Incidenta modului de contabilizare

La analiza achizitionarilor, stocurilor si vanzarilor, trebuie sa se tina cont de obiceiurile contabile ale intreprinderii.

De exemplu, marfurile primite in decembrie vor figura in stocul final (data extra-contabila) al exercitiului, dar vor fi inregistrate la achizitionarile din anul urmator. Aceasta observatie este cu atat mai semnificativa atunci cand intreprinderea nu plateste imediat. Diagnosticul unei contabilitati a bunurilor fara retratare poate duce la o concluzie eronata care comporta achizitionari lipsa.

Aceasta va influenta si anul urmator, in cursul caruia trebuie luat in calcul un dublu risc, in contabilitatea bunurilor, legat de articolele care figureaza deja in stocul initial (data extra-contabila) si de facturile referitoare la anul precedent. Si in acest caz diagnosticul ar fi eronat.

4.2.3. Metodologie

Contabilitatea bunurilor se poate raporta la totalitatea produselor sau la o parte dintre acestea.

Inainte de a intreprinde contabilitatea bunurilor, trebuie foarte precis cunoscute mijloacele de gestiune ale intreprinderii : daca exista un soft de monitorizare a stocurilor (stocuri permanente) sau o remuneratie pe baza de procent care sa necesite cunoasterea, pentru fiecare salariat in parte, a marjelor realizate si, pe cale de consecinta, a cantitatilor vandute, atunci este inutila initierea unei contabilitati a bunurilor manuale.

In prealabil, trebuie :

- evaluate riscurile de erori ;

- fiabilizate documentele prezentate ;

- cunoscute si cuantificate elementele externe susceptibile sa produca vicii sau sa modifice rezultatele : pierderi, stricaciuni, oferte, consum intern

Aceste puncte necesita, atunci cand este posibil, angajarea imediata a unui dialog oral si in contradictoriu, ale carui concluzii ii vor fi comunicate in scris contribuabilului, spre informare si eventuale observatii.

Analiza exhaustiva a achizitionarilor, stocurilor si vanzarilor, pe fiecare produs sau pe fiecare tip de produs in parte, intre doua inventarieri de stoc (cel mai frecvent pe o perioada de un an, dar se poate si pe o perioada mai scurta, daca stocurile intermediare sunt considerate fiabile). Sunt opozabile numai cele cu o cuantificare raportata la bilant.

Analiza exhaustiva a achizitiilor si luarea in calcul a incidentei stocurilor (+ stoc initial - stoc final) permit determinarea achizitiilor utilizate.

In determinarea achizitiilor revandute, trebuie luata in calcul utilizarea eventuala a anumitor produse pentru consumul intermediar, consumul personalului si diversele pierderi.

La analiza vanzarilor, trebuie intotdeauna sa se tina cont de fluxurile efective de marfuri, asa cum rezulta din conditiile reale de exploatare.

Vanzarile vor fi confruntate cu achizitiile revandute.

4.2.4. Utilizarea rezultatelor obtinute

O contabilitate a bunurilor completa poate duce la unul dintre urmatoarele patru rezultate :

4.2.4.1. Conformitatea rezultatelor cu datele intreprinderii

Daca operatiunea a fost exhaustiva, acest rezultat duce la validarea veniturilor declarate, fara sa demonstreze ca intreprinderea utilizeaza unul sau mai multe articole pentru care disimuleaza totalitatea achizitionarilor si vanzarilor.

Acest caz poate fi intalnit in anumite activitati, in special la prestatorii de servicii la care valoarea adaugata a personalului joaca un rol important.

De exemplu, in cazul unui zidar care vinde direct toate lucarnele pe care le pune clientilor sai sau al unui pictor ai carui clienti cumpara direct tapetul sau vopseaua, contabilitatea bunurilor pentru aceste produse este inadaptata.

4.2.4.2. Contabilitatea bunurilor arata ca societatea vinde mai multe articole decat cumpara : a priori societatea minimalizeaza achizitiile sale.

In acest caz, ar fi interesanta realizarea unor confruntari sistematice cu informatii de la furnizorii societatii si, daca este cazul, cu informatii de la furnizorii concurenti cunoscuti in regiune.

Aceste confruntari vor trebui extinse : denumirea intreprinderii, insemnul comercial, numele asociatilor, al sotului/sotiei, numele salariatilor, alta intreprindere cunoscuta a furnizorului la aceeasi adresa. Experienta arata ca un singur furnizor poate deschide mai multe conturi 'clienti' pentru aceeasi entitate economica.

Cu toate acestea, daca intreprinderea utilizeaza un sistem de frauda simplu precum cumpararea dintr-un supermagazin, serviciul va trebui sa evalueze achizitiile lipsa prin analizarea mijloacelor de exploatare, minimul retinut neputand fi mai mic decat rezultatele contabilitatii bunurilor.

Evidentierea acestui tip de anomalie necesita o critica a contabilitatii si o recalculare a achizitiilor utilizate, in vederea unei apropieri cat mai mari posibile de conditiile de exploatare reale ale intreprinderii verificate.

4.2.4.3. Contabilitatea bunurilor arata ca societatea vinde mai putine articole decat cumpara : societatea minimalizeaza vanzarile sale.

Este vorba de o activitate de comert, aplicarea pretului de vanzare la fiecare articol lipsa trebuie sa permita, sub rezerva anumitor modificari aferente pretului de vanzare (reduceri, rabaturi, sconturi, atribuirea de articole gratuite), determinarea cifrei de afaceri disimulate.

In celelalte cazuri, rezultatul contabilitatii bunurilor permite o respingere a contabilitatii.

Aceasta constituie o baza pentru celelalte metode de estimare (exemplu : metoda vinurilor) sau un mijloc de confruntare a metodelor utilizate.

4.2.4.4. Contabilitatea bunurilor duce la rezultate contrastante : anumite articole sunt mai mult vandute decat cumparate, iar altele sunt mai mult cumparate decat vandute.

In functie de importanta anomaliilor, acest rezultat poate exprima un inventar necorespunzator completat la sfarsit de an, o inregistrare defectuoasa a cumpararilor si/sau vanzarilor sau poate confirma existenta unei fraude la nivelul veniturilor.

Daca este vorba de o activitate de comert, aplicarea pretului de vanzare la fiecare articol lipsa trebuie sa permita, sub rezerva anumitor modificari aferente pretului de vanzare (reduceri, rabaturi, sconturi, atribuirea de articole gratuite), determinarea cifrei de afaceri disimulate.

4.2.5. Concluzie

Contabilitatea bunurilor completa si exhaustiva este, daca este posibila si adaptata la activitatea intreprinderii, un mijloc precis si probant de repunere in cauza a contabilitatii si de valorificare a veniturilor lipsa.

Cu toare acestea, ea necesita o perfecta cunoastere prealabila a activitatii si a sistemului contabil al intreprinderii verificate si nu trebuie, in consecinta, sa fie initiata fara o reflectie initiala.

Este un mijloc de estimare precis, odata ce achizitiile revandute au fost corect fiabilizate si ce conditiile de vanzare sunt binecunoscute serviciului.

4.3. Metoda 'statisticilor sau constantelor'

Extrapolarea unei constante, observata pe un esantion, este posibila atunci cand esantionul este reprezentativ. Dar se prefera intotdeauna sa fie exhaustiva in masura posibilului.

Principiile extrapolarii rezultatului unui esantion

- Esantionul trebuie sa vizeze intreaga perioada de impunere. Extrapolarea rezultatelor unui coeficient determinat pe un singur exercitiu trebuie proscrisa, exceptand cazurile in care informatiile disponibile nu permit o mai buna aproximare. Astfel, in acest caz, metoda va putea consta in extrapolarea la anii verificati a rezultatelor obtinute plecand de la datele contemporane cu operatiunile la fata locului, corectata eventual cu variatiile din activitate.

- Esantionul trebuie sa fie reprezentativ prin numarul de articole selectate si perioadele retinute.

- Calcularea marjei esantionului trebuie sa fie echilibrata si sa tina cont de dificultatile specifice fiecarei activitati in parte si de factorii corectori.

Elementele de fapt (registrul preturilor, factorii corectori) retinute in cadrul dialogului orale si in contradictoriu trebuie consemnate.

4.3.1. Metoda constantelor

Metoda constantelor presupune o abordare non exhaustiva in masura in care consta in estimarea indirecta a cifrei de afaceri totale, limitand studierea achizitiilor revandute la anumite produse sau grupuri de produse usor identificabile in veniturile contabilizate.

In cazul unei disimulari a veniturilor prin disimularea achizitionarilor, achizitionarile fara facturi nu sunt in general repartizate regulat in timp sau intre diferitele produse.

Demersul consta in urmarirea unuia sau mai multor elemente semnificative, usor identificabile, care sunt integrate in cadrul serviciului prestat sau al procesului de fabricare.

Metoda vinurilor in restaurante tine de aceasta metoda.

Insa metoda constantelor se poate aplica in alte sectoare in care se poate determina prin esantionare partea anumitor produse sau componente revandute in facturile de vanzare. De exemplu, in cazul pieselor detasabile in sectorul reparatiilor de automobile sau al anumitor elemente de constructie in sectorul constructiilor. Dificultatea consta in selectarea produsului, pentru care riscul de frauda este minim si a priori indepartat.

4.3.2. Metoda lichidelor

Metoda lichidelor se aplica in sectorul restaurantelor, atunci cand verificatorul dispune de o informatie suficient de detaliata in legatura cu mesele servite si achizitionarile revandute de produse lichide (vinuri, aperitive, cafele).

In practica, aceasta necesita exploatarea statistica a unui esantion de duplicate ale notelor din restaurant, formulate suficient de detaliat pentru a determina, fara ambiguitate, pentru fiecare bucata in parte, partea de venituri legata de lichide din totalul notei. De asemenea, necesita dispunerea de informatii fiabile asupra cantitatilor de produse lichide cumparate (exploatarea facturilor de cumparare), variatiile stocurilor, dozarile si preturile practicate la revanzare, in vederea realizarii unui studiu exhaustiv al achizitionarilor revandute redus numai la produsele lichide. Aceasta metoda presupune asadar aceleasi exigente ca elaborarea unei estimari bazate pe contabilitatea bunurilor.

Studiul statistic se poate limita in mod valabil numai la vanzarile de vinuri.

4.3.2.1. Principii generale si interesul pe care in prezinta aceasta metoda

Metoda se bazeaza pe estimarea efectuata pe un esantion reprezentativ de note de plata dintr-un restaurant, referitoare la partea de venituri pentru lichidele cuprinse in cifra de afaceri a restaurantului.

Proportiile de lichide in cifra de afaceri totala, cifra de afaceri lichide reconstituita si cifra de afaceri totala se determina dupa cum urmeaza :

- Estimarea proportiei lichidelor in Cifra de afaceri Totala :

Aceasta proportie este egala cu raportul : Cifra de afaceri  lichide  a esantionului / Cifra de afaceri totala a esantionului.

In continuare, pornind de la o analiza exhaustiva a facturilor de cumparare de lichide (vinuri, aperitive, bauturi digestive, cafele) si tinand cont de variatia stocurilor, se pot estima cantitatile de lichide revandute teoretic pentru fiecare produs (metoda contabilitatii bunurilor). Aplicand tarifele si dozarile practicate la cantitatile revandute, corectate in prealabil cu pierderile, ofertele si utilizarile in bucatarie, se estimeaza cifra de afaceri lichide.

- Determinarea Cifrei de afaceri Totale a restaurantului :

Cifra de afaceri totala a restaurantului poate fi estimata prin impartirea cifrei de afaceri lichide la proportia estimata, pornind de la analiza esantionului notelor de plata ale restaurantului.

Interesul pe care il prezinta aceasta metoda consta in posibilitatea de a estima indirect cifra de afaceri totala a restaurantului, limitand studiul numai la vanzarile de lichide. Prin aceasta, se evita problemele metodologice legate de cuantificarea procesarii produselor (solide) incorporate in pregatirea felurilor de mancare si care influenteaza pretul de revenire al meniurilor.

Cu toate acestea, validitatea rezultatelor obtinute se bazeaza pe fiabilitatea estimarii proportiei cifrei de afaceri a lichidelor, ca si obiectivitatea parametrilor retinuti in contabilitatea bunurilor : o mica modificare a acestei proportii estimate a lichidelor poate antrena o mare variatie a cifrelor estimate. De asemenea, formula utilizata pentru estimarea cifrei de afaceri totale creeaza un 'efect multiplicator' semnificativ intre o variatie a cifrei de afaceri lichide estimate si rezultatele lucrarilor. Aceste efecte de amplificare sunt cu atat mai ridicate cu cat proportia lichidelor este mai mica in cifra de afaceri totala. O metoda care sa distinga totalitatea lichidelor ar fi mai putin supusa acestor efecte decat metoda vinurilor.

Lucrarile de estimare a proportiei lichidelor si de estimare a cifrei de afaceri lichide trebuie sa faca obiectul unei atentii deosebite la alegerea esantionului.

4.3.2.2. Estimarea proportiei lichidelor in cifra de afaceri : notiunea de esantion reprezentativ

Este necesara o analiza exhaustiva a duplicatelor notelor de plata, pe o perioada care reprezinta minim 10% din zilele in care respectivul restaurant este deschis, dar poate fi necesar un volum mai mare in functie de conditiile de functionare.

Aceasta analiza presupune pentru fiecare nota inregistrarea pretului total si a pretului lichidelor, pentru a aduna fiecare dintre aceste cifre pe perioada retinuta.

Trebuie sa se tina cont de fluctuatiile saptamanale si sezoniere, care influenteaza in general proportia veniturilor pentru lichide. In practica, daca restaurantul respectiv este deschis tot anul, fiecare luna trebuie sa fie reprezentata in esantion.

4.3.2.3. Estimarea partii 'lichide' din cifra de afaceri, pornind de la o metoda cantitativa si exhaustiva

Aceasta etapa a metodei tine de contabilitatea bunurilor. Metodologia de implementat se bazeaza pe o analiza exhaustiva a achizitionarilor de lichide, corectate cu variatiile stocurilor pentru fiecare produs sau tip de produs in parte. Aceasta faza necesita o informare completa si precisa in legatura cu natura produselor revandute, ca si definirea unei perioade de estimare incadrate de doua inventare.

Dincolo de sticlele revandute in starea initiala, cantitatile disponibile la revanzare trebuie convertite in functie de dozarile practicate de restaurantul respectiv. Daca acestea nu figureaza in documente fiabile, atunci trebuie definite in contradictoriu, stabilindu-se in special registre detaliate scrise contrasemnate de catre contribuabil, cu eventualele sale observatii.

Mai departe, ar trebui cunoscute si cuantificate elementele externe, susceptibile sa modifice cantitatile disponibile la vanzare : pierderi, oferte, furturi, stricaciuni, consumuri personale si alte consumuri interne (produse lichide utilizate in prepararea felurilor de mancare), deseori determinate prin aplicarea de coeficienti forfetari, individualizati pe produse. Si in aceasta faza, obtinerea de informatii sau validarea lor in cadrul dialogului oral si in contradictoriu necesita o consemnare scrisa.

Ultima etapa este estimarea cifrei de afaceri pentru fiecare produs in parte, prin aplicarea tarifelor practicate de restaurantul respectiv la cantitatile revandute. In cazul in care meniul referitor la perioada controlata nu a fost pastrat, aceste tarife pot fi stabilite pornind de la duplicatele notelor de plata de la restaurant.

Metoda lichidelor este o varianta a metodei constantelor. Modalitatile de implementare a acesteia se pot transpune intr-o situatie generala, in care se poate estima proportia produselor determinate in cifra de afaceri, estimarea cantitativa bazandu-se pe studiul veniturilor pe care le genereaza.

Efectele de amplificare sunt cu atat mai ridicate cu cat proportia produselor alese este mai mica in Cifra de afaceri totala. Astfel, se considera necesara reperarea unui element in structura vanzarilor care sa fie revandut in mod regulat, semnificativ, si care sa reprezinte un procent important din vanzari si achizitionari si a carui identificare sa nu fie contestabila.

4.3.3. Metoda 'constantelor de fabricare'

Intr-un sector de fabricare, verificatorul poate urmari, in procesul de fabricare si de vanzare, un element achizitionat in exterior de intreprindere si incorporat fara procesare in produsul finit (exemplu : mic motor electric incorporat intr-un utilaj). Numarul acestor elemente utilizate (cantitati cumparate corectate cu variatia stocurilor) da numarul produselor finite vandute sau disponibile la vanzare (metoda constantelor de fabricare).

O constanta de fabricare se defineste asadar ca un raport, caracteristic al profesiei, intre elementele constitutive ale pretului de revenire si fabricarea in ansamblu. Metoda constantelor de fabricare constituie astfel o metoda indirecta de estimare.

Pe langa sectoarele de productie, metoda constantelor de fabricare se poate aplica si in sectoarele de servicii : in acest caz, demersul consta in urmarirea unuia sau mai multor elemente identificabile care sunt integrate in serviciul prestat (exemplu : samponarea la coafor). Dificultatea consta aici in selectarea produsului, buna cunoastere a criteriilor tehnice de utilizare, regularitatea cumpararilor si utilizarilor (in practica : alegerea unui produs pentru care riscul de frauda este minim si poate fi a priori indepartat). Cu toate acestea, efectul multiplicator are, in aceste situatii, o asemenea amploare incat metoda trebuie utilizata cu mari precautii.

4.4. Metoda coeficientului multiplicator

4.4.1. Activitati vizate

Este vorba de activitati de revanzare in starea initiala, de procesare sau de prestari de servicii, atunci cand acestea din urma sunt insotite de furnizarea unor produse usor identificabile si nefabricate de catre intreprindere.

4.4.2. Principiu

Compararea preturilor de cumparare a produselor cu preturilor lor de vanzare, pentru calcularea unui coeficient (pret de vanzare/pret de cumparare).

Abordarea preturilor de cumparare poate rezulta din :

- analiza facturilor : revanzari in starea initiala ;

- prezentarea fiselor de productie (brutarie, fabricare de mobila) ;

- studiul realizat la fata locului : interogari orale si scrise, vizitarea spatiilor, analiza intrumentelor de productie, citirea modurilor de utilizare si a caracteristicilor masinilor folosite ;

- documentarea pe langa sindicatele profesionale vizate ;

- orice alt mijloc.

Studiul preturilor de vanzare necesita :

- documente contabile sau extra-contabile suficient de precise : facturi, tarife, prospecte, altele ;

- o cunoastere suficienta a produselor fabricate : un singur articol generic poate avea caracteristici diferite (dimensiune, greutate, culoare, materie.), si preturi de vanzare diferite.

Estimarea cifrei de afaceri necesita determinarea unei ponderi, pentru a tine cont de greutatea fiecarui produs vandut in vanzarile totale, mediile aritmetice trebuind proscrise.

4.4.3. Obiectiv

Aplicarea coeficientului ponderat determinat la achizitionarile revandute, rectificate si validate, pentru obtinerea cifrei de afaceri teoretice, care va fi comparata cu cifra de afaceri contabilizata, pentru a determina existenta eventuala de disimulari de venituri.

4.4.4. Definitii

4.4.4.1. Achizitii revandute

Stoc initial

+ Achizitii in anul N

+ Oferte si promotii la achizitiile din anul N

- Stoc final

= Achizitii utilizate

- Consum intermediar

- Consum al sefului si salariatilor

- Stricaciuni, furturi, oferte, pierderi

- Reluari, credite

= Achizitii revandute

4.4.4.2. Anualitatea coeficientilor

In masura posibilului, coeficientii trebuie sa fie calculati pentru fiecare exercitiu in parte (anualitatea impunerii).

4.4.5. Determinarea pretului de cumparare

Trebuie tinut cont de rabaturile si risturnele (reducerile) obtinute global, in partea de jos a facturii sau la sfarsitul perioadei, sau de produsele care fac obiectul unor oferte si care minimalizeaza pretul de cumparare facturat intreprinderii.

In acelasi mod, dar in sens contrar, trebuie tinut cont de eventualele pierderi (de fabricare sau altele).

4.4.5.1. Revanzare in starea initiala

Este cazul cel mai simplu : citirea facturilor furnizorilor permite identificarea preturilor de cumparare a articolelor revandute in starea initiala.

Cu toate acestea, atunci cand facturile fac obiectul unor reduceri globale sau cand anumite articole sunt obiectul unor oferte, se considera necesara calcularea incidentei asupra pretului de cumparare.

4.4.5.2. Fabricare

Intreprinderea fabrica articole dupa ce cumpara mai multe alte articole sau materii prime (exemplu : brutar).

Este indicata cunoasterea cantitatii achizitiilor incorporate in produsul final (comunicarea fiselor sau carnetelor de fabricare, studiu in contradictoriu).

Pretul de cumparare al produsului comercializat se stabileste pe baza pretului de cumparare al fiecarui produs incorporat in parte, ponderat prin greautatea sa respectiva in fabricare.

Evaluarea realizata de catre intreprindere pentru valorificarea stocurilor sale poate oferi o baza de control.

Exemplu : Fabricarea unui produs finit F, pornind de la trei produse de baza A, B si C

Produs  % in produsul final Pret de cumparare unitar Pret de cumparare unitar

la fiecare produs la produsul finit

A  10% 2,5 0,25

B  25% 2,2 0,55

C  65% 1,00 0,65

F  100% - 1,45

4.4.5.3. Procesare

Intreprinderea proceseaza marfurile cumparate inainte de a le revinde (exemplu : macelar, tamplar).

Este indicata, inca de la primele interventii in intreprindere, determinarea modificarilor aduse materiei prime achizitionate.

Exemplu : revanzarea unui produs A dupa o procesare care a antrenat 20 % pierderi.

Urmarindu-se conditiile de exploatare si datele intreprinderii, se pot efectua mai multe tipuri de calcule:

Calcularea pretului de cumparare unitar la produsul vandut :

Produs Cantitate unitara Pret de cumparare unitar Pierdere Cantitate unitara vanduta Pret de cumparare unitar la fiecare produs la produsul vandut

A 1,00 2,50 20% 0,80 3,125

Aceasta se justifica atunci cand produsul este utilizat in fabricare si cand este necesara recalcularea cantitatilor vandute in mod real (exemplu : faina la brutarie).

Astfel, un brutar achizitioneaza :

- 100 kg de faina cu 2,50 lei, cu 10 % pierderi ;

- 20 kg de materii grase cu 25,00 lei, cu 2 % pierderi ;

- 200 oua cu 1,00 lei bucata ;

- si fabrica 140 kg de produs finit F.

Pretul sau de revenire pentru 1 kg de produs finit va fi :

Produs Cantitate folosita Pret de cumparare unitar la fiecare produs Pret de revenire fara

taxe pentru 140

Faina  90 2,77 250

Unt 19,60 25,51 500

Oua 200 1,00 200

Se da un pret de revenire de 950 lei pentru 140 bucati si un pret unitar de 6,79 lei.

Confruntarea acestui pret de cumparare cu pretul de vanzare da un coeficient calculat cu pierderile incluse, care evita refactiile globale greu de justificat in detaliu, atunci cand pierderile constatate variaza mult de la un produs la altul.

Acest coeficient va putea fi aplicat la achizitiile revandute, fara modificari datorate pierderilor, aceastea fiind deja luate in considerare la calculul efectuat mai sus.

Refactie in finalul estimarii :

In cazul unei procesari simple, adica al unei procesari a unui produs care va fi revandut direct, fara sa fie incorporat intr-un alt bun sau fara sa suporte adaugarea unui alt produs (exemplu : bucata de carne revanduta dupa ce a fost transata), refactia datorata pierderilor este deseori realizata in mod global, in finalul estimarii.

4.4.6. Determinarea pretului de vanzare

Pretul de vanzare este determinat, pentru fiecare articol in parte, pornind de la facturile de vanzare, de la cataloagele si brosurile comerciale atunci cand acestea exista, de la contabilitate sau, daca este cazul, de la un registru de preturi stabilit in contradictoriu in cadrul interventiilor la fata locului.

Trebuie atrasa atentia asupra evenimentelor susceptibile sa modifice preturile de vanzare practicate de catre intreprindere : perioada soldurilor ; produse care fac obiectul unor oferte ; activitate sezoniera (variatia pretului articolelor in functie de sezon ; exemple : fructe si legume, flori).

Cu toate acestea, se recomanda o analiza exacta a conditiilor vanzarilor determinate de catre comerciant, inainte de realizarea calculelor : se intampla deseori ca acesta sa-i aplice clientului o marire a preturilor sale de cumparare, cu un coeficient aproape constant.

Retratarea preturilor de vanzare, dar si a preturilor de cumparare, in cazul unei mari variatii a acestora din urma, este atunci inutila.

Exemplu

Produs A, achizitionat cu 50 lei si vandut cu 100 lei pe parcursul intregului an, cu exceptia perioadei de solduri, in care a fost vandut cu o reducere de 25 %, sau cu 75 lei.

Concediu anual : 1 luna.

Perioada de solduri, cu o durata de 1 luna, a inregistrat o cifra de afaceri de 50.000 lei, pentru o Cifra de afaceri anuala de 350.000 lei.

Coeficientul constatat in timp normal, fie de 2 (100/50), trebuie modificat prin incidenta soldurilor, in timpul carora coeficientul ajunge la 1,50 (75/50).

Coeficientul ponderat este stabilit la :

350.000 / [(50.000 / 1,50) + (300.000 / 2)] = 1,90, in loc de 2,00.

4.4.7. Ponderare

Aceasta operatiune consta in luarea in calcul a importantei relative a fiecarui articol in realizarea cifrei de afaceri a intreprinderii.

Aceasta va depinde de datele disponibile in intreprindere.

4.4.7.1. Ponderare prin achizitionari

Achizitiile trebuie sa fie accesate in contabilitate sau accesibile prin studiul facturilor furnizorilor.

Exemplu

O intreprindere achizitioneaza 5 produse A, B, C, D si E.

A si C sunt revandute in starea initiala.

B si D sunt in intregime incorporate intr-un produs F.

E este revandut in starea initiala in procent de 40 % si incorporat in F in rest (in procent de 60 %).

Datele evidentiate in intreprindere sunt urmatoarele :

Produse  A C B D E F

Pret de cumparare unitar la fiecare produs 2,30 5 2 1,50 1

Stoc initial (in cantitate) 20 30 25 10 12 15

Cantitati cumparate 120 190 200 540 502 -

Stoc final (in cantitate)  40 20 25 50 14 15

Coeficienti practicati la vanzare 2 3 - - 1,50 1,20

calcularea coeficientului ponderat :

Produse  A C B D E F E total

(60%) (40%)

Pret de cumparare unitar la fiecare produs 2,30 5 2 1,50 1 - 1

Cantitati revandute sau produse 100 200 200 500 300 100 200

Valoare de cumparare la produse revandute 230 1000 400 750 300 1450 200 2880

Coeficienti practicati 2 3 - - - 1,20 1,50

Cifra de afaceri  460 3000 - - - 1740 300 5500

Coeficientul ponderat astfel determinat se ridica la 5.500 /2.880 = 1,90.

4.4.7.2. Ponderare prin vanzari

Este vorba de o situatie in care strcutura vanzarilor este cunoscuta, dar nu si cea a achizitionarilor (facturi neprezentate, facturi globalizate, confruntari cu informatii externe dificile sau imposibile).

Preturile de cumparare au fost evidentiate, in acest caz, in cadrul interventiilor la fata locului sau prin confruntari cu informatii de la furnizori.

Este vorba de structura vanzarilor declarate, care poate fi eronata din moment ce este estimata. Asadar, acest mijloc trebuie utilizat cu prudenta si numai atunci cand o ponderare prin achizitionari se dovedeste imposibila.

Se intalneste situatia in care :

- S-au calculat coeficientii proprii fiecarui articol (sau fiecarei categorii de articole) vandut(e) ;

- Nu se cunoaste decat suma totala a achizitiilor la care vor trebui aplicati coeficientii ;

- Se cunosc vanzarile, pe categorii.

Exemplu

Se da o intreprindere care comercializeaza 5 produse A, B, C, D si E.

Cifra sa de afaceri declarata este de 11.610 lei, la 9.000 lei de achizitii revandute, sau un coeficient declarat de 1,29.

Datele evidentiate in intreprindere permit cunoasterea coeficientului practicat la fiecare produs vandut :

Produs A 2,50

Produs B 2,00

Produs C 4,00

Produs D 1,50

Produs E 5,00

Se presupune ca se cunoaste detalierea vanzarilor pe produse. Aplicarea coeficientilor determinati in intreprindere la vanzarile fiecarui produs va permite determinarea sumei achizitiilor utilizate si a coeficientului ponderat al intreprinderii :

Produs  contabilizat Coeficient Achizitii corespunzatoare Coeficient ponderat

A 500 2,50 200 0,0627588

B 1 000 2,00 500 0,1255177

C 2 000 4,00 500 0,2510355

D 10 000 1,50 6 666,66 1,2552403

E 500 5,00 100 0,0627588

Total 14 000 7 966,66 1,7573

Cifra de afaceri estimata este stabilita la :

Achizitii revandute contabilizate : 9.000

Coeficient ponderat :  1,7573

Cifra de afaceri estimata 9.000 * 1,7573 = 15.815

Diferenta de baza  15.815 - 14.000 = 1.815

4.4.7.2. Aplicarea la achizitiile revandute

Coeficientul determinat trebuie aplicat la achizitiile revandute contabilizate sau retratate.

Conturile de achizitionari luate in calcul trebuie sa corespunda cu achizitionarile de produse si de materii prime retinute pentru calcularea coeficientului, exceptand diversele cheltuieli pe achizitionari uneori contabilizate, in intreprinderile mici, in conturile de achizitionari : taxe vamale, diverse cotizatii, cheltuieli si taxe specifice anumitor profesii, cheltuieli de transport.

In acelasi mod, se intalnesc deseori la achizitionari anumite cheltuieli generale, in special la achizitionarile grupate din supermagazine sau de la angrosisti generali (exemplu : Metro).

In acest caz, dimpotriva, trebuie verificat daca toate achizitionarile de marfuri si de materii prime figureaza in contabilitate si ca sunt corect contabilizate.

Se recomanda asadar procedarea la o buna analiza a capitolelor de cheltuieli si de achizitionari, inainte de aplicarea coeficientului.

4.4.8. Confruntarea cu rezultatul declarat

Rezultatul estimarii trebuie comparat cu rezultatul contabilizat, corespunzator partii activitatii estimate.

Astfel, daca exista activitati anexe (venituri din inchiriere, vanzari de deseuri, din publicitate), acestea din urma trebuie excluse din al doilea termen al comparatiei.

* *

Ghidul pentru cercetare, investigare si control la intreprinderile mici si persoane fizice care desfasoara activitati independente a fost realizat in cadrul proiectului PHARE RO2004/016.772.03.01.01, al carui obiectiv consta in  finalizarea armonizarii legislatiei fiscale si consolidarea administratiei fiscale  din Romania.

Grupul de lucru care a participat la elaborarea prezentului ghid este:

Dorina DAMOV (Consiliera la Directia generala de inspectie fiscala)

Ioan RACEU (Director executiv adjunct la Directia generala a finantelor publice din SIBIU)

Ioan POP (Director executiv adjunct la Directia generala a finantelor publice din CLUJ)

Laurentiu PAVEL (Sef de serviciu la Directia generala de inspectie fiscala)

Goulven MADEC (Director divizionar in cadrul DSF din Finistre)



Politica de confidentialitate | Termeni si conditii de utilizare



DISTRIBUIE DOCUMENTUL

Comentarii


Vizualizari: 5445
Importanta: rank

Comenteaza documentul:

Te rugam sa te autentifici sau sa iti faci cont pentru a putea comenta

Creaza cont nou

Termeni si conditii de utilizare | Contact
© SCRIGROUP 2024 . All rights reserved