Scrigroup - Documente si articole

Username / Parola inexistente      

Home Documente Upload Resurse Alte limbi doc  


AgriculturaAsigurariComertConfectiiContabilitateContracteEconomie
TransporturiTurismZootehnie


Organizarea activitatii de expertiza contabila

Contabilitate

+ Font mai mare | - Font mai mic



Organizarea activitatii de expertiza contabila

Obiective:

Precizarea intelesurilor notiunii de profesiune contabila.



Prezentarea cadrului normativ al organizarii profesiunii contabile in Romania.

Prezentarea principalelor atributii ale Corpului Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania.

Descrierea modului de obtinere a calitatii de expert contabil si de contabil autorizat.

Prezentarea principalelor activitati care pot fi desfasurate de catre profesionistii contabili.

Prezentarea auditului de calitate efectuat asupra lucrarilor profesionstilor contabili.

1. Cadrul general al organizarii profesiei contabile in Romania

Din punct de vedere organizatoric si functional, expertiza contabila trebuie analizata in contextul mai larg al organizarii profesiunii contabile in Romania, profesiune care are in vedere doctrina, practica si jurisprudenta statuata in contabilitate.

Profesiunea contabila poate fi abordata in doua acceptiuni:

a.            In sens larg, extensiv, profesiunea contabila ii include pe toti specialistii de formatie economica a caror activitate se circumscrie integral sau preponderent domeniului contabilitatii aplicate. Ii includem aici pe cei ce organizeaza si tin contabilitatea unitatilor patrimoniale, pe lucratorii compartimentelor financiar contabile, organele de control financiar de gestiune (revizorii contabili), pe cei abilitati sa verifice, sa analizeze, sa aprecieze si sa certifice lucrarile de contabilitate. In aceasta acceptiune, profesiunea contabila are o sfera mai intinsa de actiune, implica mai putine restrictii formative si pune accentul principal pe continutul efectiv al lucrarilor efectuate.

b.         In sens restrans, profesiunea contabila vizeaza numai profesionistii consacrati si atestati public, lucru care se poate face de catre o autoritate administrativa sau de instante profesionale oficiale (Corpul Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania - C.E.C.C.A.R. si Camera Auditorilor Financiari din Romania - C.A.F.R.). Acesti profesionisti efectueaza si lucrari ce privesc tinerea contabilitatii, dar efectueaza indeosebi activitati de verificare si certificare a conturilor contabile, de consultanta si de analiza. In aceasta acceptiune, profesiunea contabila are o sfera mai limitata si precis delimitata si este conditionata de stricta specializare si de nivelul inalt de competenta a profesionistilor contabili.

In cele mai multe tari ale lumii, profesiunea contabila, in acest inteles restrans, este considerata o profesiune liberala ceea ce inseamna ca ea este o profesiune incompatibila cu alte activitati, respectiv:

calitatea de salariat si de functionar public;

calitatea de comerciant sau de intreprinzator;

orice mandat civil.

De altfel, in acest spirit au fost concepute si reglementarile initiale din legislatia noastra contabila.

Legea contabilitatii nr. 82/1991 (cu modificarile ulterioare) prevede posibilitatea organizarii sistemului contabil al intreprinderii in urmatoarele moduri:

in compartimente distincte, conduse de un director economic care trebuie sa aiba studii economice superioare si care sa aiba calitatea de salariat;

prin societati (persoane juridice autorizate) de profil si persoane fizice care au calitatea de expert contabil sau de contabil autorizat; aceste persoane vor incheia contracte de prestari servicii si vor raspunde potrivit legii.

Legea nr. 82/1991 stabileste ca, la persoanele juridice la care contabilitatea nu este organizata in compartimente distincte, care nu au personal calificat incadrat sau contracte de prestari de servicii in domeniul contabilitatii incheiate cu persoane fizice sau juridice autorizate in conditiile Ordonantei Guvernului nr. 65/1994 si care au inregistrat o cifra de afaceri anuala de pana la echivalentul in lei a 50.000 euro, raspunderea pentru tinerea contabilitatii revine administratorului sau altei persoane care are obligatia gestionarii unitatii respective.

Prin urmare, organizarea activitatii de expertiza contabila, in contextul general al profesiunii contabile, vizeaza doua module de baza:

unul care priveste organizarea si conducerea contabilitatii si care se finalizeaza prin intocmirea situatiilor financiare anuale;

altul care priveste analiza, interpretarea, verificarea, atestarea si certificarea (auditarea) situatiilor financiare.

Potrivit normelor noastre contabile, organizarea activitatilor din cel de-al doilea modul are la baza Legea contabilitatii nr. 82/1991 (cu modificarile ulterioare) care prevede ca situatiile financiare ale persoanelor care aplica Reglementarile contabile conforme cu Standardele Internationale de Raportare Financiara sunt supuse auditului financiar, care se efectueaza de catre auditori financiari, persoane fizice sau juridice autorizate. Pentru celelalte persoane juridice nu exista obligativitatea auditarii situatiilor financiare.

In prezent, organizarea activitatii de expertiza contabila si a profesiunii contabile este nemijlocit legata de crearea, organizarea si functionarea Corpului Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania[1]. C.E.C.C.A.R a fost reorganizat in baza Ordonantei Guvernului Romaniei nr. 65/1994, devenita ulterior Legea nr. 42/1995.

Baza juridica a expertizei contabile se completeaza cu:

Regulamentul de organizare si functionare a Corpului Expertilor Contabili Autorizati din Romania care a fost aprobat prin Hotararea nr. 1/1995 a Conferintei Nationale a C.E.C.C.A.R, cu modificarile si completarile ulterioare;

Codul etic national al profesionistilor contabili;

Regulamentul privind accesul la profesia de expert contabil si de contabil autorizat;

O.G. nr. 89/1998 pentru modificarea si completarea O.G. nr. 65/1994, completata si aprobata prin Legea nr.186/1999;

O.G. nr. 17/2007 pentru modificarea si completarea Ordonantei Guvernului nr. 65/1994.

Organizarea si functionarea Corpului Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania (C.E.C.C.A.R.)

Corpul Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania (C.E.C.C.A.R.) este o organizatie profesionala, organizata ca persoana juridica de utilitate publica si autonoma.

1. Reglementari de ordin general

Corpul Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania este organizat pe doua sectiuni:

o sectiune a expertilor contabili;

o sectiune a contabililor autorizati;

Expertul contabil este persoana care a dobandit aceasta calitate in conditiile legii si are competenta profesionala de a organiza si conduce contabilitatea, de a supraveghea gestiunea societatilor comerciale, de a intocmi situatiile financiare si de a efectua expertize contabile.

Contabilul autorizat este persoana care a dobandit aceasta calitate in conditiile legii si are competenta de a tine contabilitatea si de a pregati lucrarile in vederea intocmirii situatiilor financiare.

Membrii Corpului sunt inscrisi intr-un Tablou care asigura evidenta completa, pe structuri, a tuturor profesionistilor.

In Tabloul Corpului, expertii contabili sunt grupati, dupa modul de exercitare a profesiei, in urmatoarele categorii:

experti contabili care isi exercita profesia cu titlu independent, individual, in cadrul propriilor cabinete;

experti contabili salariati ai Corpului sau ai unor membri ai Corpului, persoane fizice sau juridice;

experti contabili care au calitatea de functionari publici sau salariati in alte unitati (profesionisti inactivi); in prezent aceasta sectiune a fost scoasa din Tabloul Corpului, dar exista oricand posibilitatea reintroducerii ei;

experti contabili de onoare.

In acelasi fel sunt grupati si contabilii autorizati.

Alte sectiuni ale Tabloului cuprind:

experti contabili straini, autorizati de Consiliul Superior sa-si exercite profesia in Romania, cu titlu independent, individual, in cadrul propriilor cabinete;

societati de expertiza contabila-persoane juridice romane sau straine.

Evidenta persoanelor care au promovat examenul de admitere si se afla in perioada de stagiu se organizeaza in mod distinct.

Persoanele fizice si juridice straine pot practica profesiunea contabila in Romania daca in tarile lor au aceasta specializare, daca exista conventii bilaterale intre tara noastra si tarile lor de origine, daca au sustinut si au promovat un examen vizand cunoasterea legislatiei romanesti in materie de societati, fiscalitate, contabilitate si numai dupa ce au fost inscrise in Corp.

In ce priveste principalele atributii ale C.E.C.C.A.R., acestea se refera la:

a.       organizeaza examenul de admitere, efectuarea stagiului si sustinerea examenului de aptitudini pentru accesul la profesia de expert contabil si de contabil autorizat. Programele de examen, in vederea accesului la profesia de expert contabil si de contabil autorizat, reglementarile privind stagiul si examenul de aptitudini se elaboreaza de Corpul Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania si se avizeaza de Ministerul Finantelor Publice, urmarindu-se armonizarea cu prevederile directivelor europene in domeniu;

b.      organizeaza evidenta expertilor contabili, a contabililor autorizati si a societatilor comerciale de profil, prin inscrierea in Tabloul Corpului;

c.       asigura buna desfasurare a activitatii expertilor contabili si a contabililor autorizati;

d.      elaboreaza si publica normele privind activitatea profesionala si conduita etica a expertilor contabili si a contabililor autorizati, ghidurile profesionale in domeniul financiar-contabil;

e.       asigura pentru expertii contabili buna desfasurare a activitatii de evaluare pe baza Standardelor Internationale de Evaluare;

f.        sprijina formarea si dezvoltarea profesionala continua a membrilor prin programe de formare si dezvoltare profesionala adecvata;

g.       apara prestigiul si independenta profesionala a membrilor sai in raporturile cu autoritatile publice, cu organisme specializate, precum si cu alte persoane juridice si fizice din tara si strainatate;

h.       colaboreaza cu asociatiile profesionale de profil din tara si din strainatate;

i.         editeaza publicatii de specialitate;

j.        alte atributii stabilite prin lege sau regulament de organizare si functionare a C.E.C.C.A.R.

Organismele de coordonare si de decizie ale Corpului

Organele de conducere si de reprezentare ale Corpului sunt:

Conferinta Nationala a expertilor contabili si contabililor autorizati;

Consiliul Superior al Corpului;

Biroul Permanent la Consiliului Superior;

Presedintele Consiliului Superior.

La nivelul filialelor, organele de conducere sunt:

Adunarea generala a membrilor filialei;

Consiliul filialei;

Biroul permanent al Consiliului filialei;

Presedintele Consiliului filialei.

Pe langa organele de conducere ale Corpului functioneaza Comisiile de cenzori si Comisiile de disciplina.

Cenzorii au ca atributii verificarea gestiunii financiare a Consiliului Superior pentru exercitiul incheiat, a concordantei dintre operatiile inregistrate in contabilitate si cele aprobate prin bugetul de venituri si cheltuieli, raportand Conferintei Nationale in legatura cu regularitatea si sinceritatea bilantului si a executiei bugetare. Tot cenzorii sunt cei care controleaza respectarea conditiilor privind convocarea Conferintei Nationale.

La nivelul filialelor, cenzorii au misiunea de a verifica si de a raporta asupra gestiunii financiare a consiliului filialei pentru fiecare exercitiu financiar din perioada pentru care au fost alesi, asupra concordantei dintre operatiile inregistrate in contabilitate si documentele aprobate prin bugetul de venituri si cheltuieli, atestand regularitatea si sinceritatea bilantului si a executiei bugetare. Cenzorii controleaza si respectarea conditiilor privind convocarea adunarilor generale ale filialei.

Pe langa Consiliul superior functioneaza Comisia superioara de disciplina.

Comisia superioara de disciplina are urmatoarele competente:

analizeaza plangerile referitoare la abateri de la conduita etica si profesionala ale membrilor Consiliului Superior si ai consiliilor filialelor, facand propuneri de sanctionare a acestora Conferintei Nationale care hotaraste;

solutioneaza plangerile referitoare la abaterile de la conduita etica si profesionala a presedintilor Consiliului Superior si consiliilor filialelor, precum si a persoanelor fizice straine carora le-a fost recunoscut dreptul de a exercita profesia de expert contabil sau de contabil autorizat in Romania si aplica, dupa caz, sanctiunile prevazute de legislatia in domeniu;

rezolva contestatiile formulate impotriva hotararilor disciplinare pronuntate de comisiile de disciplina ale filialelor;

aplica sanctiunea interzicerii dreptului de a exercita profesia de expert contabil membrilor Corpului care au savarsit abateri grave.

Comisia de disciplina de pe langa consiliul filialei este competenta sa solutioneze abaterile disciplinare savarsite de catre expertii contabili si contabilii autorizati, membri ai filialei, cu domiciliul in raza teritoriala a acesteia, chiar daca abaterile au fost savarsite in raza teritoriala a altei filiale.

Pentru organizarea auditului de calitate in cadrul Corpului functioneaza un Departament pentru urmarirea aplicarii normelor profesionale si auditului de calitate (DUANPAC).

Activitatea Corpului Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania se desfasoara sub supravegherea autoritatii de stat, reprezentata de Ministerul Finantelor Publice.

Persoanele desemnate de Ministerul Finantelor Publice sa efectueze supravegherea publica a activitatii Corpului Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania au urmatoarele indatoriri:

a.       participa la Conferinta nationala si la sedintele Consiliului superior, fara drept de vot;

b.      sesizeaza ministrul finantelor publice ori de cate ori hotararile Corpului Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania contravin reglementarilor legale. Hotararile respective devin aplicabile numai dupa pronuntarea acestuia.

3. Accesul la profesia de expert contabil si de contabil autorizat

In aceasta organizatie profesionala sunt reunite doua categorii de profesionisti: experti contabili si contabili autorizati, fiecare categorie avand un nivel de calificare si de competenta profesionala diferite.

In Romania, dobandirea acestor calitati profesionale se face pe baza de examen care se organizeaza de C.E.C.C.A.R.

Accesul la profesia de expert contabil si de contabil autorizat se face pe baza de examen de acces, la care sa se obtina cel putin media 7 si minimum nota 6 la fiecare disciplina, efectuarea unui stagiu de 3 ani si sustinerea unui examen de aptitudini la terminarea stagiului.

Se poate prezenta la examenul de acces la profesia de expert contabil persoana care indeplineste cumulativ urmatoarele conditii:

are capacitate de exercitiu deplina;

are studii economice superioare cu diploma recunoscuta de Ministerul Educatiei si Cercetarii;

nu a suferit nici o condamnare care, potrivit legislatiei in vigoare, interzice dreptul de gestiune si de administrare a societatilor comerciale.

Sunt scutite de sustinerea examenului pentru dobandirea calitatii de expert contabil persoanele care au titlul de academician, profesor sau conferentiar universitar, doctor in economie sau doctor docent, cu specialitatea finante sau contabilitate, daca indeplinesc conditiile legate de capacitatea de exercitiu si de cazierul judiciar. Persoanele enumerate anterior trebuie sa sustina un interviu privind normele de organizare si functionare a C.E.C.C.A.R.

Se poate prezenta la examenul de acces pentru profesia de contabil autorizat persoana care indeplineste cumulativ urmatoarele conditii:

are capacitate de exercitiu deplina;

are studii medii cu diploma recunoscuta de Ministerul Educatiei si Cercetarii;

nu a suferit nici o condamnare care, potrivit legislatiei in vigoare, interzice dreptul de gestiune si de administrare a societatilor comerciale.

Examenele de admitere se organizeaza de catre C.E.C.C.A.R. in centrele universitare traditionale din municipiile Bucuresti, Cluj-Napoca, Craiova, Iasi si Timisoara, de regula, o data pe an. In mod exceptional, examenele pot fi organizate si de doua ori pe an si in alte centre universitare decat cele mentionate anterior.

Disciplinele examenului de admitere pentru accesul la profesia de expert contabil si de contabil autorizat, dupa caz, sunt:

a.       pentru accesul la profesia de expert contabil: Contabilitate (Contabilitate financiara, Contabilitate de gestiune si elemente de Contabilitate aprofundata), Fiscalitate, Drept, Audit, Evaluare economica si financiara a intreprinderilor, Control financiar si Expertiza contabila;

b.      pentru accesul la profesia de contabil autorizat: Contabilitate, Fiscalitate, Drept.

Tematica si bibliografia pentru fiecare disciplina se stabilesc de C.E.C.C.A.R., cu avizul Ministerului Finantelor, se actualizeaza permanent si se publica in revista editata de Corp. De asemenea, ele trebuie sa fie afisate la sediul fiecarei filiale a Corpului, cu cel putin 60 de zile inainte de fiecare examen.

Dupa ce au promovat examenul de acces, atat expertii contabili, cat si contabilii autorizati trebuie sa efectueze un stagiu de trei ani, pe langa un tutore de stagiu, membru al Corpului sau in mod centralizat (colectiv) la nivelul fiecarei filiale a Corpului.

In vederea inscrierii la stagiu, trebuie aduse la cunostinta Consiliului filialei Corpului, de catre stagiar, urmatoarele:

numele si adresa sa;

numele si adresa tutorelui de stagiu;

atestarea tutorelui de stagiu ca accepta sa il primeasca pe stagiar, din care sa rezulte si data inceperii stagiului.

Presedintele consiliului filialei Corpului confirma inscrierea la stagiu.

Durata stagiului este de trei ani, nefiind admisa nici o reducere a acestuia. Totusi, la solicitarea stagiarului, stagiul poate fi prelungit sau suspendat printr-o decizie a Consiliului filialei. Prelungirea se poate acorda pentru o perioada de maximum trei ani. Suspendarea poate fi acordata in primii doi ani ai stagiului pentru diferite intervale de timp, care sa nu depaseasca 12 luni fiecare, iar orice cerere de reinnoire a unei perioade de suspendare, formulata in cadrul acestei perioade, trebuie sa faca obiectul unei decizii a Consiliului filialei.

In timpul celor trei ani, stagiarul trebuie sa efectueze minimum 200 de ore pe semestru, in timpul orelor de munca ale tutorelui de stagiu. Acesta este si cel care repartizeaza orele de stagiu astfel incat stagiarul sa dispuna de toate facilitatile care sa-i permita sa se pregateasca. Repartitia orelor de stagiu este comunicata de catre tutorele de stagiu controlorului de stagiu.

Cand nu este posibila efectuarea de lucrari pe langa un tutore de stagiu filiala organizeaza pregatirea in sistem colectiv (centralizat) a stagiarilor in conditiile respectarii tuturor prevederilor Regulamentului si numai pe baza de lucrari practice potrivit programului cadru pe categorii de lucrari profesionale. Exercitiile, lucrarile practice si studiile de caz ce fac obiectul pregatirii in sistem colectiv se stabilesc anual de Departamentul de Pregatire si Dezvoltare Profesionala a Membrilor si Organizarea Stagiului si se prezinta, rezolva si evalueaza de catre lectorii aprobati de Biroul Permanent al Consiliului Superior din randul tutorilor de stagiu, cadrelor universitare sau alti specialisti pe domenii. Modul de organizare si desfasurare a actiunilor de pregatire in sistem colectiv se stabileste prin norme aprobate de Biroul Permanent al Consiliului Superior.

Concret, stagiul consta in efectuarea de lucrari profesionale, sub indrumarea si controlul maestrului de stagiu, la care se adauga actiuni de pregatire deontologica.

Pregatirea stagiarilor cuprinde:

actiuni legate de comportamentul profesional si de doctrina profesionala, care sunt intreprinse in mod curent de consiliul filialei Corpului;

actiuni de pregatire cu caracter tehnic, care pot fi delegate unor cabinete sau societati comerciale de expertiza contabila membre ale Corpului, sau unor institute de invatamant care au facut cerere in acest sens si ale caror programe au fost agreate de Consiliul Superior al Corpului.

Intr-un an, un stagiar trebuie sa efectueze minimum doua zile de pregatire in legatura cu comportamentul profesional si doctrina profesionala si patru zile de pregatire tehnica.

Stagiarii au obligatia sa participe la actiunile organizate de consiliul filialei Corpului in cadrul Programului national de formare profesionala.

La sfarsitul fiecarui semestru, stagiarul prezinta controlorului de stagiu un Raport semestrial in care dezvolta un caz practic sau, in cazul unei misiuni de audit, prezinta lucrarile efectuate. Raportul semestrial se semneaza atat de stagiar, cat si de maestrul de stagiu. El este insotit de Fisa semestriala a maestrului de stagiu, in care acesta poate dezvolta si comenta unele aspecte din activitatea stagiarului. In cazul expertilor contabili, cel putin doua din sase rapoarte semestriale trebuie sa se refere la activitatea de expertiza contabila si de audit.

Potrivit practicilor internationale, organizatiile profesionale trebuie sa organizeze un control specific al activitatii stagiarilor. La noi, Consiliul Superior al C.E.C.C.A.R. numeste cate unul sau mai multi controlori de stagiu la nivelul fiecarei filiale. Un controlor nu poate avea sub control, concomitent, mai mult de 50 de stagiari.

Controlul stagiului se refera la comportamentul stagiarului, modul in care acesta respecta obligatiile si reglementarile care il privesc, calitatea si diversitatea lucrarilor profesionale executate, prezentarea la timp la reprezentantul zonal si apoi la Consiliul Superior a rapoartelor semestriale si a fiselor semestriale ale maestrului de stagiu, participarea efectiva la actiunile de pregatire deontologica organizate de Corp.

Controlorul de stagiu aduce la cunostinta stagiarului sau/si tutorelui de stagiu orice remarca sau sugestie referitoare la comportamentul stagiarului, la calitatea, numarul si natura lucrarilor efectuate si la formarea profesionala obtinuta.

Evidenta activitatii de stagiu se realizeaza, pe de o parte, prin intermediul unui dosar al stagiarului, care contine diferite documente pe care acesta le-a adus la inscrierea la stagiu, precum si rapoartele si celelalte documente in legatura cu activitatea sa, iar, pe de alta parte, printr-un dosar al tutorelui de stagiu, care cuprinde actul de abilitare a acestuia, numele stagiarilor si diferite documente si corespondente, precum si alte rapoarte similare. Activitatile desfasurate de stagiar, documentele si rapoartele acestuia sunt consemnate si pastrate intr-un dosar personal, denumit Livret de stagiu.

La expirarea stagiului profesional, stagiarului i se elibereaza un certificat de stagiu pe baza raportului maestrului de stagiu si a observatiilor facute de controlorul de stagiu. Certificatul de stagiu da dreptul stagiarului de a se prezenta la examenul de aptitudini, in vederea obtinerii calitatii de expert contabil sau de contabil autorizat. Examenul de aptitudini se organizeaza de Corpul Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania in fiecare an.

Pentru inscrierea la examenul de aptitudini cel interesat depune la filiala Corpului din raza de domiciliu un dosar cuprinzand:

certificatul de admitere la stagiu, emis de comisia de examinare pentru accesul la profesie;

certificatul de stagiu;

copie de pe diploma de studii;

cerere pentru inscriere la examenul de aptitudini, adresata presedintelui filialei Corpului.

Examenul de aptitudini consta in probe scrise si orale. Proba scrisa cuprinde un caz practic, la alegere, din domeniul expertizei contabile, monografiei contabile sau auditului financiar si o lucrare cuprinzand intrebari din legislatia privind activitatea de expertiza contabila si de contabil autorizat. Proba orala curpinde cate o intrebare din materia juridica si fiscala si cate o intrebare din domeniile financiar, contabilitate si audit financiar.

Comisiile de examinare vor cuprinde obligatoriu un magistrat, consilier sau controlor de la Curtea de Conturi, doua cadre didactice universitare, doi experti contabili, cate un reprezentant al Ministerului Finantelor si al Ministerului Justitiei.

4. Exercitarea profesiei

Exercitarea profesiei de expert contabil si de contabil autorizat are in vedere nivelurile diferite calificare si de competenta ale profesionistilor.

Ca modalitati de exercitare a profesiei, expertii contabili si contabilii autorizati pot lucra individual ca persoane fizice ori in cadrul unor cabinete proprii sau se pot constitui in societati comerciale de expertiza contabila si/sau de contabilitate. Aceste societati trebuie sa indeplineasca anumite conditii:

sa aiba ca obiect de activitate exercitarea profesiei de expert contabil;



majoritatea actionarilor sau asociatilor sa fie experti contabili si sa detina majoritatea actiunilor sau partilor sociale;

consiliul de administratie al societatii comerciale sa fie ales in majoritate dintre actionarii sau asociatii experti contabili;

actiunile sa fie nominative si orice nou asociat sau actionar sa fie admis de adunarea generala.

Lucrarile ce se pot executa, fara a fi limitative, de catre expertii contabili, in cadrul contractelor de prestari servicii, individual sau prin societati, sunt urmatoarele:

a.       tinerea sau supravegherea contabilitatii si intocmirea bilantului contabil;

b.      efectuarea de analize economico-financiare;

c.       efectuarea de audit financiar-contabil;

d.      efectuarea de expertize contabile dispuse de organele judiciare sau solicitate de persoane fizice ori juridice in conditiile prevazute de lege;

e.       executarea de lucrari cu caracter financiar-contabil;

f.        executarea de lucrari cu caracter fiscal;

g.       efectuarea de lucrari de organizare administrativa si informatica;

h.       indeplinirea atributiilor prevazute in mandatul de cenzor la societatile comerciale, conform prevederilor legale;

i.         indeplinirea atributiilor prevazute de lege in procedurile de reorganizare judiciara si faliment.

Persoanele fizice si juridice care au calitatea de expert contabil pot efectua activitatile de audit financiar si consultanta fiscala, cu respectarea reglementarilor specifice acestor activitati.

Pe de alta parte, in cazul expertilor contabili si contabililor autorizati opereaza sistemul general de incompatibilitati. Exercitarea profesiei de expert contabil si de contabil autorizat se face cu respectarea principiului independentei profesiei, fiind incompatibile cu acesta: orice mandat comercial, cu exceptia mandatului de administrator sau director in societati comerciale recunoscute de Corp; expertul contabil si contabilul autorizat nu trebuie niciodata sa se gaseasca in situatia ca relatia contractuala cu clientul sau sa il puna in situatia de a i se aduce atingere independentei profesionale.

De asemenea, le este interzis sa efectueze lucrari pentru agentii economici, in cazul in care sunt rude sau afini pana la gradul al patrulea inclusiv sau soti ai administratorilor.

Expertii contabili si contabilii autorizati nu pot sa-si exercite atributiile conferite de aceasta calitate pe perioada in care desfasoara orice activitate salarizata in afara Corpului sau activitate comerciala, cu exceptia cadrelor didactice din invatamantul de profil; de asemenea, cumulul este permis si cu activitatea literara si publicistica in domeniu, precum si cu indeplinirea unei functii de demnitate publica in calitate de parlamentar, consilier local sau judetean.

Efectuarea lucrarilor in domeniul contabil se realizeaza pe baza de contract scris de prestari servicii, contract care trebuie incheiat conform legislatiei civile. In cadrul contractelor trebuie stabilite in mod obligatoriu obiectul prestatiei, beneficiarul si executantul, obligatiile reciproce, onorariile cuvenite si modul de decontare a lor.

5. Auditul de calitate al lucrarilor efectuate de profesionistii contabili

Auditul de calitate desemneaza un ansamblu de masuri luate de Corpul Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania vizand analiza modalitatilor de organizare si functionare a unui cabinet si aprecierea modului de aplicare in cadrul acestuia a normelor profesionale emise de Corp. Auditul de calitate se exercita asupra cabinetului si fiecarui liber-profesionist contabil inscris in Tabloul Corpului. El se exercita atat la sediul principal al cabinetului, cat si la sediile birourilor secundare, inscrise sau neinscrise in Tabloul Corpului.

Auditul de calitate are ca obiective:

sa ofere catre public o buna perceptie despre calitatea serviciilor prestate;

sa contribuie la armonizarea comportamentelor profesionale ale membrilor;

sa contribuie la buna organizare a cabinetelor si la perfectionarea metodelor de lucru;

sa permita aprecierea modului de aplicare a regulilor si normelor profesionale;

sa dezvolte solidaritatea in randul profesiei prin favorizarea contactelor dintre colegi, apropierea si respectul profesionistilor fata de organismele Corpului.

In egala masura, auditul de calitate trebuie sa respecte o suita de principii, dintre care cele mai importante sunt urmatoarele cinci:

universalitate - auditul se aplica tuturor cabinetelor;

confidentialitate - nici o informatie privind un cabinet sau un membru al acestuia nu poate fi adusa la cunostinta tertilor;

adaptarea auditului - acesta este corespunzator naturii misiunilor exercitate si marimii cabinetului;

colegialitate - auditul este efectuat din initiativa filialei de catre membrii activi ai Corpului special desemnati;

armonizarea - cabinetele care executa activitati reglementate de mai multe organisme profesionale pot face obiectul unui control tinand cont de normele care reglementeaza activitatea acestor organisme.

Asa cum am mai aratat, structura organizatorica din cadrul C.E.C.C.A.R. care are atributii concrete in domeniul auditului de calitate este Departamentul pentru urmarirea aplicarii normelor profesionale si auditului de calitate (DUANPAC).

Printre atributiile Departamentului pentru urmarirea aplicarii normelor profesionale si auditului de calitate (DUANPAC) pot fi amintite:

a.       elaboreaza programul anual al auditului de calitate in domeniul serviciilor contabile cuprinzand listele cabinetelor prevazute a fi auditate pe baza propunerilor formulate de filiale;

b.      urmareste realizarea programului privind auditul de calitate in domeniul serviciilor contabile pe baza graficelor de esalonare lunara a cabinetelor transmise de filiale;

c.       pregateste si adapteaza la conditiile conjuncturale metodologia auditului de calitate in domeniul serviciilor contabile;

d.      analizeaza cazurile de recuzare a auditorilor de calitate si face propunerile care se impun;

e.       propune angajarea auditorilor de calitate, analizeaza si controleaza activitatea acestora si propune masurile de sanctionare dupa caz;

f.        formuleaza concluziile si recomandarile catre filiale rezultate in urma sintezei auditarilor efectuate la cabinete;

g.       gestioneaza certificatele de atestare a auditului de calitate in domeniul serviciilor contabile si prezinta propunerile de emitere a acestora cabinetelor auditate;

h.       in cazul unor incalcari a reglementarilor privind exercitarea profesiei, a Codului etic national, precum si a normelor profesionale emise de Corp sesizeaza comisiile de disciplina de pe langa filiale sau Comisia Superioara de Disciplina, dupa caz;

i.         rezolva problemele ivite in activitatea auditului de calitate ca urmare a investigatiilor proprii sau sesizarilor primite de la terte persoane in domeniul serviciilor contabile;

j.        elaboreaza sinteza anuala a auditului de calitate si o prezinta presedintelui Consiliului Superior al Corpului;

k.      asigura instruirea auditorilor de calitate, organizarea de mese rotunde si intalniri de lucru in domeniul auditului de calitate al serviciilor contabile;

l.         elaboreaza bugetul anual de costuri (retributii, chetuieli de transport si cazare) privind auditul de calitate pe care le prezinta spre aprobare Consiliului Superior al Corpului.

Auditul de calitate este realizat de catre auditorii de calitate. Acestia sunt experti contabili cu experienta formati si instruiti de Corp in domeniul auditului de calitate al serviciilor contabile. Ei sunt angajati cu contract de munca facand parte din structura DUANPAC. Insa, activitatea de audit asupra calitatii serviciilor contabile poate fi realizata si prin externalizare pe baza de contracte de prestari servicii incheiate de DUANPAC cu persoane fizice si juridice membre ale Corpului, in conditii ce sunt aprobate de Biroul Permanent al Consiliului Superior .

Activitatea auditorilor de calitate genereaza unele drepturi, dar si anumite obligatii.

Astfel, auditorii de calitate au urmatoarele drepturi:

a.       sa-si exercite misiunea de audit de calitate, in mod personal, la cabinetele prevazute in programul auditului de calitate;

b.      sa-si organizeze misiunea si sa isi determine intinderea investigatiilor in timpul prevazut in Regulament;

c.       sa efectueze vizite la cabinete pentru efectuarea auditului de calitate, avand in vedere metodologia de analiza structurala, tehnica si de conformitate;

d.      sa primeasca normele, ghidurile profesionale si reglementarile Corpului si sa beneficieze de instruirile profesionale organizate de Corp;

e.       sa i se ramburseze cheltuielile efectuate pentru deplasari in vederea exercitarii atributiilor.

In acelasi timp, auditorii de calitate au urmatoarele obligatii:

a.       sa asigure indeplinirea misiunii auditului de calitate la cabinetele cuprinse in graficele de esalonare lunara a Programului auditului de calitate in domeniul serviciilor contabile;

b.      sa efectueze auditul de calitate cu respectarea normelor profesionale si ghidurilor profesionale emise de Corp;

c.       sa intocmeasca dosarul de audit de calitate al cabinetului continand raportul, notele de sinteza si anexele prevazute de ghid si sa le transmita la DUANPAC;

d.      in cazul unor incalcari a reglementarilor privind exercitarea profesiei, a Codului etic national, precum si a normelor profesionale emise de Corp sesizeaza comisiile de disciplina de pe langa filiale;

e.       analizeaza problemele ivite in activitatea auditului de calitate ca urmare a investigatiilor proprii sau sesizarilor primite de la terte persoane in domeniul serviciilor contabile si prezinta propuneri catre DUANPAC;

f.        sa faca propuneri pentru adaptarea la conditiile conjuncturale a metodologiei auditului de calitate in domeniul serviciilor contabile.

In plus, auditorii de calitate au dreptul si in acelasi timp obligatia sa refuze o misiune de audit de calitate in situatiile in care independenta ar fi periclitata.

Pentru desfasurarea in bune conditii a auditului de calitate, pana la data de 31 ianuarie a fiecarui an, filiala transmite fiecarui membru al Corpului formularul 'Raport anual privind auditul de calitate'; fiecare membru al Corpului are obligatia de a completa acest raport si de a-l depune la filiala de care apartine pana la 31 martie. Pana la 20 aprilie a fiecarui an, directorii executivi ai filialelor transmit DUANPAC:

rapoartele anuale privind auditul de calitate, completate de toti membrii din raza de activitate;

o lista cuprinzand cabinetele pe care filiala apreciaza ca ar trebui auditate in anul urmator, cu precizarea cabinetelor care au cerut voluntar sa beneficieze de un audit de calitate.

DUANPAC elaboreaza programul de audit al calitatii pentru anul urmator, care se supune aprobarii pana la 31 mai a fiecarui an, cu indicarea modalitatii de realizare a auditului calitatii: prin controlul pe baza de declaratii, prin control in teren sau mixt.

Pana la 30 iunie al fiecarui an DUANPAC trimite fiecarei filiale Programul de audit al calitatii pentru anul viitor.

Derularea propriu-zisa a unui audit de calitate presupune parcurgerea a trei etape: pregatirea, desfasurarea si raportarea.

Pregatirea auditului

Timpul necesar pentru audit depinde in mare masura de importanta cabinetului si se stabileste numai dupa completarea si analiza chestionarului de ancheta.

Cabinetul ales pentru auditul de calitate este informat prin scrisoare, cu cel putin 60 zile inainte de data fixata pentru inceperea auditului. Scrisoarea este insotita de un chestionar care cuprinde un ansamblu de informatii referitoare, pe de o parte, la organizarea generala a cabinetului, la misiunile pe care acesta le deruleaza, iar pe de alta parte la respectarea obligatiilor de membru.

Chestionarul completat trebuie retrimis filialei, in termen de 30 zile de la data primirii lui. O data cu returnarea chestionarului, cabinetul poate cere sa beneficieze de dispozitiile legale referitoare la recuzarea auditorului, caz in care auditul va fi realizat prin auditori din afara razei de activitate a filialei, prin grija DUANPAC.

Desfasurarea auditului

Fiecare misiune de audit de calitate cuprinde trei faze complementare: audit structural, audit tehnic si audit de conformitate.

Auditul structural consta intr-un diagnostic de organizare a cabinetului in scopul aprecierii daca modul de organizare asigura indeplinirea de misiuni conform normelor, regulilor si uzantelor profesionale, emise sau recunoscute de Corp, scotand in relief atat aspectele pozitive, cat si lipsurile in ceea ce priveste metodele si procedurile existente in cabinet.

Auditul tehnic consta in revederea unui numar de dosare de lucru si permite aprecierea calitatii metodelor efectiv puse in lucru de cabinet. Alegerea dosarelor se face pe baza concluziilor si informatiilor rezultate din auditul structural. Auditul tehnic se face prin referire la normele si regulile in vigoare, precum si la uzantele profesionale.

Auditul de conformitate consta in verificarea modului in care cabinetul isi indeplineste obligatiile de membru cu privire la formarea si dezvoltarea profesionala, depunerea declaratiilor anuale, plata obligatiilor financiare.

Raportare

La sfarsitul unei misiuni de audit de calitate, auditorii intocmesc o nota de sinteza care se trimite cabinetului auditat. Cabinetul dispune de un termen de 30 zile pentru a prezenta, in scris, auditorilor observatiile sale.

Raportul de audit este intocmit de auditori si are ca anexe nota de sinteza si eventualele observatii ale cabinetului. Raportul scoate in evidenta lipsurile descoperite in cursul auditului efectuat si abaterile grave si repetate de la reglementarile profesionale. Raportul trebuie sa cuprinda si recomandari sau alte masuri de remediere a deficientelor.

Raportul, anexele si dosarul de audit sunt trimise DUANPAC, in termen de 15 zile de la expirarea perioadei in care cabinetul avea posibilitatea sa depuna observatii.

Dupa verificarea raportului de audit si a notei de sinteza, DUANPAC formuleaza recomandari catre filiala, iar dupa aprobarea acestora, trimite presedintelui consiliului filialei dosarul privind auditul efectuat. Presedintele consiliului filialei decide in legatura cu modul de valorificare si comunicare a rezultatelor auditului de calitate, dupa cum urmeaza:

poate trimite cabinetului auditat o scrisoare de concluzii fara observatii;

poate trimite cabinetului auditat o scrisoare de concluzii cu simple observatii, anexand eventual o convocare la biroul presedintelui;

poate trimite cabinetului auditat o scrisoare de concluzii cu observatii, insotita de o decizie de organizare a unui nou audit dupa un an, pentru a se asigura ca s-a tinut seama de observatiile facute.

Dosarul de audit, concluziile presedintelui filialei si raportul auditorului sunt pastrate la dosarul cabinetului respectiv existent la filiala, pana la data la care cabinetul va face obiectul unui nou audit de calitate.

In cazul unor repetari ale abaterilor constatate, presedintele consiliului filialei va sesiza comisia de disciplina a filialei Corpului.

In procesul de auditare a calitatii activitatii pe care o desfasoara, cabinetul care face obiectul acestui proces are o suita de drepturi si obligatii.

Astfel, cabinetul ales pentru un audit de calitate este obligat sa puna la dispozitia auditorilor, la sediul sau social, sau/si al biroului secundar toate piesele si documentele necesare in vederea efectuarii auditului si sa furnizeze orice explicatie utila.

In plus, cabinetul informat despre un audit de calitate are dreptul de a recuza auditorul desemnat. Recuzarea poate fi ceruta in termen de 30 zile de la primirea scrisorii prin care a luat cunostinta despre audit, prin scrisoare adresata presedintelui consiliului filialei. Cererea este trimisa DUANPAC care va lua masurile care se impun.

Ca regula, un cabinet nu poate fi auditat decat la expirarea unei perioade de 3 ani de la incheierea auditului precedent.

Atunci cand presedintele consiliului filialei decide ca un cabinet trebuie supus unei noi auditari, pentru a se asigura ca deficientele din raportul de audit au fost remediate, acest audit nu poate avea loc decat la expirarea perioadei de un an.

Durata auditului de calitate, in teren, se stabileste in functie de marimea cabinetului auditat, dar nu poate fi mai mare de 20 ore/auditor.

Ca particularitate, auditul de calitate la cabinetele instalate in mai multe filiale se caracterizeaza prin separarea auditului structural si a celui de conformitate, care se desfasoara la sediul cabinetului, de auditul tehnic, realizat la nivelul birourilor secundare, pornindu-se de la sinteza auditului structural.

6. Raspunderea profesionistilor contabili

Pentru activitatea desfasurata si pentru calitatea lucrarilor executate, expertii contabili si contabilii autorizati pot raspunde disciplinar, administrativ, civil si chiar penal.

Spre deosebire de raspunderile ce intra sub incidenta normelor de drept comun, raspunderea disciplinara se poate stabili numai sub jurisdictia Corpului, care poate aplica urmatoarele sanctiuni:

mustrarea;

avertismentul scris;

suspendarea dreptului de a exercita profesia pe o perioada de timp de la 3 luni la 1 an;

interzicerea dreptului de a exercita profesia.

Raspunderea disciplinara intervine atunci cand un membru al Corpului savarseste o fapta prin care se incalca dispozitiile legii, ale Regulamentului de organizare si functionare a C.E.C.C.A.R., ale Codului etica al profesionistilor contabili, precum si hotararile organelor de conducere ale Corpului.

Sunt considerate abateri disciplinare urmatoarele fapte:

comportament necuviincios fata de membrii Corpului, reprezentantii Ministerului Finantelor sau fata de alti participanti la reuniunile de lucru ale organelor de conducere si control ale Corpului;

absenta nemotivata de la intrunirea Adunarii generale a filialei sau de la Conferinta Nationala;

publicitate fara respectarea dispozitiilor Codului privind conduita etica si profesionala a expertilor contabili si contabililor autorizati din Romania;

absenta nejustificata de la cursurile de pregatire si perfectionare profesionala reglementate prin norme emise de Corp;

prestarea de servicii de contabilitate fara contract scris incheiat cu clientul sau pe baza unui contract in care nu a fost inscrisa calitatea profesionala a celui care il incheie: expert contabil sau contabil autorizat;

nerespectarea obligatiei de pastrare a secretului profesional;

nedeclararea sau declararea numai partiala a veniturilor, in scopul sustragerii de la plata cotizatiei variabile prevazute de regulamentul de organizare si functionare a Corpului;

nedepunerea, in termenul stabilit, la filiala de care apartine, a fisei pentru persoanele fizice sau juridice; pentru persoanele juridice raspunderea revine presedintelui consiliului de administratie sau administratorului unic, dupa caz;

incalcarea dispozitiilor cu privire la incompatibilitate;

refuzul de a pune la dispozitia organelor de control ale Corpului a documentelor privind activitatea profesionala;

declaratii neconforme realitatii, in relatiile cu Corpul sau cu tertii, in vederea producerii de consecinte juridice.

La stabilirea si aplicarea sanctiunilor disciplinare trebuie sa se tina seama de principiile generale ale dreptului, de gravitatea abaterii disciplinare si de urmarile acesteia, precum si de persoana celui in cauza.

Pentru sanctiunile constand in suspendarea si interdictia dreptului exercitarii profesiei, Regulamentul de organizare si functionare a C.EC.C.A.R. prezinta, in mod explicit, faptele supuse acestor sanctiuni.

In tabelul urmator sunt prezentate faptele care se sanctioneaza cu suspendarea, respectiv interdictia dreptului de exercitare a profesiei.

Fapta

Sanctiunea

Neplata cotizatiei profesionale sau/si a celorlalte obligatii banesti, la termenele stabilite de Regulament, in cursul unui an calendaristic.

Suspendarea dreptului de exercitare a profesiei pana la plata efectiva, dar nu mai putin de trei luni si nici mai mult de un an.

Condamnarea definitiva pentru savarsirea unei fapte penale care, potrivit legii, interzice dreptul de gestiune si de administrare a societatilor comerciale.

Interdictia dreptului de exercitare a profesiei.

Incalcarea, cu intentie, prin actiune sau omisiune, a normelor de lucru privind exercitarea profesiei, daca fapta a avut ca urmare producerea unui prejudiciu moral sau material.

Interdictia dreptului de exercitare a profesiei.

Practicarea profesiei de expert contabil sau contabil autorizat fara viza anuala pentru exercitarea profesiei.

Interdictia dreptului de exercitare a profesiei.

Trebuie aratat ca actiunea disciplinara poate fi exercitata in termen de cel mult un an de la data savarsirii abaterii.

In cazul aplicarii sanctiunii de suspendare sau de interdictie a dreptului exercitarii profesiei, profesionistul in cauza este obligat sa depuna, sub luare de semnatura, la Consiliul filialei de care apartine, carnetul de expert contabil sau de contabil autorizat si parafa personala; in cazul aplicarii sanctiunii de suspendare, acestea ii vor fi restituite la expirarea termenului de suspendare.

Aplicarea unei sanctiuni disciplinare trebuie sa fie urmata de aducerea la cunostinta publicului a identitatii celui sanctionat si a sanctiunii aplicate. Informarea celor interesati se realizeaza in doua moduri, dupa cum urmeaza:

prin afisarea unui extras al hotararii de sanctionare la sediul filialei Corpului, al administratiei financiare judetene si tribunalului, insotita de publicarea acestuia intr-un ziar local de larga circulatie;

prin comunicarea masurii, in scris, administratiei financiare judetene si tribunalului, in cazul aplicarii sanctiunilor de suspendare sau de interdictie a dreptului de exercitare a profesiei.

O problema care deriva din cea a aplicarii unei sanctiuni disciplinare este radierea unui membru al Corpului din Tablou. Consiliul filialei este cel care poate pronunta radierea din Tablou a unui membru al Corpului, in urmatoarele situatii:

cand membrul Corpului a fost condamnat pentru o infractiune care, potrivit legislatiei in vigoare, interzice dreptul de administrare si gestiune a societatilor comerciale;

atunci cand membrul Corpului nu depune la bugetul statului impozitul asupra onorariilor incasate de la persoanele fizice;

cand profesionistul contabil nu plateste cotizatia profesionala pe o perioada de un an;

cand nu sunt respectate reglementarile cu privire la incompatibilitate;

cand membrul Corpului a fost sanctionat cu interzicerea dreptului de exercitare a profesiei sau cu suspendarea acestui drept pe o perioada de un an.

Organizatii ale profesionistilor contabili din unele tari ale lumii

In majoritatea tarilor lumii exista organizatii ale profesionistilor contabili care au ca atributii principale sa-i protejeze si sa-i reprezinte pe membrii lor, sa stabileasca modul de exercitare a profesiei, sa organizeze examenele profesionale etc. Vom prezenta in continuare modul in care este organizata profesiunea contabila in unele dintre aceste tari.

Argentina

Sistemul legislativ argentinian este un amestec intre sistemul american si sistemul vest-european.



Contabilitatea joaca rolul esential in buna functionare a pietei de capital, a economiei in ansamblul ei si a intreprinderilor. In Argentina, contabilitatea este considerata o tehnica, nefiind necesar un suport teoretic excesiv. Din cauza sistemului legislativ foarte prescrisptiv si restrictiv, normalizarea in domeniul contabilitatii ignora si anuleaza judecata profesionala. Normele in domeniul contabilitatii sunt elaborate de organizatiile profesionale, dar ele trebuie aprobate de guvern.

Regulile care vizeaza situatiile financiare sunt numeroase si au ca sursa diferite organizatii profesionale. Intrucat ele trebuie aprobate de guvern, asupra lor au impact mai semnificativ legile federale. Astfel, obligatia de inregistrare a activitatilor economice este stabilita de catre Codul Comercial care instituie si obligativitatea organizarii contabilitatii firmei. Alte acte normative care afecteaza sistemul contabil argentinian sunt: legea societatilor de investitii financiare si legile fiscale.

In ceea ce priveste elaborarea standardelor de contabilitate, acesta este responsabilitatea exclusiva a profesiei si se incearca mentinerea acestei exclusivitati.

Obiectivul situatiilor financiare este acela de oferi informatii, mai ales cantitative, care sa serveasca luarii deciziilor economice si financiare. Astfel, ele vor fi utilizate mai ales pentru: ghidarea managerilor firmei, stabilirea nivelului dividendelor, negocierea creditelor comerciale si financiare, calcularea impozitelor si taxelor, elaborarea conturilor nationale, stabilirea unor preturi.

In noiembrie 1949, prima Conventie Metropolitana a Profesionistilor Economisti a creat un comitet permanent care avea ca sarcina elaborarea de standarde in domeniul contabilitatii. In 1957, acest comitet a publicat si recomandat Standardele Minime cerute pentru situatiile financiare. In 1962 au fost introduse Principiile si Standardele Contabile Minime pentru Pregatirea Situatiilor Financiare. In 1973 a fost creata Federatia Argentiniana a Consiliilor Profesionistilor in Stiinte Economice. Una din funciile acestei federatii era elaborarea de standarde contabile.

O particularitate a raportarii este aceea ca, in caz de urgenta, raportul de audit poate fi comunicat oral si redactat ulterior in scris. Este interzisa utilizarea termenilor ambigui. Raportul trebuie sa contina elemente de identificare a obiectului examinarii, descrierea lucrarii, limitarile suferite in aplicarea procedurilor si orice alte elemente considerate necesare pentru buna intelegere a raportului. Sub aspectul formularii opiniei, acest lucru trebuie realizat intr-un paragraf distinct.

Opinia auditorului poate fi: favorabila fara rezerve, favorabila cu rezerve, nefavorabila si refuzul exprimarii unei opinii.

Responsabilitatea auditorului financiare este de furniza o opinie in legatura cu performanta managerilor. Ei pot fi trasi la raspundere pentru frauda (furnizarea de informatii false) si abuz de incredere(acceptarea unei lucrari chiar daca dpdv profesional ea nu poate fi dusa la bun sfarsit).

Nu exista o procedura propriu-zisa de atribuire a calitatii de expert contabil, singura cerinta fiind absolvirea unei universitati argentiniene. Pentru a deveni expert contabil trebuie facuta o cerere formala de inscriere in Consiliul regional al expertilor contabili, urmand ca atunci cand efectueaza lucrari profesionistul sa plateasca o taxa lunara.

Societatile pe actiuni, societatile in comandita pe actiuni si societatile cu raspundere limitata care depasesc anumite limite impuse de lege, bancile, societatile de asigurare si companiile cotate la bursa sunt obligate sa aiba situatiile financiare auditate. Toate societatile trebuie sa depuna situatiile financiare la Inspection General de Justitia, unde pot fi vazute, teoretic, de orice persoana. In plus, o copie a raportului de audit este depusa la Consiliul regional al expertilor contabili.

In Argentina, proprietarii si managerii manifesta o mare rezistenta in ceea ce priveste publicarea situatiilor financiare care astfel ar putea fi utilizate de catre concurenti sau autoritati. Pe de alta parte, se constata ca informatiile continute in situatiile financiare nu sunt utilizate la luarea deciziilor investitionale, comerciale si de creditare din cauza lipsei de seriozitate in intocmirea sintezelor contabile.

Desi din punct de vedere legal publicitatea personala a profesionistilor contabili este interzisa, in fapt se practica o publicitate agresiva constand in criticarea serviciilor furnizate de alti profesionisti. Cu toate ca au fost facute publice detalii ale unor investigatii privitoare la incalcarea legii in domeniul publicitatii, nu au fost prezentate sanctiunile aplicate.

Tot ca o particularitate argentiniana este calcularea onorariilor auditorului in functie de veniturile obtinute de firma supusa verificarii. Totusi, situatii de acest gen sunt intalnite numai in unele regiuni din Argentina.

Australia

In Australia, contabilitatea este supusa normelor elaborate de stat si celor elaborate de organizatiile profesionale. Dupa ce multi ani reglementarea s-a facut descentralizat (Australia fiind stat federal), in 1961 s-a adoptat o Lege a sociatatilor care avea ca obiectiv reducerea diferentelor din legislatia anterioara.

Exista doua organizatii profesionale (ASCPA - Australian Society of Certified Practicing Accountants (Societatea australiana a expertilor in industrie si comert) si ICAA- Institute of Chartered Accountants in Australia (Institutul auditorilor financiari).

Elaborarea normelor in domeniul contabilitatii si al raportarii informatiilor financiare se face de catre AASB - Australian Accounting Standards Board, AASE - Australian Associated Stock Exchanges si ASIC - Australian Securities and Investments Commission.

Auditing Standard Board elaboreaza standardele de audit care pentru a fi utilizabile trebuie sa aiba aprobarea ASCPA si ICAA si sa fie aprobate de stat printr-un act normativ. Standardele contabile sunt obligatorii pentru societati, iar unele sunt valabile numai pentru diferite organizatii/sectorul public.

Legea societatilor prevede care sunt societatile obligate sa aiba unul sau mai multi auditori. Auditorii trebuie sa fie inregistrati la ASIC. Pentru aceasta ei trebuie sa fie membri ai ASCPA ori ICAA, sa fi obtinut o diploma de la o alta institutie indicata expres, sa aiba experienta ca auditori si sa fie capabili sa-si indeplineasca sarcinile in mod corect.

La grupuri, in mod inevitabil, se utilizeaza munca unui alt auditor. Din acest motiv, auditorii grupului trebuie sa verifice munca auditorilor filialelor, sa le aprecieze independenta si sa obtina diverse informatii de la acestia.

Austria

Profesia contabila este reglementata de la inceputul secolului al XX-lea, institutia care realizeaza acest lucru fiind Camera profesionistilor. In Austria exista trei categorii de profesionisti, dupa cum urmeaza:

revizori contabili (experti contabili), carora legea le permite exercitarea mandatului de auditor legal al conturilor; pentru a obtine aceasta calitate, candidatul trebuie sa fie consilier fiscal diplomat si sa justifice o experienta de trei ani in aceasta calitate, obtinuta prin efectuarea de lucrari in materie de audit legal, sub responsabilitatea unui cenzor contabil; examenul cuprinde o proba scrisa, o proba orala si sustinerea unei lucrari de sinteza;

verificatori cu juramant, care pot controla numai conturile anuale ale societatilor cu raspundere limitata mici si mijlocii; aceasta calitate nu se mai atribuie din 1987;

consilieri fiscal; pentru dobandirea acestei calitati este necesara obtinerea unei diplome universitare in drept, economie, finante, domeniul tehnic sau agricultura si efectuarea unui stagiu profesional de trei ani din care cel putin doi ani si jumatate intr-un cabinet de revizori contabili sau de consilieri fiscali; examenul final consta intr-o proba orala in domeniul legislatiei profesionale, dreptului fiscal, dreptului civil, dreptului comercial, contabilitatii, organizarii si gestiunii.

Toate aceste categorii de profesionisti contabili pot desfasura activitati de asistenta si consultanta in materie de contabilitate cum sunt: organizarea si tinerea contabilitatii, intocmirea situatiilor financiare si audit contractual. Piata auditului legal este foarte larga intrucat auditul legal al conturilor este obligatoriu pentru toate categoriile de societati, cu exceptia societatilor cu raspundere limitata mici.

Societatile pe actiuni mari sunt obligate sa depuna la Registrul comertului situatiile financiare insotite de raportul de audit, de rapoartele managerilor si ale consiliului de supraveghere, ca si de propunerile si deciziile de distribuire a profitului, toate acestea facand ulterior obiectul publicarii. Celelalte societati se supun unor conditii de publicare mai putin severe. Astfel, societatile pe actiuni mici si mijlocii si SRL mijlocii, bilantul va evidentia numai pozitiile importante, contul de rezultat nu este prezentat intr-o forma foarte detaliata si nu exista obligativitatea publicarii in ziar. In schimb, societatile cotate sunt obligate sa publice si rapoarte intermediare.

Printre activitatile care mai pot fi desfasurate de profesionistii contabili enumeram: consultanta economica si de gestiune in legatura cu organizarea si administrarea patrimoniului, planificare, informatica, asistenta pentru recrutarea de personal, activitati de mandat, lichidare sau redresare judiciara, administrare de bunuri si expertize judiciare. Activitatile aflate la confluenta dintre domeniul contabilitatii si domeniul dreptului sunt impartite intre profesionistii contabili si juristi.

Activitatea de consultanta fiscala nu este rezervata exclusiv profesionistilor contabili, ci este impartita intre contabili, avocati si notari.

Printre incompatibilitati o intalnim pe cea referitoare la interdictia pe care o au profesionistii contabili de a exercita anumite activitati comerciale sau salariale. In legea care reglementeaza profesia sunt fixate si reguli precise care definesc independenta morala si financiara. De asemenea, prin legea de organizare a profesiei, publicitatea este permisa.

Nu exista reglementari legale cu privire la metodele utilizate in audit, doar organizatiile profesionale elaborand cateva recomandari. Auditorul este ales de majoritatea actionarilor, eventual la propunerea comitetului de supervizare. Daca acesta nu exista, auditorul primeste mandatul de la manageri.

Pentru a efectua lucrari de audit, expertii contabili trebuie sa-si infiinteze firme.

In privinta grupurilor, este obligatorie auditarea societatilor membre ale grupului ca si a societatii-mama. Raportul de audit este pus la dispozitia managementului si tuturor membrilor consiliului de supraveghere. Obligatiile de publicare sunt similare cu cele de la societatile individuale. Copii ale rapoartelor vor fi trimise Camerelor de comert si Camerelor de munca.

Belgia

Profesionisti in domeniul contabilitatii pot fi considerati in Belgia: revizorii de intreprinderi, expertii contabili si contabilii. In anul 1953 s-a infiintat Institutul Revizorilor de Intreprinderi care ii regrupeaza pe profesionistii contabili abilitati sa exercite auditul legal al conturilor.

Pentru a deveni revizor de intreprinderi o persoana trebuie sa indeplineasca urmatoarele conditii:

sa aiba nationalitate belgiana;

sa aiba pregatire universitara de minimum 4 ani sau sa fie inregistrat ca expert contabil de 4 ani;

varsta minima 25 ani, dar nu mai mult de 65;

sa nu fi fost condamnat;

sa fi reusit la examenul de admitere la stagiu;

sa fi efectuat un stagiu de 4 ani pe langa un revizor experimentat (care practica activitatea de revizor de intreprinderi de minimum 5 ani); stagiul trebuie sa cuprinda 1000 de ore de activitate pe an;

sa fi reusit, la sfarsitul stagiului, la examenul de aptitudini.

Examenul de aptitudini cuprinde o proba scrisa si una orala. Proba scrisa presupune redactarea unei lucrari pe baza unui caz practic de revizie, iar proba orala consta intr-o discutie asupra activitatilor specifice profesiei, misiunilor, responsabilitatilor si deontologiei revizorilor de intreprinderi.

Titlul de expert contabil a fost recunoscut si protejat in Belgia doar incepand din 1985 cand s-a infiintat Institutul Expertilor Contabili. Obtinerea acestei calitati este conditionata de detinerea de catre candidat a unei diplome universitare si indeplinirea urmatoarelor conditii:

sa fi reusit la examenul de admitere la stagiu;

sa fi efectuat un stagiu de trei ani pe langa un expert contabil cu experienta (750 de ore pe an);

sa fi reusit la examenul de aptitudine la sfarsitul stagiului; examenul consta tot in doua probe: una scrisa si una orala.

In 1992 a fost creat prin decret regal un Institut al Profesionistilor Contabili care este alcatuit din profesionisti contabili care au rolul de a asigura tinerea contabilitatii intreprinderii. Se apreciaza ca acesti profesionisti se vor regasi in acest institut doar pana cand vor indeplini conditiile prevazute pentru a dobandi titlul de expert contabil.

Implicarea acestor organisme in reglementarea practicii contabile este limitata, vorbindu-se de o pasivitate a profesiei. Rationamentul profesional nu le este familiar profesionistilor, neexistand o traditie in aceste sens, dar acest lucru este pe cale sa se schimbe datorita internationalizarii.

Pana in 1975 intreprinderile belgiene erau detinute de un grup restrans de persoane. Din acest motiv, informatiile erau obtinute direct de la manageri astfel incat nu a existat cerere pentru elaborarea de situatii financiare. Ca urmare, n-a fost necesara nici existenta unei profesii independente in domeniul contabilitatii si al auditului. Rapoartele financiare erau orientate spre banci pentru ca ele erau cele care finantau intreprinderile si nu potentialii investitori (situatia este valabila si astazi). In 1913 a aparut prima reglementare privind obligativitatea prezentarii bilantului (fara contul de rezultate). In 1975 a aparut prima lege a contabilitatii (este foarte detaliata), care contine referiri si la conturile anuale (legea e valabila doar pentru intreprinderile industriale si comerciale). Aceasta lege a impus reguli noi in elaborarea situatiilor financiare (pana atunci utilizate aproape exclusiv de creditori), ele urmand a fi utilizate de acum inainte atat de catre creditori (cel ami mult), cat si de autoritati (mai ales cele fiscale) si de asociatii ale angajatilor.

Sub aspectul aplicarii normelor contabile, Comisia pentru Standarde Contabile poate permite unor firme sa intocmeasca situatiile financiare conform altor norme decat cele nationale (numai daca firmele cer acest lucru). Este vorba de exceptii individuale si doar pentru grupuri. Pentru obtinerea acestei aprobari trebuie indeplinite anumite conditii: firma sa fie cotata la diferite burse, sa aiba activitate internationala importanta, societatea-mama sa utilizeze standarde non-belgiene, operatiunile firmei sa fie in domenii in care se utilizeaza alte standarde. Comisia elaboreaza diferite reglementari in domeniul contabil care nu au forta de lege, dar care au un impact foarte puternic.

Se fac eforturi pentru elaborarea de norme, mai mult decat pentru a interpreta principiile generale. Inainte de elaborarea unor acte normative in domeniul contabilitatii, profesionistii pot dezbate propunerile si pot face recomandari.

Legislatia fiscala influenteaza foarte puternic situatiile financiare.

Auditul legal al conturilor este rezervat revizorilor de intreprinderi, fiind obligatoriu pentru urmatoarele categorii de societati:

ð          societatile comerciale (anonime, in comandita pe actiuni, cu raspundere limitata) care depasesc unul din urmatoarele criterii: totalul bilantului - 100 milioane FB, cifra de afaceri - 200 milioane FB, numarul de salariati - 50;

ð          societatile cu mai mult de 100 de angajati;

ð          societatile din anumite sectoare: asigurari, institutii financiare, intreprinderi publice, spitale.

In cazul societatilor care nu au revizori, legea prevede obligativitatea efectuarii de controale asupra situatiilor financiare in cazurile urmatoare: transformarea societatilor, conflict de interese intre administrator si societate, emiterea de noi actiuni, suprimarea dreptului de subscriere, proiecte de fuziune sau de sciziune.

AGA numeste auditorul la recomandarea consiliului director. Daca exista un "consiliu al angajatilor", auditorul selectat este prezentat acestuia de catre consiliul director, angajatii luand hotararea acceptarii sau nu a auditorului. In caz de respigere, presedintele Camerei de comert numeste provizoriu un auditor pana la numirea si acceptarea de catre toti a anoului auditor. Mandatul este de 3 ani si poate fi reinnoit de 3 ori.

Auditorii bancilor, ai altor institutii financiare, ai companiilor de asigurare si ai spitalelor nu trebuie sa fie membri ai Institutului Auditorilor, dar trebuie sa fie autorizati de diferite organizatii proprii acestor domenii.

Publicarea situatiilor financiare, in forma abreviata sau completa, este obligatorie pentru societatile ale caror situatii financiare trebuie auditate. Ele sunt insotite de raportul directorilor. Publicarea se face dupa aprobarea de catre AGA. Banca centrala (BNB) este cea care asigura publicarea, dupa ce depunerea situatiilor financiare se face la oficiile din teritoriu ale bancii, la care se vor gasi copii ale situatiilor financiare la dispozitia publicului.

Profesionistii contabili pot sa-si asiste clientii in materie de fiscalitate si pot sa-i reprezinte in fata administratiei fiscale. Expertiza contabila judiciara poate fi efectuata numai de catre expertii contabili. Alte activitati care pot fi desfasurate de profesionistii contabili sunt: consultanta economica si de gestiune, intocmire de planuri financiare, consultanta in domeniul informaticii, evaluarea intreprinderilor in caz de aport sau de achizitionari.

In actele normative care reglementeaza activitatea profesionistilor contabili sunt enuntate in mod explicit situatiile de incompatibilitate: orice activitate sau orice functie de natura a pune in discutie independenta de judecata a profesionistilor, cumularea misiunii de audit legal cu orice alta misiune in cadrul aceleiasi intreprinderi, orice misiune pentru o intreprindere in care ei sunt consilieri angajati.

Pentru liber-profesionistii contabili publicitatea este interzisa. Este permisa difuzarea de scrisori de informare in legatura cu activitatile prestate.

Mai trebuie amintit faptul ca, in Belgia, s-a creat, pe langa Ministerul Afacerilor Economice, un organism consultativ numit Consiliul Superior al Revizoratului. Acesta este compus din persoane exterioare profesiei, numite de rege, fie pe baza propunerilor ministrilor, fie pe baza propunerilor partenerilor sociali. Consiliul are o competenta generala de avizare atat in ceea ce priveste Parlamentul si Guvernul, cat si Institutul Revizorilor (Auditorilor) de Intreprinderi. El vegheaza ca normele si recomandarile de revizie sa fie elaborate in respectul interesului general si sa raspunda exigentelor lumii economice si sociale.

Conturile consolidate trebuie sa fie auditate de unul sau mai multi auditori externi. In cazul in care consolidarea se efectueaza potrivit unor reguli ale altor tari, auditarea poate fi facuta de auditorul conturilor anuale individuale ale intreprinderii "straine".

Auditorul grupului poate fi:

auditorul uneia din societatile membre ale grupului;

un alt auditor numit prin consensul responsabililor societatilor membre ale grupului.

Auditarea grupului se sprijina pe munca auditorilor din societatile membre ale grupului. Pentru aceasta se vor verifica independenta si competenta acelor auditori, calitatea lucrarilor efectuate si importanta relativa a societatilor membre ale grupului. In anumite conditii pot fi facute verificari ale conturilor societatilor din grup. Imposibilitatea efectuarii unor teste din cauza limitarilor impuse de acele societati trebuie mentionata in raport.

Daca societatile membre ale grupului nu sunt auditate (daca legislatia altei tari nu o cere), auditorul societatii-mama poate:

sa ceara managerilor acelor firme sa numeasca auditori care sa efectueze auditul urmand reguli similare celor din Belgia;

sa ceara controale specifice din partea compartimentului de audit intern al societatii-mama;

sa instituie controale pe care le considera necesare.

Publicarea se face tot prin BNB, dar copii ale situatiilor financiare se depun de catre banca la Camerele de comert. Cei interesati pot obtine copii fie de la agentiile bancii, fie de la oficiile teritoriale ale Camerelor de comert.

Canada

Contabilitatea s-a dezvoltat in sectorul privat fara interventia guvernului. Nu exista politici contabile legiferate, dar exista cateva tipuri de rapoarte/situatii cerute de legea societatilor (la nivelul statelor/provinciilor, dar si la nivel federal). Se mentioneaza tipul rapoartelor cerute, dar nu continutul lor.

Elaborarea de norme contabile si de audit este in responsabilitatea CICA (Canadian Institute of Chartered Accountants). Aceasta activitate a inceput dupa al doilea razboi mondial, iar in 1968 recomandarile au fost grupate intr-un manual. In acelasi an, CICA a emis o recomandare care arata ca orice abatere de la norme trebuie indicata in anexe sau in raportul auditorilor.

Organizatii profesionale:

CICA - Canadian Institute of Chartered Accountants;

CGA - Certified General Accountants Association of Canada;

SMA - Society of Management Accountants of Canada.

Fiecare organizatie are propriile reguli de acces. Pentru CICA si SMA acordarea calitatii este de competenta filialelor, spre deosebire de CGA unde aceasta calitate este acordata de asociatia nationala. Fiecare provincie isi stabileste propriile reguli. Astefl, exista restrictii, in unele provincii, in ceea ce priveste efectuarea auditului. De exemplu, in Ontario, Quebec s.a. doar expertii contabili pot presta servicii de audit, in timp ce in British Columbia orice profesionist poate face audit.

Accounting Standards Board (AcSB) si Auditing Standards Board (din cadrul CICA) au rolul de a elabora standarde in aceste domenii. Se remarca dorinta de adoptare a IAS, dar mai ales "apropierea" de US GAAP. La nivelul organismelor de reglementare bursiera exista acorduri de recunoastere reciproca a situatiilor financiare intocmite potrivit standardelor din fiecare tara (de exemplu, SUA, Canada).

Legea societatilor cere auditarea firmelor private, iar legea de organizare a bursei cere ca toate companiile publice sa fie auditate. De la aceasta regula fac exceptie intreprinderile mici. Raportul de audit se distribuie actionarilor.

Cerinte pentru a deveni expert contabil:

absolvirea unei facultati de minimum 4 ani;

absolvirea unui numar de cursuri de contabilitate, fiscalitate si audit (chiar si ulterior);

experienta de 2 sau 3 ani intr-o firma de expertiza contabila autotizata pentru stagiu;

promovarea Uniform Final Examination (4 examene de 4 ore case-orientated).

Este posibil ca inainte de UFE, care se organizeaza de corpul profesional central, organizatiile profesionale locale sa impuna cerinte suplimentare (sistemul educational e descentralizat). Se testeaza cunostintele din domeniile: evaluare, diagnostic, analiza, rationamente, comunicare scrisa. Nu este o examinare "tehnica", ci interdiciplinara, care are ca obiectiv identificarea problemei centrale.

Publicarea raportului de audit este obligatorie doar pentru societatile publice.

Danemarca

In anul 1917 a fost adoptata legea societatilor care prevedea obligatia ca situatiile financiare ale intreprinderilor, cu exceptia celor mici, sa fie deschise inspectiei publicului. Legislatia contabila daneza a fost puternic influentata de evolutia reglementarilor contabile internationale. Inainte de intrarea Danemarcei in CE, in 1973, legislatia a fost influentata in mod semnificativ de incercarile de armonizare a legislatiei in tarile nordice. Oricum, legislatia in domeniul contabil era influentata de legislatia germana si de cea britanica (existau cateva reguli generale cu relativ putine specificatii suplimentare). Sistemul danez este flexibil, firmele avand o mare varietate de posibilitati de alegere in ceea ce priveste evaluarea si prezentarea informatiilor. Se poate spune ca practica in domeniu este orientata spre cei care intocmesc situatii financiare.

Implicarea Institutului Contabililor Publici Autorizati de Stat (FSRevisorer) in publicarea standardelor contabile actuale a inceput timid in 1978 cand FSR a aderat la IASC. Din 1978 FSR a publicat IAS in engleza si daneza. Primele standarde nationale de contabilitate au fost publicate in 1988. Din 1992 FSR a inceput sa colaboreze cu diferite organizatii ale industriasilor, dealer-ilor, fondurilor de pensii, precum si cu mediul academic.

Standardele se aplica companiilor publice si celor de inters public, dar se recomanda aplicarea lor si de catre celelalte firme.

Legislatia contabila este orientata spre protejarea creditorilor, bancile constituind cel mai mare grup de utilizatori. Din 1980 a inceput sa se manifeste si interesul investitorilor pentru informatiile financiare (in 1981 a aparut noua lege a societatilor). Regulile fiscale nu afecateza raportarea financiara.

SRL-urile si companiile publice sunt obligate sa intocmeasca si sa publice situatii financiare anuale cuprinzand: bilantul, contul de profit si pierdere si notele. Societatile cotate trebuie sa prezinte si rapoarte interimare, precum si o situatie a fluxurilor de trezorerie. Raportul anual al directorilor si situatiile financiare se depun la Camera de comert.

Dar, profesia de contabil era deja reglementata din 1909. Ulterior a luat nastere o asociatie care ii reunea pe revizorii de conturi agreati de stat, fara insa ca aderarea la acest organism sa fie obligatorie pentru profesionistii contabili. Exista de asemenea si o asociatie a contabililor agreati pentru controlul legal.

Pentru a deveni revizor de conturi agreat de stat, candidatul trebuie sa fie absolvent al unei institutii de invatamant superior economic cu o durata de patru sau cinci ani si sa mai indeplineasca urmatoarele conditii:

ð          sa fi promovat un examen pe teme juridice (dreptul societatilor si drept fiscal), contabile si de audit;

ð          sa fi efectuat un stagiu de trei ani intr-un cabinet contabil;

ð          sa fi promovat un examen la sfarsitul stagiului, organizat sub autoritatea Ministerului Industriei, constand fie intr-o serie de teste scrise si un test oral, fie in redactarea si sustinerea unei lucrari de sinteza.

Auditul legal al conturilor este rezervat contabililor agreati si revizorilor de conturi pentru urmatoarele categorii de societati, la care auditul legal este obligatoriu: societati anonime si societati din anumite sectoare (asigurari, institutii financiare). Tot obligatoriu este si controlul conturilor anuale ale societatilor cu raspundere limitata, doar ca acesta poate fi efectuat de orice persoana care are suficiente cunostinte in materie de contabilitate si finante.

Obligatii de publicare a situatiilor financiare revin numai societatilor cotate si doar intr-o forma abreviata, fiind insa cerute informatii comparative. Celelalte societati depun situatiile financiare si raportul anual al directorului la Camera de Comert, despre acestea fiind publicata doar informatia ca au fost depuse.

La societatile cotate trebuie sa fie numiti doi auditori din care cel putin unul trebuie sa fie revizor de conturi. Contabilii agreati controleaza, de regula, conturile intreprinderilor mici si mijlocii. Actionarii care detin 10% din capital in societatile publice    sau 25% din capital in societatile private pot solicita Camerei de Comert numirea unui auditor alaturi de ceilalti doi.

Pe langa auditul legal sau contractual al conturilor, cele doua categorii de profesionisti contabili mai efectueaza si alte categorii de lucrari, dupa cum urmeaza: misiuni de asistenta si de consultanta contabila (organizarea contabilitatii, intocmirea de situatii financiare), consultanta fiscala si reprezentare in fata administratiei fiscale, organizarea sistemelor informationale, informatica, resurse umane, restructurare si lichidare de societati, evaluari.

Ca situatii de incompatibilitate sunt mentionate: efectuarea de alte activitati fara depunerea licentei de exercitare a profesiei si existenta de legaturi intre profesionistul contabil si societatea controlata sau directorii acesteia susceptibile sa-i afecteze independenta. Se considera ca este compatibila misiunea de audit legal cu acordarea de consultanta aceleiasi intreprinderi.

Publicitatea este permisa, cu exceptia celei comparative.

In Danemarca exista un Ordin al expertilor contabili diplomati de stat ale carui comitete pentru probleme legale si pentru normalizare contabila intervin in materie contabila. Comitetul pentru probleme legale este consultat adesea de Curtea de justitie in probleme care privesc revizia si practicile contabile. Comitetul pentru normalizare contabila emite normele contabile daneze. Toate normele IASC au fost acceptate in Danemarca, iar Ordinul expertilor contabili diplomati de stat a comentat modalitatile de aplicare in practica a acestora.

Discutiile despre grupurile de intreprinderi au inceput sa aiba loc abia dupa al doilea razboi mondial. Oricum, aceste discutii sunt limitate la nivelul organizatiei profesionale. Trebuie sa tienm seama ca, in 1934, tarile nordice au decis sa armonizeze legile societatilor din Danemarca, Finlanda, Norvegia si Suedia, in sensul ca se instituia obligativitatea intocmirii situatiilor financiare la nivelul grupurilor. In 1981 au fost adoptate Directivele a IV-a si a VII-a a EU.

Elaborarea standardelor de audit este sarcina organizatiei profesionale din Danemarca.

Auditarea situatiilor financiare ale societatii-mama conduce la obligarea auditorului de a audita si situatiile financiare ale grupului. In plus, cel putin un auditor al societatii-mama trebuie sa auditeze si macar una din filiale.De asemenea, un auditor care nu poate audita societatea-mama nu poate audita nici vreo filiala. Schimbarea auditorilor trebuie comunicata Bursei.

Obligatiile de publicare sunt similare cu cele aplicabile societatilor individuale.

La societatile listate existe reguli mai stricte privind publicarea in sensul ca trebuie publicata o versiune abreviata a situatiilor financiare anuale, dar trebuie furnizate si alte elemente (indicatori financiari, grafice). Situatiile financiare trebuie sa fie disponibile cu cel putin 8 zile inainte de AGA. Ele trebuie trimise si Bursei, fiind recomandata trimiterea lor si catre presa. Societatilor listate le revine obligatia de a publica situatii financiare la jumatatea anului.

Elvetia

Inca de la inceputul secolului al XX-lea s-a infiintat Camera Fiduciara avand rolul de a-i proteja si de a-i reprezenta pe membrii sai, profesionisti contabili. Membrii Camerei poarta titlul de expert contabil diplomat, expert fiscal diplomat sau expert fiduciar diplomat. Pentru exercitarea profesiei nu este obligatorie apartenenta la Camera.

Pentru a obtine calitatea de expert contabil diplomat, candidatul trebuie sa indeplineasca urmatoarele conditii:

sa fie absolvent de invatamant superior;

sa aiba cel putin sapte ani de practica profesionala, din care patru ani de revizie;

sa urmeze cursurile scolii de revizie care il pregatesc pentru diploma finala;

sa sustina examenul de calificare compus dintr-o serie de probe scrise (sustinute in trei zile, avand o durata totala de 15 ore si continand subiecte din domeniile juridic, economic si contabil), din trei probe orale si prezentarea unei lucrari de sinteza.

Controlul legal al conturilor este obligatoriu pentru societatile anonime; pentru asigurarea acestuia adunarea generala alege unul sau mai multi revizori din care cel putin unul trebuie sa aiba domiciliul, sediul sau o sucursala in Elvetia.

In cazul efectuarii auditului la societatile aflate in situatia celor enumerate mai jos, este necesar ca revizorii sa aiba calificari speciale. Astfel de societati sunt:

societatile care au obtinut un imprumut din emisiunea de obligatiuni;

societatile ale caror actiuni sunt cotate la bursa;

societatile pentru care timp de doua exercitii consecutive sunt depasite valorile urmatoarelor elemente: totalul bilantului - 20 milioane FE, cifra de afaceri - 40 milioane FE, salariati - 200;

societatile care trebuie sa intocmeasca conturi consolidate;

societatile care isi propun sa procedeze la o reducere a capitalului.

Sunt considerati revizori cu o calificare speciala:

expertii contabili diplomati;

anumiti experti diplomati (fiduciari, fiscali) cu experienta practica de 5 ani;

anumiti titulari de diplome de scoala superioara cu experienta practica de 12 ani;

cei care au dobandit calitatea de auditori financiari/experti contabili in alte tari daca au cunostintele necesare despre legislatia elvetiana.

Activitatile prestate de expertii contabili diplomati in Elvetia sunt:

consultanta pentru intreprinderi in domeniile: planificare si organizare, financiar, sisteme informationale, resurse umane;

activitati de mandat fiduciar, administrare de societati, lichidare sau redresare judiciara, expertize judiciare, arbitraje;

evaluarea intreprinderilor, consultanta in materie de fuziune sau de sciziune.

Ca situatii de incompatibilitate sunt mentionate cele care pot afecta independenta revizorului: legaturile financiare sau personale cu intreprinderea auditata, calitatea de angajat al intreprinderii.

Profesionistilor contabili le este permisa difuzarea de anunturi privind activitatile desfasurate.

Finlanda

Pana in la mijlocul secolului al 18-lea contabilitatea in Finlanda a fost similara cu cea din Suedia, care, la randul ei, era influentata de cea germana.

Standardele internationale n-au fost integral recunoscute in Finlanda, dar din 1995 cand a devenit membra UE a adoptat Directivele europene. Intrucat normele europene nu erau aplicate inainte, e dificil de facut comaparatii intre situatiile financiare de acum si cele anterioare. Intreaga legislatie contabila si fiscala a suferit importante schimbari.

Organizatiile profesionale sunt cele care pot face propuneri legislative in domeniul contabilitatii. In cadrul Ministerului Comertului si Industriei exista un Consiliu al Contabilitatii care are rolul de a explica si clarifica normele contabile. De asemenea, acest organism poate permite, pe o perioada determinata, exceptii de la norme.



Asociatia Expertilor Contabili a dat recomandari in ceea ce priveste aplicarea IAS. Desi ia paret activ la procesul de dezvoltare a practicii contabile, asociatia nu are un rol oficial.

Se apreciaza ca procesul de reglementare contabila este dificil din cauza prea multor organisme implicate in acest proces.

Toate organizatiile trebuie sa aiba situatiile fiannciare auditate. Pregatirea situatiilor financiare trebuie realizata de catre o alta pesoana decat cea care realizeaza auditul.

Exista trei categorii de auditori in Finlanda, din care doua in sectorul privat. Camera Centrala de Comert autorizeaza CPA care sunt autorizati sa auditeze toate organizatiile, iar Camera Locala de Comert autorizeaza o categorie inferioara de auditori ale caror competente sunt mai limitate, in sensul ca nu pot audita firmele mari. Institutul Finlandez al CPA asigura si controleaza anual mentinerea competentei profesionale de catre membrii sai. O a treia categorie de auditori este cea care vizeaza sectorul public. Pentru toate categoriile sunt cerute studii superioare de specialitate si o practica de trei ani in domeniu.

Desi raportul de audit este public, exista rapoarte intocmite de auditor care sunt destinate managerilor si care nu sunt publice.

Franta

Profesiunea contabila in Franta este formata din experti contabili si din comisari de conturi. Desi un brevet de expert contabil a fost instituit in 1927, abia in anul 1945 profesiunea a fost consolidata prin crearea Ordinului Expertilor Contabili si Contabililor Agreati (OECCA). La sfarsitul anilor '60 s-a renuntat la acordarea calitatii de contabil agreat.

Pentru a deveni expert contabil, candidatul poate alege intre urmatoarele doua variante:

a)      calea universitara, care sa se finalizeze cu obtinerea, dupa 5 ani, a diplomei de studii superioare contabile si financiare;

b)      calea extrauniversitara, care presupune promovarea a 16 probe organizate in trei etape (DPECF, DECF, DESCF).

Indiferent de calea urmata, candidatul trebuie sa efectueze un stagiu profesional de trei ani. Dupa validarea stagiului candidatul trebuie sa sustina un examen final format din 3 probe: o proba scrisa despre revizia legala si contractuala a conturilor, o discutie cu juriul si sustinerea unei lucrari pe o tema originala aleasa de candidat.

Functia de controlor legal de conturi (comisar de conturi) a fost organizata mai intai prin legea societatilor comerciale din 1867, apoi printr-un decret-lege din 1935, fiind reorganizata in totalitate prin noua lege a societatilor comerciale din 1966 si decretul din 1969 privind organizarea profesiei si statutul comisarilor de conturi. Titularii diplomei de expertiza contabila pot fi inscrisi pe lista comisarilor de conturi la cerere. In schimb, candidatii care nu sunt experti contabili, dar sunt titulari ai unei diplome universitare trebuie sa efectueze un stagiu profesional de trei ani pe langa un comisar de conturi abilitat, dupa care trebuie sa promoveze un examen de aptitudine format din trei probe scrise si probe orale.

In prezent, cvasi-totalitatea comisarilor de conturi inscrisi in Compania Nationala a Comisarilor de Conturi (CNCC) au si calitatea de experti si sunt inscrisi in Ordinul Expertilor Contabili (OEC). Cele doua institutii se afla sub tutele diferite: CNCC este plasata sub tutela Ministerului Justitiei, iar OEC sub tutela Ministerului Economiei, Finantelor si Bugetului. Ambele organizatii fac propuneri legislativului cu privire la organizarea profesiei si la misiunea profesionistilor contabili.

Controlul legal al conturilor este rezervat, in principiu, comisarilor de conturi, care au ca misiune permanenta:

sa verifice valorile si documentele contabile ale societatii controlate;

sa controleze conformitatea contabilitatii cu regulile contabile in vigoare;

sa verifice sinceritatea si concordanta cu conturile anuale a informatiilor continute in raportul de gestiune al consiliului de administratie sau al directorului, dupa caz, si in documentele adresate actionarilor cu privire la situatia financiara si la conturile societatii.

Este obligatorie efectuarea controlului legal al conturilor la urmatoarele categorii de societati: societatile anonime, societatile in comandita pe actiuni, societatile cu raspundere limitata, societatile de persoane, asociatiile, societatile civile, institutiile publice care au activitate industriala sau comerciala si care depasesc limitele a doua din urmatoarele trei elemente: bilant, cifra de afaceri, numar de salariati, institutiile de credit si asigurari.

Durata mandatului comisarilor de conturi este de sase ani (este numit si un comisar supleant). In societatile consolidate sunt numiti doi comisari de conturi si doi supleanti.

Expertii contabili pot efectua urmatoarele lucrari:

intocmirea conturilor anuale si a conturilor consolidate;

audit contractual;

consultanta in materie sociala, economica si de gestiune;

evaluarea intreprinderilor in cazul fuziunilor, achizitionarilor, cesiunilor;

expertize judiciare;

asistenta pe langa comitetele de intreprinderi.

Normele profesionale emise de Ordinul Expertilor Contabili din Franta prezinta in mod explicit misiunile privind conturile anuale care pot fi efectuate de profesionistii contabili francezi, respectiv misiuni de prezentare, misiuni de examinare si misiuni de audit.

Din ratiuni de mentinere a independentei s-a impus interdictia ca un profesionist contabil sa intervina la acelasi client ca expert contabil si comisar de conturi.

Ambele organizatii fac propuneri legislativului cu privire la organizarea profesiei si la misiunea profesionistilor contabili.

Germania

Profesiunea contabila este formata din experti contabili (Wirtschaftsprfer) si verificatori de contabilitate sau revizori agreati (Vereidigte Buchprfer). Un rol deloc neglijabil in contabilitatea intreprinderilor il ocupa consilierii fiscali (Steuerberater).

Exista trei organizatii ale profesionistilor contabili:[2]

Camera Expertilor Contabili (WirtschaftsprferKammer-WPK) care cuprinde: experti contabili, revizori agreati si societati de profil;

Institutul Expertilor Contabili (Institut der Wirtschaftsprfer-IDW) creat in 1932;

Confederatia Revizorilor Agreati (Bundesverband der Vereidigten Buchprfer-BVB).

Apartenenta la WPK este obligatorie in timp ce apartenenta la IDW si la BVB este facultativa.

De mentionat este si faptul ca cea mai mare parte a expertilor contabili si a revizorilor agreati sunt si experti fiscali.

Expertii contabili pot efectua auditul legal al tuturor categoriilor de societati, dar pentru a dobandi aceasta calitate trebuie sa parcurga urmatoarele etape:

sa obtina o diploma universitara care atesta cel putin 5 ani de studii;

sa efectueze un stagiu profesional de 5 ani din care 4 intr-un cabinet de control legal;

sa promoveze un examen terminal compus din 7 probe scrise si o proba orala acoperind domeniile: verificarea si certificarea conturilor anuale, economie, dreptul societatilor si drept fiscal.

Pentru a deveni revizor agreat un candidat trebuie sa justifice o experienta profesionala de 5 ani in calitate de consilier fiscal si sa promoveze o proba scrisa si una orala.

Revizorii agreati pot audita numai conturile anuale ale societatilor cu raspundere limitata mijlocii.

Pentru obtinerea calitatii de consilier fiscal sunt necesare:

o diploma universitara in drept, economie sau gestiune;

un stagiu de 3 ani pe langa un expert contabil sau consilier fiscal;

promovarea unui examen scris si a unui examen oral.

In Germania, sunt supuse controlului legal: societatile anonime mari si mijlocii, societatile in comandita pe actiuni, grupurile de societati, societatile cu raspundere limitata de o anumita marime, societatile de asigurari, bancile, institutiile publice, spitalele.

Pe langa audit legal, profesionistii contabili (inclusiv consilierii fiscali) pot efectua urmatoarele misiuni: asistenta si consultanta in materie contabila, consiliere si reprezentare in probleme fiscale, audit contractual, consultanta economica si de gestiune (planificare, organizare, gestiunea patrimoniului), consultanta informatica, financiara si in domeniul resurselor umane, evaluari de intreprinderi (fuziuni, achizitii, cesiuni), expertize juridiciare, lichidare sau redresare juridica.

Expertilor contabili le este interzisa exercitarea oricarei activitati comerciale sau salariale. In schimb, se apreciaza ca mandatul de auditor legal nu este incompatibil cu activitatea de consultanta, conditia fiind de a nu fi pusa in cauza independenta profesionistului. Tot pentru pastrarea independentei este recomandat ca activitatea profesionistului contabil sa nu fie concentrata la un numar mic de clienti.

Organizatiile profesionistilor contabili din Germania elaboreaza directivele privitoare la exercitarea profesiei si participa activ la procesul de normalizare contabila.

Grecia

Prima organizare a profesiunii contabile in Grecia s-a realizat in 1955 cand a luat nastere Institutul Contabililor Publici Autorizati (Soma Orkoton Logiston-SOL). Desi in anul 1979 a fost creata Asociatia Expertilor Contabili si Revizorilor din Grecia, organism privat, independent si autonom, pana in 1992 membrii SOL erau singurii profesionisti recunoscuti de Guvern pentru a face controlul conturilor.

In anul 1989 a fost integrata in legislatia elena Directiva a VIII-a a C.E.E., iar in 1992 a fost suprimat monopolul controlului detinut de SOL, de acum inainte acesta putand fi efectuat de orice persoana fizica sau juridica avand calitatea de comisar de conturi si inscrisa in ΣOE (echivalentul grecesc al CNCC din Franta).

Italia

Se disting trei organizatii profesionale:

Consiliul national al expertilor contabili (Consiglio nazionale dei dottori commercialisti-CNDC) creat in 1924;

Consiliul national al contabililor (Consiglio nazionale dei ragioneri-CNR) creat in 1906;

Asociatia revizorilor contabili.

Pregatirea expertilor contabili cuprinde 4 ani de studii superioare (puternic specializate), un stagiu de trei ani pe langa un profesionist si un examen final.

Pentru a deveni contabil, candidatul trebuie sa fi urmat cursurile unei institutii de invatamant superior, in specializarea contabilitate, cu durata de 3 ani, sa fi efectuat un stagiu de 3 ani intr-un cabinet de expertiza contabila si sa fi promovat, la sfarsitul stagiului, un examen care sa-i sanctioneze pregatirea si experienta.

Asociatia revizorilor contabili este o asociatie de drept privat fara scop lucrativ, aparuta dupa adoptarea in Italia, in 1992, a Directivei a VIII-a a C.E.E. Pentru a se inscrie in aceasta organizatie, candidatii trebuie sa fie titulari ai unei diplome universitare in economie sau drept, trebuie sa fi efectuat un stagiu de 3 ani si sa fi promovat un examen terminal.

Pe langa revizorii contabili-persoane fizice, Asociatia revizorilor contabili regrupeaza majoritatea societatilor de revizie. Pentru    a fi inscrise in asociatie, societatile trebuie sa fie inscrise mai intai in tabloul special al Comisiei nationale pentru societati si bursa (Commissione nazionale per le le società e la borsa-CONSOB).

Controlul legal al conturilor este efectuat de catre revizorii contabili in cazul urmatoarelor societati: societatile pe actiuni, in comandita pe actiuni si cu raspundere limitata cu capitalul peste o anumita limita, societatile de asigurari, bancile si intreprinderile publice.

Este obligatorie interventia societatilor de revizie pentru controlul conturilor la:[3]societatile cotate la bursa, intreprinderile publice care utilizeaza resurse financiare furnizate de colectivitate, intreprinderile private care beneficiaza de finantari preferentiale sau de contributii ale statului.

In cadrul celorlalte activitati ale profesionistilor contabili mai includem:

misiuni de asistenta si consultanta contabila;

audit contractual;

consultanta si reprezentanta fiscala;

consultanta economica si de gestiune;

evaluarea intreprinderilor in caz de fuziuni, achizitii, cesiuni;

expertiza judiciara;

consultanta juridica in materie de drept al societatilor.

Este mentionata incompatibilitatea intre intocmirea situatiilor financiare si auditarea lor la aceeasi societate si prestarea de servicii de consultanta.

In privinta onorariilor, sunt stabilite criteriile care trebuie avute in vedere la fixarea lor, fiind precizate limitele minime si maxime.

Organizatiile contabile din Italia elaboreaza, impreuna, principii si recomandari contabile, precum si norme referitoare la activitatea de revizie.

Luxemburg

Profesiunea contabila este formata din experti contabili si revizori de intreprinderi.

Pentru a deveni expert contabil, un candidat trebuie sa fie titularul unei diplome de invatamant superior in economie, comert sau finante si sa efectueze un stagiu de 3 ani sub supravegherea unui expert contabil. Dupa ce au dobandit calitatea de expert contabil, persoanele care doresc se pot inscrie in Ordinul Expertilor Contabili, organism creat in 1951.

A doua categorie de profesionisti contabili sunt revizorii de intreprinderi , reunisi in Institutul Revizorilor de Intreprinderi. Acesta a fost creat in 1984 ca rezultat al adoptarii in legislatia luxemburgheza a Directivei a VIII-a a C.E.E.

Conditiile cerute pentru dobandirea calitatii de revizor de intreprinderi sunt:[4]diploma universitara, stagiu de 3 ani pe langa un revizor de intreprinderi abilitat sa formeze stagiari, examene de drept comercial, drept fiscal si deontologie profesionala.

Controlul legal al conturilor este rezervat in Luxemburg revizorilor de intreprinderi agreati de Ministerul Justitiei si de membrii Institutului Revizorilor de Intreprinderi, acesta fiind obligatoriu pentru: societatile comerciale anonime, in comandita pe actiuni si cu raspundere limitata (daca au o anumita marime), societatile de asigurari, institutiile financiare, organismele de plasament colectiv. Si misiunile de audit contractual sunt executate, de regula, tot de revizorii de intreprinderi.

Expertii contabili pot efectua urmatoarele categorii de lucrari: organizarea si tinerea contabilitatii, intocmirea situatiilor financiare si a declaratiilor fiscale, consultanta economica si de gestiune, consultanta juridica, consultanta in probleme de informatica si de recrutare de personal. Daca lucrarile contabile pot fi efectuate si de revizorii de intreprinderi sau de consilierii fiscali, misiunile de consultanta fiscala si de reprezentare fiscala sunt rezervate avocatilor si doar in mod exceptional pot fi efectuate de profesionisti contabili.

Este interzis revizorilor de intreprinderi sa exercite orice functie salariala sau orice alta activitate care-i poate afecta independenta. Se apreciaza a fi compatibile cu profesia de revizor de intreprinderi misiunile de audit contractual, consultatiile fiscale, organizarea si tinerea contabilitatii. Revizorul nu poate tine contabilitatea firmei la care este chemat sa faca auditul conturilor.

Marea Britanie

Desi obligatia privind controlul legal al conturilor a fost instituita in Marea Britanie de la mijlocul secolului al XIX-lea, abia prin legea societatilor (Companies Act) din 1948 s-au cerut garantii de competenta pentru persoanele care efectuau acest control. Astfel, pentru a exercita controlul legal, persoana trebuia sa fie autorizata de Ministerul Comertului sau sa fie membra a uneia din urmatoarele organizatii profesionale agreate de acest minister:[5]

Institutul Expertilor Contabili din Anglia si Tara Galilor (Institute of Chartered Accountants in England and Wales-ICAEW) creat in 1870;

Institutul Expertilor Contabili din Scotia (Institute of Chartered Accountants in Scotland-ICAS) creat in 1854;

Institutul Expertilor Contabili din Irlanda (Institute of Chartered Accountants in Ireland-ICAI) creat in 1888;

Asociatia Contabililor Autorizati (Chartered Association of Certified Accountants-ACCA) creata in 1891.

In aceste organizatii exista intre 30 si 50% profesionisti care isi desfasoara activitatea liberal.

Obtinerea diplomei de expert contabil presupune o procedura speciala care difera de la o organizatie la alta. Mai mult, pentru a efectua auditul legal al conturilor, un auditor trebuie sa fie membru al unui Corp de Supervizare Recunoscut (Recognised Supervisory Body-RSB) ori sa fie supus autorizarii si controlului sau.

Pe langa organizatiile enumerate anterior, mai exista doua asociatii profesionale care insa nu au fost agreate de Ministerul Comertului pentru ca membrii lor sa poata efectua controlul legal al conturilor societatilor comerciale. Este vorba de Institutul Contabililor de Gestiune (Chartered Institute of Management Accountants-CIMA) si de Institutul de Finante Publice si Contabilitate (Chartered Institute of Public Finance and Accountancy-CIFRA).

In Marea Britanie, fiecare societate este obligata sa aiba un auditor legal desemnat de adunarea generala. Daca aceasta nu desemneaza un auditor, Ministerul Comertului poate numi in fiecare an un auditor. Pentru societatile de persoane nu exista obligativitatea de a numi in fiecare an un auditor. Ca o particularitate pentru Marea Britanie este faptul ca, in societatile mici, profesionistul contabil poate sa-si asume atat tinerea contabilitatii, cat si controlul conturilor, putand realiza, de asemenea, reprezentarea fiscala si consilierea in orice problema.

Expertii contabili pot efectua multe misiuni, pe langa cea de auditor legal, pentru unele cerandu-se o autorizare prealabila. Astfel de misiuni pot fi: lucrari contabile, audit contractual, asistenta si consultanta fiscala (aceasta misiune este impartita intre experti contabili, experti fiscali si juristi), lichidare si administrare de societati, organizare si planificare strategica, studii de fezabilitate, consultanta in materie de informatica si resurse umane. Pentru particulari, profesionistii contabili care au fost agreati in acest sens pot da oferi consultanta in materie de plasamente ori succesiune.

In Marea Britanie nu sunt formulate reguli de incompatibilitati generale, profesionistii contabili fiind liberi sa aprecieze situatiile care ii pot duce la pierderea independentei.

Pe langa activitatile profesionale pe care le desfasoara, profesionistii contabili, prin organizatiile lor profesionale, participa la procesul de normalizare contabila si profesionala.

Olanda

Sunt considerati profesionisti contabili expertii contabili membrii ai Institutului Olandez al Expertilor Contabili (Nederlands Instituut Van Registeraccountants-NIVRA) creat in 1895 si organizat in forma actuala in 1967.

Pentru a se prezenta la examenul final de contabilitate care ii va asigura accesul la profesiunea de expert contabil, candidatul trebuie sa fi urmat diferite forme de pregatire timp de 5 ani si sa fi efectuat un stagiu de 3 ani in domeniul auditului.

Auditul legal al conturilor este rezervat expertilor contabili, fiind obligatoriu pentru urmatoarele entitati:[6]societatile anonime, societatile cu raspundere limitata, companiile de asigurari, bancile si alte instiutii de credit, grupurile de societati.

Alte lucrari care pot fi efectuate de expertii contabili sunt: expertize contabile (cu exceptia celor judiciare si fiscale care le sunt rezervate avocatilor), asistenta si consultanta in materie contabila (inregistrari, intocmire de situatii fianciare, organizare contabila, control contractual al conturilor).

Pentru respectarea independentei profesionistilor contabili sunt enuntate cateva reguli: interdictia de a exercita misiuni de audit legal pentru societatile cu care exista legaturi susceptibile de a le afecta independenta, recomandarea de diversificare a portofoliului de clienti, pastrarea secretului profesional. Nu sunt incompatibile misiunile de audit legal si cele de consultanta la aceeasi entitate.

Portugalia

Exista trei mari categorii de persoane care desfasoara activitati specifice profesionistilor contabili, desi doar pentru primele doua categorii se cere o pregatire speciala: auditori legali, experti contabili si tehnicieni contabili.

Auditorii legali sunt reuniti in Compania Auditorilor Legali care a fost recunoscuta oficial in 1974. Coditiile care se cer a fi indeplinite pentru a obtine calitatea de auditor legal sunt:[7]detinerea unei diplome universitare care atesta cel putin 3 ani de studii contabile sau financiare ori 5 ani de studii in drept, economie sau administrarea afacerilor; urmarea unui stagiu de 3 ani, cu un minimum de 700 de ore pe an; promovarea unui examen final constand din 3 probe scrise si 5 probe orale din disciplinele: contabilitate, audit, economie, finante, gestiune si drept.

Asociatia de Contabilitate ii regrupeaza pe expertii contabili si pe tehnicienii contabili. Pentru a deveni expert contabil un candidat trebuie sa aiba o licenta in economie si sa urmeze cursuri suplimentare sub coordonarea Asociatiei de Contabilitate, pe o perioada de 4-6 luni, pe teme de audit (obtinand diploma de auditor) sau pe teme financiare (obtinand diploma de controlor financiar). In ceea ce-i priveste pe tehnicienii contabili, acestia, de multe ori, au numai studii medii.

Sub aspectul misiunilor care pot fi indeplinite, la auditorii legali acestea sunt limitate la efectuarea auditului legal al conturilor. Acesta este obligatoriu pentru societatile pe actiuni, societatile cu raspundere limitata care au un consiliu de administratie, intreprinderile publice si alte societati care depasesc limitele stabilite pentru doua din trei criterii: bilant, cifra de afaceri si numar de angajati. Expertii contabili si tehnicienii contabili pot efectua urmatoarele activitati: intocmirea situatiilor financiare, asistenta fiscala, prelucrarea informatiei, consultanta manageriala si de marketing.

Pentru auditorii legali este prevazuta interdictia efectuarii auditului legal al conturilor la societatile cu care au legaturi care le-ar putea afecta independenta.

Spania

Profesia contabila este organizata in cadrul unui organism de stat si a trei institutii de drept privat, dupa cum urmeaza:[8]

Institutul de Contabilitate si de Audit al Conturilor, tutelat de Ministerul Economiei si Finantelor;

Institutul Cenzorilor Auditori de Conturi;

Registrul Auditorilor Economisti;

Registrul Titularilor Comerciali.

In Spania, controlul legal al conturilor este rezervat auditorilor inscrisi in Registrul oficial al controlorilor de conturi dupa ce au obtinut autorizarea de la Institutul de Contabilitate si de Audit al Conturilor. Pentru a obtine aceasta autorizare candidatul trebuie sa aiba o diploma universitara, sa urmeze un stagiu de pregatire tehnica de minimum 3 ani in domeniul financiar-contabil si sa promoveze un examen de aptitudine.

Sunt supuse obligatiei de control al conturilor entitatile care:

sunt cotate la bursa;

emit obligatiuni prin oferta publica;

au ca obiect de activitate asigurarea;

primesc subventii de la stat, realizeaza lucrari, presteaza servicii sau furnizeaza bunuri statului sau altor organisme publice.

De asemenea, sunt supuse obligatoriu controlului legal conturile societatilor anonime, societatilor cu raspundere limitata si societatilor in comandita pe actiuni care depasesc limitele stabilite de guvern pentru totalul bilantului, cifra de afaceri si numarul de angajati.

Alte misiuni ale profesionistilor contabili sunt: evaluarea, administrarea si lichidarea de intreprinderi, asistenta si consultanta in materie contabila si fiscal.

Statele Unite ale Americii

Asociatia Americana a Contabililor Publici (American Association of Public Accountants-AAPA) a fost creata in 1887. Din 1896 s-a instituit obligativitatea detinerii unei diplome de expertiza contabila pentru exercitarea profesiei. Ulterior, cateva organisme, printre care si AAPA, s-au reunit pentru a forma Institutul American al Contabililor (American Institute of Accountants-AIA), devenit in 1932 Institutul American al Contabililor Publici Autorizati (American Institute of Certified Public Accountants-AICPA), acesta fiind instanta reprezentativa a expertilor contabili in SUA.[9]

Pana la crearea FASB (Financial Accounting Standards Board), in 1973, AICPA asigura normalizarea contabila, cu predominanta in sectorul privat. Dupa crearea FASB - organism privat de elaborare a principiilor contabile general admise in SUA, AICPA avea sa formeze ACSEC (Accounting Standards Executive Commitee) pentru a asigura reglementarea contabila si in plus pentru a ajuta membrii AICPA pe problemele contabile netratate de normele in vigoare, precum si pe aspecte specifice anumitor sectoare de activitate.

SEC (Securities and Exchange Commission), organism federal de reglementare, creat de Congres in 1934, dupa criza bursiera din 1929, incredintase sectorului privat stabilirea normelor contabile si, ca raspuns, profesia contabila avea sa creeze CAP (Comitee of Accounting Procedure), inlocuit in 1959 de APB (Accounting Principles Board) - tot o emanatie AICPA.

Adeziunea la AICPA nu este obligatorie, dar CPA care exercita profesia contabila liberala sunt membri. In anul 1998, 300.000 de CPA erau membri AICPA.

Astazi, exista in fiecare stat un institut al CPA care elibereaza diplome de expert contabil, dar examenul final cade in responsabilitatea AICPA.

In ceea ce priveste rolul organizatiilor profesionale, societatile de CPA ( de experti contabili) sunt independente da AICPA, dar exista totusi relatii intre acestea ( schimb de informatii). AICPA si societatile de CPA au adoptat coduri de deontologie profesionala. Dezvoltarea societatilor de CPA a determinat ca AICPA sa formuleze un ansamblu de recomandari si reguli in materie de audit: "Statements on Auditing Standards (SAS)".

AICPA a elaborat reguli care vizeaza obligatia auditorilor de a se supune controlului de calitate, de a elabora anual un raport catre AICPA, de a participa la stagiile de pregatire profesionala si de a-si acoperi riscurile printr-o forma de asigurare.

Trebuie sa amintim aici si influenta pe care o exercita marile firme de audit (originea acestora fiind in mare parte in S.U.A.) care lucreaza pentru marile societati multinationale (alte precizari au fost facute intr-un subcapitol anterior).

Ca membre IFAC, in S.U.A. mai exista in domeniul auditului: Institute of Management Accountants (IMA) si National of State Boards of Accountancy (NSBA).

Calitatea de expert contabil (contabil public autorizat) se obtine potrivit regulilor stabilite in fiecare jurisdictie a AICPA. De regula, este necesara o experienta intre 1 si 3 ani in domeniul reviziei, dupa care urmeaza un examen scris.

In SUA, distinctia intre controlor legal al conturilor si expert contabil nu exista.

Auditul legal este obligatoriu pentru societatile cotate, societatile de investitii, societatile care fac apel la imprumuturi publice si societatile cu un activ egal sau superior valorii de 5 milioane dolari si un numar de actionari mai mare de 500. Totusi, toate societatile americane pregatesc situatii financiare pe care le supun auditarii inainte de a le trimite bancilor.

In S.U.A. distinctia intre controlul (auditul) legal si auditul contractual nu exista ca in tarile europene ( de exemplu, in Franta), auditorul asumandu-si misiunea in functie de circumstante[10]. Legile fiecarui stat fixeaza conditiile de audit legal, dar diploma de CPA este obligatorie pentru exercitarea misiunii. Cu privire la durata mandatului controlului legal, in S.U.A. vorbim de un singur exercitiu cu posibilitatea realegerii, spre deosebire de Franta unde mandatul initial pentru auditorul legal este de sase ani.

Ca o concluzie, mentionam ca pe plan international, organizarea profesiunii de audit financiar se stabileste in jurul a trei axe principale:

definirea statutului, precizand in particular conditiile de acces la profesie si exercitarea sa;

definirea regulilor de comportament si de competenta generale, regrupate astfel: reguli de independenta, de secret profesional si de formare;

controlul calitatii, care este calificat ca intern ( cand este efectuat de auditor asupra activitatilor sale) sau extern ( cand este efectuat de organizatii profesionale).

Toate aceste aspecte stau la baza garantarii calitatii opiniei emise de auditorul financiar[11].

Intrebari:

Care este durata stagiului si care este continutul activitatii de stagiu?

Cum se tine evidenta activitatii de stagiu si cum se realizeaza controlul stagiului?

Ce este auditul de calitate si care sunt obiectivele acestei activitati?

Prezentati etapele desfasurarii auditului de calitate.

Enumerati abaterile disciplinare ale profesionistilor contabili membri ai C.E.C.C.A.R.

Enumerati abaterile disciplinare care se sanctioneaza cu suspendarea sau interzicerea dreptului exercitarii profesiei.

Care sunt obligatiile profesionistului contabili si ale C.E.C.C.A.R. in cazul aplicarii sanctiunii cu suspendarea sau interzicerea dreptului exercitarii profesiei?



Ulterior a fost creat inca un organism al profesiunii contabile, respectiv Camera Auditorilor Financiari din Romania (CAFR), dar de acest organism ne vom ocupa in partea a doua a lucrarii de fata, cand vom analiza problemele auditului financiar.

Obert, R., op.cit., p. 259

Klee, L. et al., op.cit., p. 399

Boulescu, M., Ghita, M., op.cit., p.41

Obert, R., op.cit., p. 266

Obert, R., op.cit., pp. 270-271

Klee, L. et al., op.cit., p. 533

Boulescu, M., Ghita, M., op.cit., p.46

Obert, R., op.cit.,p.271

Ibidem, p. 27

*** In prezentarea practicilor si procedurilor de audit, voi utiliza termenul de auditor pentru a desmna profesionistul contabil a carui misiune este de verificare si certificare a conturilor anuale, fie in cadrul misiunii legale, fie in cadrul misiunii contractuale.





Politica de confidentialitate | Termeni si conditii de utilizare



DISTRIBUIE DOCUMENTUL

Comentarii


Vizualizari: 2097
Importanta: rank

Comenteaza documentul:

Te rugam sa te autentifici sau sa iti faci cont pentru a putea comenta

Creaza cont nou

Termeni si conditii de utilizare | Contact
© SCRIGROUP 2024 . All rights reserved