Universitatea de Vest Timisoara

Facultatea de Stiinte Economice

Lucrare de disertatie

Titlul lucrarii: Contabilitatea stocurilor si productiei in curs de executie la societatea comerciala Gada Palade S.R.L.

CAPITOLUL I

NOTIUNI GENERALE PRIVIND STOCURILE SI PRODUCTIA IN CURS DE EXECUTIE

1.1. Continutul, caracteristicile si principalele structuri ale stocurilor si productiei in curs de executie

Orice activitate economico-financiara, indiferent de natura sa, ocazioneaza diverse consumuri de munca trecuta, unde se incadreaza, cu pondere relativ insemnata, si cele care privesc valorile de natura stocabila.

Stocurile si productia in curs de executie reprezinta, dupa caz, bunurile materiale, lucrari si servicii destinate sa fie consumate la prima lor utilizare, sa fie vandute in situatia in care au starea de marfa sau produse rezultate din prelucrare, precum si productia in curs de executie aflata sub forma productiei neterminate.

Stocurile, sub aspectul gestionarii, se pot grupa in stocuri si productia in curs de executie, ambele fiind considerate active circulante materiale. Comisia Internationala a Standardelor Contabile , in Standardul International de Contabilitate - IAS 2 "Stocuri" defineste stocurile astfel: "Stocurile sunt active:detinute pentru a fi vandute pe parcursul desfasurarii normale a activitatii;in curs de productie pentru a fi vandute in perioadele urmatoare;sub forma de materii prime si materiale consumabile, folosite pentru productia unor bunuri sau pentru realizarea unor servicii. Valoarea neta realizabila este pretul de vanzare estimat a fi obtinut pe parcursul desfasurarii normale a activitatii, mai putin costurile estimate pentru finalizarea elementului de stoc, precum si a costurilor asociate vanzarii acestuia."

In contabilitatea financiara a intreprinderii stocurile sunt clasificate si delimitate in functie de patru criterii:fizic, destinatia, faza ciclului de exploatare si locul de creare a gestiunilor. In conformitate cu Ordinul 1752/2005 ,stocurile cuprind:

a) marfurile, si anume bunurile pe care entitatea le cumpara in vederea revanzarii sau produsele predate spre vanzare magazinelor proprii;

b) materiile prime, care participa direct la fabricarea produselor si se regasesc in produsul finit integral sau partial, fie in starea lor initiala, fie transformata;

c) materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, seminte si materiale de plantat, furaje si alte materiale consumabile), care participa sau ajuta la procesul de fabricatie sau de exploatare fara a se regasi, de regula, in produsul finit;

d) materialele de natura obiectelor de inventar;

e) produsele, si anume:

- semifabricatele, prin care se intelege produsele al caror proces tehnologic a fost terminat intr-o sectie (faza de fabricatie) si care trec in continuare in procesul tehnologic al altei sectii (faze de fabricatie) sau se livreaza tertilor;

- produsele finite, adica produsele care au parcurs in intregime fazele procesului de fabricatie si nu mai au nevoie de prelucrari ulterioare in cadrul entitatii, putand fi depozitate in vederea livrarii sau expediate direct clientilor;

- rebuturile, materialele recuperabile si deseurile;

f) animalele si pasarile, respectiv animalele nascute si cele tinere de orice fel (vitei, miei, purcei, manji si altele) crescute si folosite pentru reproductie, animalele si pasarile la ingrasat pentru a fi valorificate, coloniile de albine, precum si animalele pentru productie - lana, lapte si blana;

g) ambalajele care includ ambalajele refolosibile, achizitionate sau fabricate, destinate produselor vandute si care in mod temporar pot fi pastrate de terti, cu obligatia restituirii in conditiile prevazute in contracte;

h) productia in curs de executie, reprezentand productia care nu a trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare, prevazute in procesul tehnologic, precum si produsele nesupuse probelor si receptiei tehnice sau necompletate in intregime. In cadrul productiei in curs de executie se cuprind, de asemenea, lucrarile si serviciile, precum si studiile in curs de executie sau neterminate.

In cadrul stocurilor se includ si bunurile aflate in custodie, pentru prelucrare sau in consignatie la terti, care se inregistreaza distinct in contabilitate pe categorii de stocuri.

In contabilitatea din tara noastra, in sfera stocurilor se includ si materialele de natura obiectelor de inventar Acestea sunt bunuri cu o valoare mai mica decat limita prevazuta de lege pentru a fi considerate mijloace fixe, indiferent de durata lor de serviciu, sau cu durata mai mica de un an, indiferent de valoarea lor, precum si bunurile asimilate acestora (echipamentul de protectie, echipamentul de lucru, imbracamintea speciala, sculele, instrumentele, mecanismele, dispozitivele si verificatoarele cu destinatie speciala, modelele, stantele, matritele si alte obiecte asimilate).

In raport de locul de creare a gestiunilor, structurile de stocuri prezentate mai sus se grupeaza in: stocuri aflate in depozitele intreprinderii, stocuri in curs de aprovizionare sau sosite si nereceptionate, stocuri sosite fara factura, stocuri livrate dar nefacturate, stocuri facturate dar nelivrate, stocuri aflate la terti.

Corespunzator criteriilor de clasificare prezentate mai sus sunt individualizate doua structuri informationale de baza: structura financiara standardizata si structura interna sau de gestiune.

Structura financiara standardizata este proprie gestiunii si contabilitatii financiare a intreprinderii si opereaza cu doua criterii: destinatia si faza ciclului de exploatare. Interesul informational este cel al finantarii pe termen scurt, calcularii si analizei mecanismului fondului de rulment, bugetarea activitatii de exploatare si gestionarea activitatii de trezorerie. Din punct de vedere metodologic, o asemenea structura se realizeaza si se identifica prin conturile grupa sau principale din Planul de conturi general simbolizate cu doua cifre, sinteticele de gradul I sau divizionare, simbolizate cu trei cifre si sinteticele de gradul II sau subdivizionare, simbolizate cu patru cifre.

Structura interna sau de gestiune necesara, dar nestandardizata, este opozabila contabilitatii interne de gestiune. Ea opereaza cu celelalte doua criterii: fizic si locul de creare a gestiunilor si se delimiteaza prin conturile analitice de stocuri corespunzatoare sortimentelor si gestiunilor (depozitelor create ca entitati gestionare repartizate in raspunderea unor persoane fizice).

Modelul de contabilitate a stocurilor in Romania adoptat in cadrul reformei este conceput in conditiile in care ambele structuri informationale sunt realizate prin contabilitatea financiara. O asemenea optiune are motivatia nevoii de a asigura, in primul rand, deocamdata in perioada de tranzitie, printr-un sistem standardizat, obligatoriu, evidenta si controlul integritatii stocurilor. Solutia realizarii evidentei analitice a stocurilor prin contabilitatea financiara este discutabila. In cele mai multe tari care au adoptat modelul continental de contabilitate, evidenta analitica a stocurilor pe sortimente si gestiuni se realizeaza prin contabilitatea interna de gestiune. Mai mult, ea se integreaza intr-un sistem mai general de control, prin costurile de stocare, asupra nivelului stocurilor. De asemenea, in plan teoretic si practic se apreciaza ca evidenta analitica a stocurilor nu poate fi standardizata. Metodele si tehnicile folosite sunt de detaliu, nefundamentale, si in consecinta decizia de adoptare trebuie sa corespunda conducerii intreprinderii. Totusi, la o analiza mai atenta se poate aprecia ca gestiunea analitica a stocurilor nu este numai o problema interna a intreprinderii. Metodele de evaluare a stocurilor au implicatii financiare, ele antreneaza efecte atat asupra rentabilitatii cat si asupra fiscalitatii. Inventarierea stocurilor si nivelarea costurilor constituie o problema de

construire a informatiei consolidate in situatiile financiar - contabile de sinteza si raportare care sunt standardizate. Data fiind aceasta realitate, se poate aprecia ca solutia pentru evidenta analitica a stocurilor reprezinta o problema care penduleaza intre contabilitatea financiara si contabilitatea de gestiune; criteriul de alegere fiind cel al obiectivelor si intereselor informationale. In masura in care nu exista si nu functioneaza un sistem de control de gestiune asupra stocurilor, problema evidentei analitice a stocurilor pe sortimente si gestiune poate fi rezolvata prin contabilitatea financiara.

1.2. Obiectivele si factorii organizarii contabilitatii stocurilor si productiei in curs de executie

Obiectivele contabilitatii stocurilor si a productiei in curs de executie sunt, in principal legate de realizarea functiilor comerciale ale intreprinderii.

Principalele obiective ce revin contabilitatii in acest domeniu sunt:

Ø      Urmarirea si controlul realizarii programului de aprovizionare. Prin organizarea evidentei pe grupe si feluri de stocuri, precum si a cheltuielilor de transport-aprovizionare pe feluri de cheltuieli, comparate permanent cu prevederile programelor, se asigura informatii utile cu privire la stadiul aprovizionarii.

Ø      Asigurarea integritatii patrimoniale a stocurilor la locurile de depozitare si urmarirea permanenta a miscarii lor. Se asigura prin organizarea contabilitatii mijloacelor circulante materiale pe gestiuni, si in cadrul acestora pe feluri de stocuri, cantitativ si valoric, inregistrarea exacta si la timp a cuantumului miscarilor si a diferentelor constatate la inventariere, sesizarea existentei stocurilor fara utilitate sau cu miscare lenta, pentru luarea masurilor necesare lichidarii lor.

Ø      Urmarirea utilizarii rationale a mijloacelor materiale aprovizionate impune un asemenea mod de organizare care sa permita respectarea normelor de consum specific la eliberarea lor din depozit, evidenta economiilor sau a materialelor ne utilizate, precum si a materialelor recuperabile rezultate din prelucrarea in sectiile de fabricatie.

Ø      Asigurarea delimitarii cheltuielilor de transport-aprovizionare fata de valoarea materialelor aprovizionate, impune organizarea contabilitatii astfel incat acestea sa poata furniza informatii cu privire la nivelul si structura cheltuielilor de transport aprovizionare.

Ø      Inregistrarea si controlul valorificarii stocurilor de marfuri si a celorlalte categorii de stocuri destinate a fi livrate tertilor.

Ø      Evidenta si urmarirea stocurilor de produse in procesul obtinerii si livrarii la preturi competitive.

Ø      Evaluarea realista a stocurilor si determinarea influentelor asupra patrimoniului si rezultatelor, prin aplicarea corecta a regulilor de evaluare.

Ø      Promovarea principiului prudentei si principiului continuitatii activitatii la evaluarea si inregistrarea in contabilitate a stocurilor.

Realizarea acestor obiective este conditionata de studierea si luarea in considerare a factorilor specifici care influenteaza organizarea contabilitatii activelor circulante materiale printre care:

Ø      marimea intreprinderii, ca factor care determina alegerea metodei de contabilitate sintetica a stocurilor, fie metoda inventarului permanent, fie metoda inventarului intermitent.

Ø      structura organizatorica si functionala a gestiunilor de stocuri, determina circuitul documentelor primare si evidenta analitica pe gestiuni. Modul de organizare a activitatii de aprovizionare si livrare, depozitare si miscare a stocurilor de materiale constituie premise de baza a contabilitatii, intrucat operatiile specifice lor genereaza o mare diversitate de documente primare de a caror corecta intocmire si completare depinde gradul de exactitate a informatiilor furnizate.

Ø      caracteristicile tehnico-productive ale activelor circulante materiale, in functie de care se face clasificarea acestora; se stabilesc principalele categorii si conturile sintetice corespunzatoare lor; se elaboreaza nomenclatorul stocurilor si pe aceasta baza se organizeaza evidenta operativa si contabilitatea analitica.

Ø      decalajul ce poate aparea, uneori, in vanzarea si livrarea stocurilor.

Ø      sursele de provenienta a activelor circulante materiale aprovizionate ( furnizori, din productie proprie, din prelucrare la terti ) influenteaza, in principal, conturile sintetice utilizate si preturile de evaluare.

Ø      modul de evaluare a activelor circulante materiale influenteaza, in special, modul de inregistrare a acestora in contabilitatea sintetica, dar si alegerea metodelor de determinare a preturilor de iesire la stocurile intersarjabile.

Ø      sistemul de indicatori privind gestiunea de valori materiale influenteaza organizarea contabilitatii stocurilor in vederea calcularii marimii cantitative si valorice a intrarilor, iesirilor si stocurilor, precum si a cheltuielilor efective de transport aprovizionare, in functie de care se aleg metodele de contabilitate analitica a stocurilor.

De asemenea la organizarea contabilitatii activelor circulante materiale trebuie considerati si alti factori, ca: documentele insotitoare la intrarea stocurilor; amplasarea depozitelor; separarea mijloacelor circulante proprii de cele ce apartin tertilor; fazele procesului de aprovizionare, precum si mijloacele folosite pentru executarea lucrarilor de evidenta si calcul.

1.3. Inregistrarea si costul stocurilor si productiei in curs de executie

1.3.1. Inregistrarea stocurilor si productiei in curs de executie

In conformitate cu Legea contabilitatii nr.82/2001 republicata in 2002, detinerea cu orice titlu de bunuri materiale, titlu de valoare, numerar, alte drepturi si obligatii, precum si efectuarea de operatii economice fara sa fie inregistrate in contabilitate sunt interzise. In aplicarea acestor prevederi este necesar sa se asigure:

Receptionarea tuturor bunurilor materiale intrate in unitate si inregistrarea lor la locurile de depozitare. Bunurile materiale primite pentru prelucrarea in custodie sau consignatie se receptioneaza si inregistreaza distinct ca intrari in gestiune. In contabilitate valoarea acestora se inregistreaza in conturi in afara bilantului.

In situatia unor decalaje intre provizionarea si receptia bunurilor care se dovedesc a fi in mod cert in proprietatea unitatii se procedeaza astfel:

bunurile sosite fara factura se inrgistreaza ca intrari in gestiune atat la locul de depozitare cat si in contabilitate, pe baza receptiei si a documentelor insotitoare;

bunurile sosite si nereceptionate se inregistreaza distinct in contabilitate ca intrare in gestiune.

In cazul unor decalaje intre vanzarea si livrarea bunurilor, acestea se inregistreaza ca iesiri din unitate, nemaifiind considerate proprietatea acesteia, astfel:

- bunurile vandute si nelivrate se inregistreaza distinct in gestiune iar in contabilitate in conturi in afara bilantului;

- bunurile livrate, dar nefacturate, se inregistreaza ca iesiri din gestiune atat la locurile de depozitare cat si in contabilitate, pe baza documentelor care confirma iesirea din gestiune potrivit legii.

Bunurile aprovizionate sau vandute cu clause privind dreptul de proprietate se inregistreaza la intrari si respectiv la iesiri, atat in gestiune, cat si in contabilitate, potrivit contractelor incheiate.

1.3.2. Costul stocurilor si productiei in curs de executie

Costul stocurilor trebuie sa cuprinda costurile legate de achizitia si prelucrarea acestora, precum si costurile ocazionate de aducerea stocurilor in forma si in locatia din momentul evaluarii.In Standardul International de Contabiltate numarul 2 - Stocuri intalnim urmatoarele tipuri de costuri:

a) Costurile de achizitie a stocurilor care cuprind pretul de cumparare, taxe de import si alte taxe (cu exceptia acelora pe care intreprinderea le poate recupera de la autoritatile fiscale), costuri de transport, manipulare si alte costuri care pot fi atribuite direct achizitiei de produse finite, materiale si servicii. Reducerile comerciale, rabaturile si alte elemente similare sunt deduse pentru a determina costurile de achizitie.

Costurile de achizitie pot include diferentele de curs valutar care au aparut direct din achizitionarea recenta de bunuri facturate in valuta doar in acele cazuri rare care sunt permise prin tratamentul alternativ prevazut de IAS 21 Efectele variatiei cursurilor de schimb valutar. Aceste diferente de curs valutar se limiteaza doar la acelea care au rezultat dintr-o depreciere monetara accentuata impotriva careia nu exista nici un mijloc practic de acoperire a riscului si care afecteaza datorii care nu pot fi deconectate, rezultate din achizitia recenta a stocurilor.

Valoarea realizabila neta este pretul de vanzare estimat ce ar putea fi obtinut pe parcursul desfasurarii normale a activitatii, mai putin costurile estimate pentru finalizarea bunului si a costurilor necesare vanzarii.

b) Costurile de prelucrare a stocurilor includ costurile direct aferente unitatilor produse, cum ar fi costurile cu manopera directa. De asemenea, ele includ si alocarea sistematica a regiei de productie, fixa si variabila, generata de transformarea materialelor in produse finite. Regia fixa de productie consta in acele costuri indirecte de productie care raman relativ constante, indiferent de volumul productiei, cum sunt: amortizarea, intretinerea sectiilor si utilajelor, precum si costurile cu conducerea si administrarea sectiilor. Regia variabila de productie consta in acele costuri indirecte de productie care variaza direct proportional sau aproape direct proportional cu volumul productiei, cum sunt costurile indirecte cu materiile prime si materialele si cu forta de munca.

Alocarea regiei fixe de productie asupra costurilor de prelucrare se face pe baza capacitatii normale de productie. Capacitatea normala de productie este productia estimata a fi obtinuta, in medie, de-a lungul unui anumit numar de perioade sau sezoane, in conditii normale, avand in vedere si pierderea de capacitate rezultata din intretinerea planificata a echipamentului. Nivelul actual de productie poate fi folosit daca se considera ca acesta aproximeaza capacitatea normala. Valoarea regiei fixe alocate fiecarei unitati de produs se majoreaza ca urmare a obtinerii unei productii scazute sau a neutilizarii unor active.

"Standardele Internationale de Contabilitate - IAS 2 - Stocuri"

Regia nealocata este recunoscuta drept cheltuiala in perioada in care a aparut. In exercitiile in care se inregistreaza o productie neobisnuit (anormal) de mare, valoarea regiei fixe alocate fiecarei unitati de produs este diminuata, astfel incat stocurile sa nu fie evaluate la o valoare mai mare decat costul lor. Regia variabila este alocata fiecarei unitati de produs pe baza folosirii reale a facilitatilor productive.

Un proces de productie poate aduce la obtinerea simultana a mai multor produse. Este cazul, de exemplu, al produselor cuplate sau in cazul in care un produs este principal si altul este un produs secundar. Atunci cand costurile de prelucrare nu se pot identifica distinct, pentru fiecare produs in parte, acesta se aloca pe baza unei metode rationale, aplicate cu consecventa. Alocarea se poate baza, de exemplu, pe valoarea de vanzare relativa pe fiecare produs, fie in stadiul de productie in care produsele devin identificabile, fie in momentul finalizarii procesului de productie. Prin natura lor, majoritatea produselor secundare au o valoare nesemnificativa. In aceste cazuri, ele sunt adesea evaluate la valoarea realizabila neta si aceasta valoare se deduce din costul produsului principal. Ca urmare, valoarea contabila a produsului principal nu difera in mod semnificativ fata de costul sau.

c) Alte costuri se includ in costul stocurilor numai in masura in care reprezinta costuri suportate pentru a aduce stocurile in forma si in locul in care se gasesc in prezent. De exemplu, poate fi adecvata includerea in costul stocurilor a regiilor sau costul proiectarii produselor destinate anumitor clienti.

Mai jos sunt enumerate exemple de costuri care nu trebuie incluse in costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei in care au survenit:

Pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de productie inregistrate peste limitele normale admise;

Cheltuieli de depozitare, cu exceptia cazurilor in care astfel de costuri sunt necesare in procesul de productie, anterior trecerii intr-o noua faza de fabricatie;

Regii generale de administratie care nu participa la aducerea stocurilor in forma si in locul in care se gasesc in prezent; si

Costuri de desfacere.

In anumite circumstante, costul indatorarii poate fi inclus in costul stocurilor. Aceste circumstante sunt identificate prin tratamentul contabil alternativ permis IAS 23 Costul indatorarii.

Diverse tehnici de masurare a costurilor, cum sunt metoda cost standard sau metoda cu amanuntul pot fi folosite pentru simplificare, daca se considera ca rezultatele acestor metode aproximeaza costul. Costul standard ia in considerare nivelurile normale ale materialelor si consumabilelor, manoperei, eficientei si capacitatii de productie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic si ajustate, daca este necesar, in functie de conditiile actuale. Metoda cu amanuntul este adesea folosita in comertul cu amanuntul pentru a masura costul stocurilor de articole numeroase si cu miscare rapida, care au marje similare si pentru care nu este practic sa se foloseasca alta metoda de determinare a costului. Costul bunurilor vandute este calculat prin deducerea valorii marjei brute din pretul de vanzare al stocurilor. Procentajul marjei brute utilizat ea in considerare stocurile al caror pret a fost redus sub pretul de vanzare initial. Adesea este utilizat un procent mediu pentru fiecare departament.Costul acelor stocuri care nu sunt de obicei fungibile si al acelor bunuri sau servicii produse si destinate unor comenzi distincte trebuie determinat prin identificarea specifica a costurilor individuale.

Tratamentul contabil de baza Costul stocurilor, cu exceptia celor mentionate mai sus trebuie determinat prim metoda primul - intrat, primul - iesit (FIFO) sau metoda costului mediu ponderat.

Tratamentul contabil alternativ Costul stocurilor, cu exceptia celor mentionate anterior trebuie determinat prin metoda ultimul intrat-primul iesit (LIFO).

CAPITOLUL II

EVALUAREA STOCURILOR CONFORM IAS 2 "STOCURI"

2.1. Evaluarea stocurilor la intrarea in patrimoniu

Stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mica dintre cost si valoarea realizabila neta.

Pornind de la prevederile IAS este prezentata evaluarea stocurilor in contabilitatea din tara noastra.

Principial, la intrare stocurile sunt evaluate la costul istoric, identificat dupa caz, prin costul de achizitie, pentru stocurile cumparate, costul de productie pentru stocurile fabricate si alte costuri ocazionate de stocurile intrate.

Costul de achizitie cuprinde pretul de cumparare, inclusiv taxele de import si celelalte taxe de cumparare, costurile de transport si de manipulare si alte costuri accesorii de achizitie imputabile direct, cu exceptia rabaturilor, risturnelor si remizelor primite de la furnizori.

Costul de productie cuprinde costul de achizitie al materiilor prime si materialelor consumate, celelalt cheltuieli directe de productie (transformare) precum si cota cheltuielilor indirecte de productie determinate rational ca fiind legate de fabricatia bunurilor. De asemenea pot fi incluse dobanzile la creditele bancare contractate pentru productia cu ciclu lung de fabricatie, aferente perioadei.

Pentru stocurile intrate prin aport la capitalul social, cu titlu gratuit sau recuperate din dezmembrarea mijloacelor fixe, costul istoric este egal cu valoarea de utilitate (in cazul bunurilor aduse ca: Aport la capital; Obtinute cu titlu gratuit; Din donatii. Costul de intrare in patrimoniu este denumit si valoare de intrare sau valoare contabila.) estimata in functie de pretul pietei, utilitatea si starea acestora.

2.2. Evaluarea stocurilor cu ocazia inventarierii

Regula generala de evaluare si inregistrare a stocurilor, la inventar, este evaluarea la valoarea actuala sau de utilitate denumita si valoare de inventar. Aceste valori se stabilesc in functie de utilitatea bunului in intreprindere sau pretul pietei si se identifica, in functie de destinatia lor, astfel:

Stocurile destinate vanzarii, li se stabilesc valoarea de inventar sub forma valorii nete de realizare, care este data de pretul de vanzare previzionat, din care se scad cheltuielile cu transport, comisioane etc.

Semifabricatele si productia in curs de executie se evalueaza la valoarea componentelor materiale incorporate la care se adauga costurile stadiilor de prelucrare.

Materiile prime si materiale consumabile destinate utilizarii in exploatare se evalueaza la costul lor de inlocuire.

La stabilirea valorii de inventar se va aplica principiul prudentei, potrivit caruia nu este admisa supraevaluarea elementelor de activ si a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv si a cheltuielilor. In acest sens:

In cazul in care se constata ca valoarea de inventar, stabilita in functie de utilitatea bunului pentru unitate si pretul pietei, este mai mare decat valoarea cu care sunt acestea inregistrate in contabilitate, in listele de inventariere vor fi inscrise valorile din contabilitate.

In cazul in care valoarea de inventar este mai mica decat valoarea din contabilitate, in listele de inventariere se vor scrie valorile de inventar.

Pentru asigurarea imaginii fidele a patrimoniului, in cazul constatarii unor deprecieri relative(nedefinitive) trebuie constituit provizion pentru deprecieri, care sa reflecte situatia reala existenta, chiar si in cazul in care aceste cheltuieli nu sunt recunoscute din punct de vedere fiscal. Provizioanele constituite cu ocazia inventarierii, pentru deprecierile constatate, nu sunt deductibile fiscal.

In cazul constatarii unor lipsuri in gestiune, imputabile, administratorii vor lua masura imputarii acestora la valoarea lor de inlocuire. Prin valoarea de inlocuire se intelege costul de achizitie, in care sunt incluse costul de cumparare practicat pe piata, taxele nedeductibile, inclusiv TVA, cheltuieli de transport aprovizionare.

2.3. Evaluarea stocurilor la inchiderea exercitiului prin bilant contabil

Se face la valoarea de intrare, respectiv la valoarea contabila pusa de acord cu rezultatele evaluarilor la inventariere, astfel pot fi posibile urmatoarele cazuri:

Pentru stocurile la care au rezultat diferente in plus intre valoarea de inventar si valoarea de intrare, in bilant acestea sunt evaluate la valoarea lor de intrare, deci plusul de valoare nu se inregistreaza in contabilitate

Pentru stocurile la care s-au constatat diferente in minus intre valoarea de inventar si valoarea lor de intrare, acestea se evalueaza in bilant la valoarea de inventar. In contabilitate aceste stocuri vor continua sa fie inregistrate la valoarea lor de intrare, iar minusul de valoare datorat unor deprecieri se inregistreaza prin intermediul conturilor de provizioane. Daca din valoarea de intrare a stocurilor se deduce valoarea deprecierilor pentru care au fost calculate si inregistrate provizioane, se obtine valoarea de inventar ca valoare neta ce se inscrie in bilant.

2.4. Evaluarea stocurilor la iesirea din patrimoniu in viziunea IAS 2

La iesirea din patrimoniu sau la darea in consum, stocurile sunt evaluate si se inregistreaza scoaterea lor din gestiune la valoarea lor de intrare. Problema fundamentala a inregistrarilor la iesirea stocurilor cumparate sau fabricate este cea a pretului utilizat pentru evaluarea stocurilor iesite.

In conditiile in care pe parcursul desfasurarii activitatii, aceleasi feluri de bunuri se procura la preturi diferite, pentru evaluarea cantitatilor de stocuri iesite sau consumate, avand la baza valoarea de intrare a acestora, reglementarile si standardele internationale recomanda urmatoarele metode:

Ø      metoda identificarii specifice ( IS );

Ø      metoda costului mediu ponderat ( CMP );

Ø      metoda epuizarii loturilor, cu variantele:

primul intrat - primul iesit ( FIFO );

ultimul intrat - primul iesit ( LIFO );

urmatorul intrat - primul iesit (NIFO).

Ø      metoda ultimului pret de cumparare;

Ø      metoda pretului prestabilit;

Ø      metoda stocului util;

Metoda identificarii specifice porneste de la ipoteza ca fiecare articol iesit este identificat prin data de intrare si costul de achizitie. Sistemul de depozitare permite o asemenea identificare. O asemenea metoda utilizata pentru elementele de stocuri care sunt in mod obisnuit fungibile, prin alegerea loturilor, poate reprezenta o modalitate de "aranjare" a beneficiului perioadei .

Metoda costului mediu ponderat (CMP). Costul mediu ponderat se poate calcula lunar sau dupa fiecare operatie de intrare sau inainte de fiecare operatie de intrare, ca raport intre valoarea totala a stocului initial plus valoarea intrarilor pe de o parte si cantitatea existenta in stocul initial plus cantitatea intrata, pe de alta parte.

Costul unitar mediu ponderat se calculeaza ca raport intre valoarea totala a stocului initial (Si) plus valoarea totala a intrarilor (Vi) si cantitatea existenta in stocul initial (qs), plus cantitatile intrate(qi)

Se foloseste cu precadere atunci cand bunurile stocate sunt fungibile (pot fi usor inlocuite cu altele de acelasi fel, de exemplu: faina, motorina, ciment etc.).

Aceasta metoda presupune introducerea in stoc a fiecarei intrari cu costul sau de achizitie si recalcularea costului mediu ponderat al stocului dupa fiecare aprovizionare.

Scaderile din gestiune se efectueaza la costul mediu ponderat, calculat dupa intrarea ce precede scazamantul.

Metoda costului mediu ponderat este foarte usor de utilizat, mai ales in mediu electronic, unde scaderile din gestiune sunt operate automat odata cu editarea si validarea documentului de iesire a bunurilor din stoc.

Metoda epuizarii loturilor - varianta"primul intrat - primul iesit" - FIFO

Reprezinta, asa cum arata si initialele denumirii, metoda de scadere din gestiune a stocurilor in ordinea intrarii lor (cel mai vechi se scade primul). Este deosebit de potrivita ca metoda de evidenta a stocurilor, mai ales cand sunt implicate bunuri cu valabilitate limitata, la care trebuie sa se tina seama de termenele de expirare. Cel mai vechi lot de bunuri intrate se scade primul din gestiune si, pe cat posibil, pe teren se livreaza de asemenea cel mai vechi lot.

Trebuie remarcat ca valoarea stocului calculata dupa metoda costului mediu ponderat este mai redusa decat cea calculata dupa metoda FIFO. Implicit, valoarea transferata pe cheltuieli in cazul primei metode este mai mare , profitul consemnat de situatiile financiare fiind influentat corespunzator.

Din acest motiv, permanenta metodei de evidenta a stocului este deosebit de importanta. Odata aleasa, ea nu poate fi schimbata fara o fundamentare temeinica si fara calculul corespunzator al influentei schimbarii de metoda si reflectarea acesteia in situatiile financiare si in notele explicative ce le insotesc.

Metoda epuizarii loturilor - varianta "ultimul intrat - primul iesit" - LIFO

Este o metoda care a fost dezvoltata cu scopul de a proteja intreprinderea de efectele schimbarii semnificative a preturilor de cumparare ale stocurilor, asigurandu-se recuperarea in primul rand a celui mai mare cost al unitatii de stoc - ultima aprovizionata.

Metoda este numai recent recunoscuta de legislatia fiscala in Romania si reprezinta, din punct de vedere contabil, un tratament alternativ. Daca o utilizati, se impune reflectarea influentei aplicarii ei asupra situatiilor financiare in comparatie cu unul dintre tratamentele standard admise. Aplicarea acestei metode duce implicit la reflectarea profitului celui mai scazut

Iesirile din stoc sunt evaluate la costul de achizitie al articolelor intrate ultimele in stoc. Pe masura epuizarii lotului, stocurile iesite din gestiune se evalueaza la costul de achizitie sau de productie al lotului anterior in ordine invers cronologica.

Metoda epuizarii loturilor - varianta "urmatorul intrat - primul iesit" - NIFO

Iesirile din stoc sunt evaluate la valoarea de inlocuire bazata pe pretul ultimei facturi (eventual la pretul estimativ al urmatoarei facturi). De regula acest pret este egal cu pretul pietei sau costul de inlocuire, dupa caz.

Metoda ultimului pret de cumparare, stocurile iesite sunt evaluate la pretul de cumparare inscris in factura ultimelor loturi intrate in gestiunea intreprinderii.

Metoda pretului prestabilit, antecalculat pe baza preturilor medii ale bunurilor respective din exercitiile precedente, corectate cu indicele de variatie a preturilor. Diferentele intre pretul prestabilit si costul efectiv de achizitie se inregistreaza in faza de intrare distinct in contabilitate. De asemenea, sunt reflectate si diferentele intre pretul prestabilit al stocurilor initiale din exercitiul precedent si pretul prestabilit al acelorasi stocuri antecalculat pentru exercitiul curent.

2.5. Evaluara stocurilor la iesirea din patrimoniu in viziunea Ordinului 1752/2005

La iesirea din gestiune a stocurilor si altor active fungibile, acestea se evalueaza si inregistreaza in contabilitate prin aplicarea uneia din urmatoarele metode:

a) metoda primul intrat - primul iesit - FIFO;

b) metoda costului mediu ponderat - CMP;

c) metoda ultimul intrat - primul iesit - LIFO.

Daca valoarea prezentata in bilant, rezultata dupa aplicarea metodelor specificate in alin. (1), difera in mod semnificativ, la data bilantului, de valoarea determinata pe baza ultimei valori de piata cunoscute inainte de data bilantului, valoarea acestei diferente trebuie prezentata in notele explicative ca total pe categorie de active.

Potrivit metodei 'primul intrat - primul iesit' (FIFO), bunurile iesite din gestiune se evalueaza la costul de achizitie sau de productie al primei intrari (lot). Pe masura epuizarii lotului, bunurile iesite din gestiune se evalueaza la costul de achizitie sau de productie al lotului urmator, in ordine cronologica.

Metoda 'costului mediu ponderat' (CMP) presupune calcularea costului fiecarui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate in stoc la inceputul perioadei si a costului elementelor similare produse sau cumparate in timpul perioadei. Media poate fi calculata periodic sau dupa fiecare receptie.

Potrivit metodei 'ultimul intrat - primul iesit' (LIFO), bunurile iesite din gestiune se evalueaza la costul de achizitie sau de productie al ultimei intrari (lot). Pe masura epuizarii lotului, bunurile iesite din gestiune se evalueaza la costul de achizitie sau de productie al lotului anterior, in ordine cronologica.

Metoda aleasa trebuie aplicata cu consecventa pentru elemente similare de natura stocurilor si a activelor fungibile de la un exercitiu financiar la altul. Daca, in situatii exceptionale, administratorii decid sa schimbe metoda pentru un anumit element de stocuri sau alte active fungibile, in notele explicative trebuie sa se prezinte urmatoarele informatii:motivul schimbarii metodei si efectele sale asupra rezultatului.

O entitate trebuie sa utilizeze aceleasi metode de determinare a costului pentru toate stocurile care au natura si utilizare similare. Pentru stocurile cu natura sau utilizare diferita, folosirea unor metode diferite de calcul al costului poate fi justificata.

CAPITOLUL III

METODE DE CONTABILIZARE SI EVIDENTA ANALITICA A STOCURILOR

3.1. Metode de contabilizare a stocurilor

"Contabilitatea stocurilor se tine cantitativ si valoric sau numai valoric prin folosirea inventarului permanent sau a inventarului intermitent.

In conditiile folosirii inventarului permanent, in contabilitate se inregistreaza toate operatiunile de intrare si iesire, ceea ce permite stabilirea si cunoasterea in orice moment a stocurilor, atat cantitativ cat si valoric.

Inventarul intermitent consta in stabilirea iesirilor si inregistrarea lor in contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la sfarsitul perioadei. In acest caz, iesirile se determina ca diferenta intre valoarea stocului initial plus valoarea intrarilor si valoarea stocului final, determinat pe baza inventarierii."-Ordinul 1752/2005.

A. Metoda inventarului permanent.

Aceasta metoda este astfel elaborata incat asigura furnizarea in tot cursul perioadei de gestiune a informatiilor de detaliu privind existenta si evolutia stocurilor.

In conditiile aplicarii acestei metode, toate operatiile de intrare si iesire in si din gestiune se inregistreaza in contabilitate in mod distinct, document cu document, sau prin intermediul unor documente centralizatoare, ceea ce asigura determinarea si cunoasterea in permanenta a marimii stocurilor, pe categorii si total, atat cantitativ cat si valoric.

Stocul final aferent oricarei categorii sau fel de valori materiale, urmarite in mod distinct in contabilitate, se stabileste prin utilizarea urmatoarei formule:

Sold final = Sold initial + Intrari - Iesiri

B. Metoda inventarului intermitent

Aceasta metoda este recomandata pentru unitatile patrimoniale din categoria celor mici si mijlocii si consta in stabilirea si inregistrarea in contabilitate a iesirilor numai la sfarsitul perioadei de gestiune, pe baza inventarierii faptice a stocurilor de valori materiale. Valoarea iesirilor sau a diferentei de stocuri se stabileste extracontabil ca diferenta intre valoarea stocurilor initiale cumulata cu valoarea intrarilor si valoarea stocurilor finale, determinate pe baza inventarierii, dupa formula:

Valoarea iesirilor = Sold initial + Intrari - Sold final

Diferenta intre stocul final si cel initial influenteaza cheltuielile de exploatare sau veniturile din productia stocata, dupa cum valorile materiale de la care provine sunt obtinute prin achizitionare si respectiv din productie proprie.

Metoda intermitentei inventarului, in conditiile preturilor fluctuante din economia de piata, este considerata ca fiind cea mai simpla si economicoasa sub aspectul volumului de munca pe care‑l ocazioneaza. In contabilitatea sintetica se realizeaza numai un inventar scriptic intermitent (periodic) al stocurilor de valori materiale, fara sa existe posibilitatea cunoasterii in orice moment (permanent), prin intermediul conturilor de stocuri, a valorii bunurilor existente in stoc.

Metoda analizata prezinta insa unele neajunsuri, dintre care se retine imposibilitatea exercitarii unui control riguros asupra integritatii valorilor materiale prin intermediul contabilitatii, iar orice pierdere sau sustragere din gestiune apare ca iesire normala prin vanzare sau consum si influenteaza cheltuielile de exploatare sau veniturile din productia stocata, dupa caz.

Totodata, orice eroare sau omisiune in inventarul faptic duce la denaturarea valorii iesirilor si implicit a informatiei contabile care se prezinta in documentele contabile de sinteza. In plus, din considerente de ordin fiscal, agentii economici ar putea fi tentati sa efectueze subevaluarea stocurilor de valori materiale, ceea ce determina, pe de o parte, cresterea artificiala (nereala) a cheltuielilor de exploatare, iar pe de alta parte diminuarea profitului impozabil.

3.2. Metode de evidenta analitica a stocurilor

In masura in care se adopta metoda inventarului permanent este necesar ca unitatea patrimoniala, in functie de specificul activitatii si necesarul propriu de informatii, sa‑si organizeze contabilitatea analitica a stocurilor, utilizand una din urmatoarele trei metode prevazute in Regulamentul contabil: metoda operativ‑contabila (pe solduri), metoda cantitativ‑valorica (pe fise de cont analitic) si metoda global‑valorica.

a. Metoda operativ‑contabila (pe solduri) ocazioneaza un volum redus de munca datorita simplificarii lucrarilor de evidenta analitica a stocurilor. Aceasta metoda presupune renuntarea la fisele contabile analitice cantitativ‑valorice deschise pe feluri de valori materiale.

In cadrul compartimentului de contabilitate se organizeaza numai evidenta valorica desfasurata pe gestiuni, iar in cadrul acestora pe grupe sau subgrupe de bunuri, dupa cum se apreciaza ca este necesar. Evidenta cantitativa a stocurilor pe categorii sau feluri de valori materiale se organizeaza numai in cadrul locurilor de depozitare (magazii, depozite s.a.) cu ajutorul fisei de magazie.

Controlul exactitatii si concordantei inregistrarilor din evidenta depozitelor cu cele din contabilitate se realizeaza, de regula, lunar, prin evaluarea stocurilor cantitative stabilite in fisele de magazie si preluate in registrul stocurilor, unde se inscriu valorile partiale si cele totale privind soldurile finale de la nivelul subgrupelor si/sau grupelor de valori materiale, precum si de la nivelul gestiunii.

In cursul lunii, la intervale de cateva zile, compartimentul de contabilitate preia documentele justificative de intrari si iesiri, existente la locul de depozitare a valorilor materiale, efectuand totodata verificarea exactitatii inregistrarilor din fisele de magazie, completate de gestionar sau alta persoana desemnata de acesta.

Documentele justificative preluate se centralizeaza pentru fiecare gestiune atat pe categorii de operatii, de intrare si iesire, cat si pe grupe si/sau subgrupe de valori materiale, precum si pe conturi corespondente creditoare si respectiv debitoare. Totalurile lunare care se stabilesc in documentele centralizatoare intocmite (recapitulatii, situatii de miscari, centralizatoare s.a.) se inregistreaza in registrul jurnal si in fisele valorice (fise de cont pentru operatii diverse).

b. Metoda cantitativ‑valorica (pe fise de cont analitic) ocazioneaza un volum mai mare de munca, insa asigura informatii suplimentare privind stocurile, fiind adoptata in mod frecvent de unitatile patrimoniale mici si mijlocii. Aceasta metoda consta in organizarea la nivelul compartimentului contabilitate a evidentei cantitativ‑valorice cu ajutorul fiselor de cont analitic pentru valori materiale, care se deschid pe feluri de bunuri existente in cadrul gestiunii. Totodata, se conduce evidenta valorica numai la nivelul gestiunii, folosindu‑se fise de cont analitic pentru operatii diverse, fise in care se inscriu valorile aferente intrarilor si iesirilor in si din gestiune, precum si soldul final corespunzator gestiunii respective.

La nivelul locurilor de depozitare se organizeaza evidenta analitica cantitativa pe feluri de bunuri, folosindu‑se fisele de magazie, care se completeaza de gestionar sau alta persoana cu asemenea atributii de serviciu.

Controlul exactitatii si concordantei inregistrarilor din evidenta cantitativa organizata la locurile de depozitare si cele din contabilitate se realizeaza prin efectuarea punctajului periodic intre cantitatile inregistrate, pe de o parte, in fisele de magazie, iar pe de alta parte in fisele de cont analitic pentru valori materiale de la compartimentul de contabilitate.

In cursul lunii se procedeaza ca in cazul metodei anterioare, in sensul ca documentele justificative se preiau de la locul de depozitare de catre compartimentul de contabilitate, se prelucreaza in vederea inregistrarii document cu document sau pe baza de centralizatoare, inscriindu‑se atat cantitativ cat si valoric, in fisele de cont analitic deschise pe feluri de valori materiale, precum si in cele pentru operatii diverse deschise pe gestiuni.

La sfarsitul fiecarei luni se efectueaza verificarea concordantei dintre datele inregistrate in conturile sintetice si in cele analitice de valori materiale prin intermediul balantei de verificare a conturilor analitice.

c. Metoda global‑valorica este relativ simpla, ofera un volum redus de informatii si posibilitati restranse de exercitare a controlului asupra integritatii valorilor materiale gestionate, fiind recomandata, in principal, pentru evidenta marfurilor si ambalajelor aflate in unitatile de desfacere cu amanuntul si pentru alte bunuri, in cazul unitatilor care nu au dotare adecvata. Pe masura dotarii cu tehnica de calcul, asa cum prevede Regulamentul contabil, se recomanda trecerea la utilizarea metodei cantitativ‑valorice.

Metoda analizata consta in organizarea evidentei analitice numai valoric, atat la nivelul gestiunii cat si in contabilitate. In cadrul compartimentului de contabilitate se deschide, pentru fiecare gestiune, cate o fisa de cont analitic pentru operatii diverse in care se inscriu operatiile de intrari si iesiri, pe baza documentelor justificative individuale sau a centralizatoarelor acestora, dupa caz.

La nivelul fiecarei gestiuni se intocmeste Registrul de gestiune in care se inregistreaza zilnic si numai valoric fiecare document justificativ de intrare sau iesire, stabilindu‑se totodata soldul final (de la sfarsitul zilei), dupa formula amintita anterior.

Controlul concordantei inregistrarilor din evidenta gestiunii cu cele din contabilitate se efectueaza periodic, confruntandu‑se soldurile finale stabilite, pe de o parte, in registrul de gestiune, iar pe de alta parte in fise de cont analitic pentru operatii diverse.

Din cele prezentate anterior se poate observa ca metoda inventarului permanent asigura cunoasterea in orice moment a stocurilor de valori materiale, in expresie valorica, precum si in etalon natural, atunci cand se utilizeaza metoda analitica adecvata acestui scop, prin intermediul soldurilor debitoare ale conturilor sintetice si analitice cu ajutorul carora se inregistreaza in contabilitate, realizandu‑se astfel un inventar scriptic permanent.

In ceea ce priveste aplicarea metodei inventarului permanent de catre unitatile cu profil comercial, cu articole si sortimente numeroase, cu o frecventa mare a intrarilor si iesirilor, se retine ca, in functie de pretul de evidenta folosit, poate prezenta mai multe variante si anume: la pretul de vanzare, la costul sau valoarea de intrare, la pretul standard (prestabilit) s.a.

Varianta permanentei inventarului la pretul de vanzare este specifica unitatilor patrimoniale cu profil comercial, aplicandu‑se prin reactualizarea pretului de evidenta dupa fiecare schimbare a pretului de vanzare. Reevaluarea stocurilor ca urmare a schimbarii pretului de vanzare se efectueaza in mod curent, indiferent ca unitatea desfasoara comert en‑gros, en‑detail sau de alimentatie publica. Reevaluarea stocului de marfa se face prin schimbarea pretului de vanzare la sortimentele care impun aceasta operatie in vederea vanzarii in conditii avantajoase sau pentru evitarea unor pierderi, intocmindu-se inventare faptice si stabilindu‑se diferentele existente intre preturile vechi si cele noi, diferente care se inregistreaza in conturile de marfuri, prin corespondenta cu cele de adaos comercial.

Celelalte doua variante ale metodei inventarului permanent, la valoarea de intrare si la pretul standard, nu prezinta particularitati comparativ cu unitatile patrimoniale cu profil de productie, de prestari servicii.

CAPITOLUL IV

SISTEMUL DE CONTURI PRIVIND ORGANIZAREA CONTABILITATII SINTETICE

Sunt conturi de bilant sau inventar, ele furnizeaza informatia de reflectare si control gestionar privind situatia si miscarea stocurilor si comenzilor in curs de executie. Soldul lor debitor este preluat in activul bilantului.

Pretul de inregistrare din conturi, corespunzator valorii contabile de intrare a stocurilor si productiei in curs de executie, este egal cu costul de achizitie pentru bunurile procurate din afara si costul de productie pentru bunurile obtinute din productia proprie.

Conturile de stocuri si productia in curs de executie au functia contabila de activ. Se debiteaza cu valoarea stocurilor intrate in gestiunea unitatii patrimoniale prin achizitionarea de la furnizori, aportate de catre asociati, realizate din productia proprie si din alte surse. Se crediteaza cu valoarea stocurilor iesite din gestiunea unitatii patrimoniale prin consum, vanzare si alte destinatii. Soldul conturilor este debitor si reprezinta valoarea bunurilor si serviciilor in stoc sau in sold la sfarsitul exercitiului financiar.

Continutul si functia contabila a conturilor de stocuri se diferentiaza in raport de metoda inventarului permanent sau intermitent, folosita pentru evidenta miscarii stocurilor. Astfel, in cazul folosirii metodei inventarului permanent conturile de stocuri si comenzi in curs de executie se debiteaza cu intrarile de valori materiale si se crediteaza cu iesirile de valori materiale.

In cazul utilizarii metodei inventarului intermitent, conturile inregistreaza numai stocurile de valori materiale si productie in curs de executie. Astfel, la inchiderea exercitiului financiar, in debitul conturilor seinregistreaza stocurile de la sfarsitul perioadei, determinate prin inventariere, iar la deschiderea exercitiului, in credit, stocurile de la inceputul perioadei preluate in categoria cheltuielilor, pentru perioada urmatoare de gestiune, in cazul materialelor si marfurilor, si ca venituri, in cazul produselor si productiei in curs de fabricatie. Rulajul intrarilor si iesirilor se inregistreaza direct prin debitul, respectiv creditul conturlior de cheltuieli in cazul materialelor si marfurilor si de venituri, in cazul produselor, lucrarilor si serviciilor.

O varianta a metodei inventarului intermitent este si cea a debitarii si creditarii conturilor numai cu variatia - cresterea si micsorarea - stocurilor la sfarsitul perioadei de gestiune. Cresterea - micsorarea stocurilor de materiale si marfuri genereaza o crestere - micsorare de cheltuieli, iar cresterea - micsorarea de productie neterminata, semifabricate si produse finite determina o crestere - micsorare de venituri.

In cazul in care evaluarea si inregistrarea in contabilitate a stocurilor se face la preturi prestabilite (standard), conturilor de stocuri li se asociaza conturi distincte care inregistreaza diferentele de pret fata de costul de achizitie sau costul de productie. In debitul conturilor de diferente, de regula, se inregistreaza diferentele aferente bunurilor intrate in gestiunea intreprinderii, iar in creditul lor, diferentele corespunzatoare stocurilor iesite. Soldul conturilor reprezinta diferentele de pret aferente bunurilor economice existente in stoc in gestiunea intreprinderii . O asemenea modalitate de functionare impune inregistrarea in rosu a diferentelor daca preturile prestabilite sunt mai mari decat costul de achizitie sau de productie, dupa caz si in negru in situatia inversa.

Daca nu se accepta mecanismul de inregistrare rosu - negru, prezentat mai sus, conturile de diferente inregistreaza in debit diferentele in plus (costul de achizitie sau de productie este mai mare decat pretul prestabilit) aferente stocurilor intrate in gestiune si diferentele de pret in minus (costul de achizitie sau de productie este mai mic decat cel prestabilit) aferente stocurilor iesite din gestiune. In creditul conturilor se reflecta diferentele de pret in minus aferente stocurilor intrate in gestiune si diferentele in plus corespunzatoare stocurilor iesite din gestiune.

De asemenea, in cadrul clasei s-a creat o grupa distincta de conturi: 39 "Provizioane pentru deprecierea stocurilor si productiei in curs de executie". Cu ajutorul acestor conturi se tine evidenta provizioanelor pentru deprecierea stocurilor. Sunt conturi de pasiv, in creditul lor se inregistreaza valoarea provizioanelor pentru depreciere, constituite pe seama cheltuielilor, in debitul acelorasi conturi se reflecta valoarea provizioanelor reluate prin diminuare sau anulare. Soldul creditor al acestor conturi reprezinta valoarea provizioanelor constituite prin prelevarea din rezultate.

Organizarea contabilitatii stocurilor de materii si materiale, categorie importanta si relativ complexa de active circulante materiale, se realizeaza cu ajutorul a trei conturi sintetice de gradul I, 301"Materii prime", 302 "Materiale consumabile" , 303 "Materiale de natura obiectelor de inventar" si 308 "Diferente de pret la materii prime si materiale", care constituie grupa cu aceeasi denumire si simbolul 30. La randul sau, contul 302 "Materiale consumabile" se dezvolta in sapte conturi sintetice de gradul II si anume: 3021 "Materiale auxiliare", 3022 "Combustibili", 3023 "Materiale pentru ambalat", 3024 "Piese de schimb", 3025 "Seminte si materiale de plantat", 3026 "Furaje", si 3028 "Alte materiale consumabile".

4.1. Contabilitatea stocurilor de materii prime si materiale

In situatia utilizarii metodei inventarului permanent, conturile 301 "Materii prime" si 302 "Materiale consumabile" si implicit subconturile acestuia din urma reflecta in debit pretul de inregistrare aferent intrarilor in gestiune, prin creditul conturilor care arata sursa de provenienta si anume: 401 "Furnizori" si 408 "Furnizori - facturi nesosite", pentru achizitionari de la terti, 542 "Avansuri de trezorerie", cu procurarile din avansuri spre decontare, 456 "Decontari cu asociatii privind capitalul", in cazul aportului in natura, 771 "Venituri din subventii pentru evenimentele extraordinare si altele similare", pentru primiri cu titlu gratuit, 601 "Cheltuieli cu materiile prime" si respectiv 602 "Cheltuieli cu materialele consumabile", cu plusurile de inventar s.a.

In creditul conturilor analizate se oglindesc iesirile de materii prime si materiale ca urmare a consumului, lipsei la inventar si deprecierii, vanzarii ca atare, calamitatilor sau donatiilor, trimiterii spre prelucrare sau in custodie la terti s.a., prin corespondenta cu debitul conturilor specifice acestor modalitati de iesire, cum sunt cele privind cheltuielile cu materiile prime (601) si materialele consumabile (602), marfurile (371), cheltuielile extraordinare privind calamitatile si alte evenimente extraordinare (671), si respectiv materiile si materialele aflate la terti (351) s.a.

In cazul in care se aplica metoda inventarului intermitent, conturile 301 "Materii prime" si 302 "Materiale consumabile", in baza Normelor metodologice de utilizare a conturilor contabile se folosesc numai la sfarsitul exercitiului curent si la inceputul celui urmator. Aceste conturi se debiteaza la sfarsitul exercitiului curent cu valoarea la pretul de inregistrare aferenta materiilor prime si materialelor consumabile existente in stoc si stabilita pe baza inventarului, prin corespondenta cu creditul conturilor 601 "Cheltuieli cu materiile prime" si 602 "Cheltuieli cu materialele consumabile". La inceputul exercitiului urmator, stocurile astfel reflectate in contabilitate, precum si intrarile de materii prime si materiale consumabile din cursul acestui exercitiu se inregistreaza direct in debitul conturilor 601 "Cheltuieli cu materiile prime" si 602 "Cheltuieli cu materialele consumabile", prin corespondenta cu creditul conturilor 301 "Materii prime" si 302 "Materiale consumabile" si respectiv 401 "Furnizori", 542 "Avansuri de trezorerie" s.a.

Contul 308 "Diferente de pret la materii prime si materiale", ca de altfel toate celelalte conturi de diferente de pret similare, cu exceptia contului 378 "Diferente de pret la marfuri", este bifunctional si se utilizeaza numai in cazul in care pretul de inregistrare adoptat de unitate este cel prestabilit (standard), asa cum se prevede in Regulamentul contabil, care constituie reglementarea legala in domeniu. Altfel, nu este justificata folosirea acestui cont deoarece se incalca regula generala de evaluare la intrarea in patrimoniu la costul efectiv de achizitie si implicit de inregistrare a acestui pret in conturile 301 "Materii prime" si 302 "Materiale consumabile". In asemenea situatii, in locul contului 308 "Diferente de pret la materii prime si materiale" si dupa aceleasi reguli de functionare se poate utiliza cate un cont analitic distinct deschis in cadrul fiecaruia din cele doua conturi sintetice de valori materiale, 301 "Materii prime" si 302 "Materiale consumabile".

In contul 308 "Diferente de pret la materii prime si materiale" se inregistreaza diferentele in plus sau in minus intre pretul de inregistrare prestabilit (mai mic si respectiv mai mare) si costul efectiv de achizitie aferente materiilor prime si materialelor consumabile, diferente in care se includ urmatoarele elemente:

Ø      diferenta intre pretul standard (de inregistrare) si pretul propriu‑zis de cumparare (facturare) aferente materiilor prime si materialelor aprovizionate;

Ø      cheltuielile de transport, incarcare, descarcare, receptie, manipulare s.a. aferente bunurilor in cauza cumparate de la furnizorii interni;

Ø      cheltuielile de transport pe parcurs extern, comisioanele, asigurarea, cheltuielile de tranzit s.a. aferente materiilor prime si materialelor provenite din import;

Ø      taxele vamale si alte taxe nerecuperabile referitoare la materiile prime si materialele importate s.a.

Contul 308 "Diferente de pret la materii prime si materiale" reflecta in debit, pe de o parte, diferentele in plus stabilite intre costul efectiv de achizitie (mai mare) si pretul prestabilit aferente materiilor prime si materialelor consumabile aprovizionate, prin corespondenta cu creditul conturilor: 401 "Furnizori", 542 "Avansuri de trezorerie" s.a., iar pe de alta parte diferentele de pret in minus ce se repartizeaza, pe baza de coeficient mediu, pentru materiile prime si materialele consumabile iesite din gestiune, prin corespondenta cu creditul conturilor de cheltuieli in care s‑au inregistrat iesirile de bunuri la care se refera si anume: 601 "Cheltuieli cu materiile prime" si 602 "Cheltuieli cu materialele consumabile".

In creditul contului 308 "Diferente de pret la materii prime si materiale" se oglindesc, pe de o parte, diferentele in minus stabilite intre costul efectiv de achizitie (mai mic) si pretul prestabilit aferente materiilor prime si materialelor aprovizionate, prin corespondenta cu debitul conturilor 301 "Materii prime" si 302 "Materiale consumabile", iar pe de alta parte diferentele de pret in plus ce se repartizeaza, pe baza de coeficient mediu, pentru materiile prime si materialele consumabile iesite din gestiune, prin corespondenta cu debitul conturilor de cheltuieli in care sunt inregistrate iesirile de bunuri la care se refera si anume: 601 "Cheltuieli cu materiile prime" si 602 "Cheltuieli cu materialele consumabile".

Soldul contului analizat poate fi debitor sau creditor si reprezinta diferentele de pret in plus si respectiv in minus aferente materiilor prime si materialelor consumabile existente in stoc la sfarsitul perioadei de gestiune.

In cazul in care pretul de evidenta este cel efectiv de aprovizionare, in locul contului 308 "Diferente de pret la materii prime si materiale" se deschide cate un cont analitic distinct in cadrul fiecaruia din cele doua conturi de valori materiale, 301 "Materii prime" si 302 "Materiale consumabile", care se utilizeaza precum contul de diferente de pret in cauza.

In legatura cu cele doua conturi analitice amintite si in scopul realizarii unei anumite simplificari a operatiilor care se efectueaza, consideram ca se poate adopta si solutia colectarii pe debit atat a diferentelor de pret in plus, cu sume in negru, cat si a celor in minus, cu sume in rosu, iar in credit sa se inregistreze numai diferentele de pret ce se repartizeaza la sfarsitul fiecarei perioade de gestiune.

In ceea ce priveste coeficientul mediu de repartizare a diferentelor de pret mentionam ca la sfarsitul fiecarei perioade de gestiune se calculeaza un singur coeficient pentru iesirile din gestiunile de materii prime si materiale consumabile, folosindu‑se datele existente in contul 308 "Diferente de pret la materii prime si materiale", insa unitatea patrimoniala, atunci cand considera ca este necesar, poate deschide in cadrul acestui ultim cont sintetic cate unul sau mai multe conturi analitice distincte pentru fiecare din cele doua conturi sintetice de valori materiale, 301 "Materii prime" si 302 "Materiale consumabile".

In vederea determinarii propriu‑zise a coeficientului de repartizare a diferentelor de pret aferente fiecarei luni se utilizeaza formula generala amintita anterior, iar diferentele care privesc materiile prime si materialele consumabile intrate in gestiune in cursul lunilor expirate si care se iau in calcul la numaratorul fractiei pot fi atat in plus, cat si in minus si implicit inregistrate in debitul si respectiv creditul contului 308 "Diferente de pret la materii prime si materiale". In asemenea situatie, considerata ca fiind normala, se poate stabili numaratorul fractiei prin prelucrarea datelor existente in acest cont, de la inceputul anului pana la sfarsitul lunii de referinta, folosindu‑se una din variantele urmatoare:

Ø      soldul initial debitor (diferente in plus) de la 1 ianuarie se insumeaza cu diferentele inregistrate in debit, iar rezultatul obtinut se diminueaza cu diferentele reflectate in credit, corespunzatoare stocului initial si respectiv intrarilor in gestiune, putand rezulta o suma totala de natura diferentelor in plus sau in minus, suma din care ulterior se repartizeaza cota proportionala aferenta materiilor prime si materialelor consumabile iesite din gestiune in luna pentru care se calculeaza coeficientul de repartizare. In acest scop se inmulteste coeficientul de repartizare cu valoarea bunurilor iesite din gestiune cumulate de la inceputul anului, iar suma astfel obtinuta se diminueaza cu diferentele de pret repartizate pana la inceputul lunii pentru care se face calculul de repartizare;

Ø      soldul initial creditor (diferente in minus) de la 1 ianuarie se insumeaza cu diferentele inregistrate in credit, iar rezultatul obtinut se diminueaza cu diferentele oglindite in debit, corespunzatoare stocului initial si respectiv intrarilor in gestiune, putandu‑se obtine o suma totala de natura diferentelor in minus sau in plus, suma din care ulterior, dupa efectuarea calculului necesar, se repartizeaza cota proportionala aferenta materiilor prime si materialelor consumabile iesite din gestiune in luna pentru care se determina coeficientul de repartizare, procedandu‑se ca in cazul anterior.

Cota proportionala care se determina prin calcul se inregistreaza in creditul sau debitul contului 308 "Diferente de pret la materii prime si materiale", prin corespondenta cu debitul sau creditul conturilor de cheltuieli privind materiile prime si materialele consumabile (601, 602), dupa cum este de natura diferentelor in plus (nefavorabile) si respectiv in minus (favorabile).

O categorie distincta de operatii economice referitoare la materii prime si materiale consumabile poate fi considerata cea privind plusurile si minusurile constatate cu prilejul inventarierii.

Plusurile constatate cu ocazia inventarierii materiilor prime si materialelor consumabile achizitionate de la terti se inregistreaza la pretul de evidenta, debitandu‑se conturile 301 "Materii prime" si 302 "Materiale consumabile", prin corespondenta cu creditul conturilor 601 "Cheltuieli cu materiile prime" si respectiv 602 "Cheltuieli cu materialele consumabile".

Lipsurile neimputabile de natura pierderilor normale si a celor care depasesc aceste pierderi ce se produc in timpul depozitarii, pastrarii si manipularii, precum si pierderile din calamitati se inregistreaza in creditul conturilor 3301 "Materii prime" si 302 "Materiale consumabile", prin corespondenta cu debitul contului 671 "Cheltuieli privind calamitatile si alte evenimente extraordinare".Atunci cand este cazul se repartizeaza diferentele de pret aferente, care se inregistreaza in mod obisnuit, in debitul sau creditul acestui cont de cheltuieli, dupa cum sunt in plus (nefavorabile) si respectiv in minus (favorabile).

Lipsurile imputabile, provenite din vina unor salariati sau a tertilor, necesita, pe de o parte, includerea in cheltuieli a costului lor efectiv de achizitie, ca in cazul lipsurilor neimputabile, iar pe de alta parte inregistrarea operatiei de imputare propriu‑zise a costului efectiv de achizitie sau a altei valori, inclusiv TVA aferenta. Aceasta ultima operatie se reflecta in debitul contului 4282 "Alte creante" sau 461 "Debitori diversi" prin corespondenta cu creditul conturilor 758 "Alte venituri din exploatare" si 4427 "TVA colectata", pentru costul de achizitie sau alta valoare de imputare si respectiv TVA aferenta.

Lipsurile nesolutionate nu pot influenta cheltuielile sau rezultatele financiare in momentul in care au fost constatate. In perioada de cercetare a cauzelor in vederea solutionarii, asemenea lipsuri se inregistreaza in debitul contului 473 "Decontari din operatii in curs de clarificare", la costul efectiv de achizitie, deci inclusiv diferentele de pret nefavorabile, atunci cand este cazul. Diferentele de pret favorabile se inregistreaza prin articolul contabil invers.

Solutionarea ulterioara a lipsurilor analizate se inregistreaza in creditul contului 473 "Decontari din operatii in curs de clarificare", prin corespondenta cu debitul contului 671 "Cheltuieli privind calamitatile si alte evenimente extraordinare", indiferent ca lipsurile in cauza au fost incadrate (solutionate) in categoria pierderilor din calamitati si respectiv a lipsurilor imputabile. In aceasta ultima situatie se efectueaza in plus inregistrarea obisnuita de imputare, asa cum s‑a prezentat anterior.

Pentru materialele consumabile de natura rechizitelor de birou, imprimatelor si altor materiale consumabile, cu exceptia formularelor cu regim special, se mentioneaza ca exista prevederea legala (Regulamentul contabil) ca, in baza optiunii unitatii patrimoniale, pot fi incluse direct in cheltuieli, nemaifiind necesar sa se inregistreze prin intermediul contului 302 "Materiale consumabile".

4.2. Contabilitatea materialelor de natura obiectelor de inventar

Aceste conturi, datorita specificului elementelor patrimoniale pe care le oglindesc prezinta anumite particularitati, ceea ce se reliefeaza prin intermediul analizei modului de utilizare a lor.

Contul 303 "Materiale de natura obiectelor de inventar" este de activ si asigura urmarirea bunurilor care se folosesc in mai multe cicluri ale procesului de exploatare si/sau in mai multe perioade de gestiune, fara sa indeplineasca cele doua conditii legale pentru a fi incadrate in categoria mijloacelor fixe. Ele isi transmit valoarea asupra cheltuielilor de exploatare in mod treptat, in perioadele de gestiune in care se utilizeaza.

In debitul contului 303 "Materiale de natura obiectelor de inventar" se reflecta pretul de inregistrare aferent intrarilor in gestiune, prin creditul conturilor care arata sursa de provenienta si anume: 401 "Furnizori" si 408 "Furnizori - facturi nesosite", pentru achizitionari de la terti, 542 "Avansuri de trezorerie", cu procurarile din avansuri spre decontare, 456 "Decontari cu asociatii privind capitalul", in cazul aportului in natura, 771 "Venituri din subventii pentru evenimente extraordinare si altele similare", pentru primiri cu titlu gratuit, 603 "Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar" cu plusurile de inventar s.a.

Contul analizat oglindeste in credit pretul de inregistrare aferent iesirilor de obiecte de inventar din gestiune ca urmare a scoaterii din folosinta, lipsei la inventariere si deprecierii, vanzarii ca atare, calamitatilor sau donatiilor, trimiterii la terti spre reparare etc., prin debitul conturilor adecvate acestor modalitati de iesire, cum sunt cele privind marfurile (371), cheltuieli privind calamitatile si alte evenimente extraordinare (671) , s.a.

Soldul contului prezentat poate fi debitor, reprezentand pretul de inregistrare aferent obiectelor de inventar existente in cadrul unitatii patrimoniale, in depozit si/sau in folosinta.

Evidenta operativa si analitica se organizeaza in scopul urmaririi distincte, pe de o parte, a obiectelor de inventar existente in depozit, iar pe de alta parte a celor aflate in folosinta, utilizandu‑se fise de cont analitic pentru operatii diverse. Pentru obiectele de inventar din depozit, aceste evidente se organizeaza ca in cazul materiilor prime si materialelor consumabile, avandu‑se in vedere metoda inventarului permanent. La randul lor, obiectele de inventar aflate in folosinta se urmaresc valoric pe locuri de activitate (sectii, ateliere, servicii s.a.), iar in cadrul acestora cantitativ cu ajutorul fiselor de magazie, listelor de inventar deschise pe salariati, fiselor nominale, sistemului marcilor s.a.

In ceea ce priveste contul 303 "Materiale de natura obiectelor de inventar" se retine ca inregistreaza si echipamentul de lucru (halate, costume, cizme s.a.), care se acorda pentru acele locuri de munca unde se produce uzura prematura a hainelor si incaltamintei, fapt pentru care salariatii suporta numai 50% din costul de achizitie. La randul sau, unitatea patrimoniala suporta atat 50% din pretul de achizitie, cat si cheltuielile de transport‑aprovizionare aferente, elemente care se includ in cheltuielile de exploatare intr‑o singura transa, in momentul predarii lor catre salariati, sau in mod esalonat, in sume egale, pe durata mai multor perioade de gestiune, situatie in care constituie cheltuieli anticipate sau inregistrate in avans.

Echipamentul de lucru devine proprietatea salariatilor, iesind definitiv din patrimoniu, fiind necesar sa se urmareasca numai sub aspectul indeplinirii duratei legale de folosire, care se are in vedere pentru acordarea unui nou echipament de aceeasi natura. In situatia in care un salariat se transfera la alt agent economic inainte de expirarea acestei durate este necesar sa plateasca, din cota de 50% suportata de unitatea patrimoniala, o suma corespunzatoare numarului de luni ramase pana la indeplinirea duratei de folosire. 

4.3. Contabilitatea productiei in curs de executie

"Productia in curs de executie se determina prin inventarierea productiei neterminate la sfarsitul perioadei, prin metode tehnice de constatare a gradului de finalizare sau a stadiului de efectuare a operatiilor tehnologice si evaluarea acesteia la costurile de productie." - Ordinul 1752/2005.

Productia in curs de executie sau altfel spus productia neterminata de la sfarsitul fiecarei perioade de gestiune, comparativ cu celelalte categorii de stocuri, prezinta anumite aspecte specifice, dintre care se amintesc:

Ø      se determina la costul efectiv de productie numai la sfarsitul fiecarei luni, trimestru si exercitiu;

Ø      costul efectiv de productie la care se evalueaza se stabileste numai dupa expirarea perioadei de gestiune, prin intermediul inventarierii faptice sau prin utilizarea unor metode tehnice de constatare a stadiului de prelucrare sau de executie a operatiilor tehnologice sau prin metoda contabila, dupa caz, s.a.

Datorita acestor caracteristici, contabilitatea productiei in curs de executie se organizeaza numai cu ajutorul metodei inventarului intermitent, utilizandu‑se doua conturi sintetice de gradul I: 331 "Produse in curs de executie" si 332 "Lucrari si servicii in curs de executie", care constituie grupa cu aceeasi denumire si simbolul 33. Aceste conturi functioneaza in mod similar si au urmatoarele trasaturi comune:

inregistreaza in debit si in credit costul efectiv de productie;

au functia contabila de activ;

sunt conturi de bilant si au solduri finale debitoare, care reprezinta costul efectiv de productie aferent produselor si respectiv lucrarilor si serviciilor in curs de executie existente la sfarsitul perioadei;

suma soldurilor finale debitoare, diminuata cu soldul final al contului 393 "Provizioane pentru deprecierea productiei in curs de executie", se inscrie in activul bilantului, intr‑un singur post bilantier existent in grupa a II‑a "Active circulante" si prima subgrupa a acesteia, denumita "Stocuri";

se debiteaza la sfarsitul perioadei de gestiune numai prin creditul contului 711 "Variatia stocurilor";

de asemenea, ambele conturi se crediteaza la inceputul perioadei de gestiune urmatoare numai prin debitul contului 711 "Variatia stocurilor".

In ceea ce priveste organizarea contabilitatii productiei in curs de executie se retine si faptul ca la inventarierea anuala se poate preconiza o anumita depreciere, stabilindu‑se o valoare de utilitate mai mica decat costul efectiv de productie. Pentru diferenta de valoare in minus se constituie provizioane, care se inregistreaza in creditul contului 393 "Provizioane pentru deprecierea productiei in curs de executie", prin corespondenta cu debitul contului 6814 "Cheltuieli de exploatare privind provizioane pentru deprecierea activelor circulante".

Contul 393 "Provizioane pentru deprecierea productiei in curs de executie" se debiteaza in exercitiile care urmeaza celui in care s‑a creditat, in masura in care deprecierea nu s‑a produs sau a fost mai mica decat s‑a preconizat, creditandu‑se contul 7814 "Venituri din provizioane pentru deprecierea activelor circulante".

4.4. Contabilitatea produselor

Reflectarea in contabilitate a rezultatului material al activitatii economice cu caracter productiv se realizeaza cu ajutorul conturilor sintetice de gradul I care constituie grupa 34, denumita "Produse", din cadrul Planului general de conturi si anume: 341 "Semifabricate", 345 "Produse finite", 346 "Produse reziduale" si 348 "Diferente de pret la produse".

Conturile de produse, cu exceptia contului 348 "Diferente de pret la produse" au unele trasaturi comune, dintre care se amintesc:

• au functia contabila de activ;

o       reflecta in debit intrarile in gestiune din activitatea proprie, precum si plusurile constatate cu ocazia inventarierii, prin corespondenta cu creditul contului 711 "Variatia stocurilor";

o       oglindesc, de asemenea, in debit intrarile in gestiune provenite de la terti, prin corespondenta cu creditul contului 354 "Produse aflate la terti" si 401 "Furnizori";

o       inregistreaza in credit iesirile din gestiune ca urmare a vanzarii si lipsei la inventariere, prin corespondenta cu debitul contului 711 "Variatia stocurilor", precum si datorita trimiterii spre prelucrare sau in custodie la terti, prin corespondenta cu debitul contului 354 "Produse aflate la terti";

o       reflecta, totodata, in credit pierderile din calamitati, prin corespondenta cu debitul contului 671 "Cheltuieli privind calamitatile si alte evenimente extraordinare", precum si produsele finite trecute in magazinele proprii de desfacere, prin debitul contului 371 "Marfuri";

o       sunt conturi de bilant si pot prezenta solduri debitoare, care reprezinta pretul de inregistrare total aferent produselor existente in stoc;

o       suma soldurilor finale debitoare, rectificata in plus sau in minus, dupa caz, cu diferentele de pret aferente produselor si existente ca sold la contul cu aceeasi denumire si simbolul 348 si, totodata, diminuata cu soldul final creditor al contului 394 "Provizioane pentru deprecierea produselor" se inscrie in activul bilantului, in postul bilantier "Produse", existent in grupa a II‑a "Active circulante", in prima subgrupa a acesteia, denumita "Stocuri" s.a.

Contul 348 "Diferente de pret la produse", spre deosebire de celelalte trei conturi privind produsele, se utilizeaza numai in cazul in care pretul de evidenta aferent produselor este cel prestabilit sau standard. Este rectificativ, cu functia contabila de activ‑pasiv sau bifunctional, si asigura inregistrarea diferentelor intre pretul prestabilit si costul de productie, ambele aferente produselor care se obtin in cadrul unitatii patrimoniale. Continutul si functionalitatea acestui cont sunt similare cu cele privind contul 308 "Diferente de pret la materii prime si materiale", retinandu‑se urmatoarele particularitati:

debitarea si creditarea se efectueaza numai prin corespondenta cu contul 711 "Variatia stocurilor";

soldul poate fi debitor sau creditor, reprezentand diferentele de pret in plus (nefavorabile) si respectiv in minus (favorabile) aferente produselor existente in stoc.

Organizarea contabilitatii produselor ocazioneaza, de asemenea, utilizarea contului 394 "Provizioane pentru deprecierea produselor", care reflecta in credit diferenta de valoare in minus, stabilita cu prilejul inventarierii anuale, intre valoarea de utilitate (mai mica) si costul de productie, prin corespondenta cu debitul contului 6814 "Cheltuieli de exploatare privind provizioane pentru deprecierea activelor circulante".

Contul 394 "Provizioane pentru deprecierea produselor" se debiteaza in exercitiile urmatoare, atunci cand se constata ca deprecierea nu se produce sau este inferioara celei preconizate, precum si in cazul in care produsele pentru care s‑a constituit provizionul au iesit din patrimoniu, creditandu‑se contul 7814 "Venituri din provizioane pentru deprecierea activelor circulante".

Organizarea contabilitatii produselor se poate realiza prin adoptarea metodei inventarului permanent sau a celui intermitent si totodata prin utilizarea uneia din cele trei metode de evidenta analitica prevazute in Regulamentul contabil si anume: metoda operativ‑ contabila (pe solduri), metoda cantitativ‑valorica (pe fise de cont analitic) si metoda global‑valorica.

In ceea ce priveste obtinerea produselor reziduale (rebuturi, materiale recuperabile sau deseuri) folosite pentru consumul propriu sau vandute tertilor se mentioneaza ca ocazioneaza inregistrari similare cu cele privind semifabricatele, cu precizarea ca se folosesc conturile specifice acestei categorii de active circulante materiale, cum sunt: 346 "Produse reziduale" si 703 "Venituri din vanzarea produselor reziduale".

Operatiile economice privind plusurile si minusurile constatate cu prilejul inventarierii activelor circulante materiale (semifabricate, produse finite si produse reziduale) se reflecta in contabilitate avandu‑se in vedere urmatoarele aspecte:

Ø      plusurile si minusurile de natura neimputabila si provenite de la produsele obtinute din productie proprie, inclusiv diferentele de pret aferente se inregistreaza numai prin corespondenta cu creditul si respectivul debitul contului 711 "Variatia stocurilor", incarcandu‑se sau scazandu‑se, dupa caz, gestiunea unitatii patrimoniale;

Ø      pierderile din calamitati se inregistreaza in creditul conturilor de produse, prin corespondenta cu debitul contului 671 "Cheltuieli privind calamitatile si alte evenimente extraordinare".Prin intermediul acestui ultim cont se reflecta in contabilitate si diferentele de pret aferente, prin creditare sau debitare, dupa cum sunt nefavorabile (in plus) si respectiv favorabile (in minus);

Ø      lipsurile imputabile, provenite din vina unor salariati sau a tertilor, se oglindesc in contabilitate in mod similar cu aceleasi operatii constatate la celelalte categorii de active circulante materiale, in sensul ca se scade gestiunea ca in cazul minusurilor neimputabile, dupa care se efectueaza imputarea propriu‑zisa, debitandu‑se contul 4282 "Alte creante in legatura cu personalul", prin corespondenta cu creditul conturilor 758 "Alte venituri din exploatare", pentru valoarea de imputare, si 4427 "TVA colectata", pentru acest impozit aferent valorii imputate;

Ø      lipsurile nesolutionate, in momentul in care sunt constatate, se inregistreaza in mod obisnuit, utilizandu‑se contul 473 "Decontari din operatii in curs de clarificare", ca in situatia altor active circulante materiale.

4.5. Contabilitatea stocurilor aflate la terti

Stocurile aflate la terti, comparativ cu celelalte categorii de stocuri, prezinta anumite particularitati, dintre care se amintesc cele mai semnificative.

a. Stocurile aflate la terti fac parte din patrimoniul unitatii, insa pentru o anumita perioada de timp sunt in raspunderea altor agenti economici sau intrarea propriu‑zisa a lor in gestiune n‑a fost definitivata.

b. Stocurile analizate se delimiteaza pe categorii importante de active circulante materiale, dupa cum urmeaza: materii si materiale, obiecte de inventar, produse, marfuri, ambalaje. Pentru fiecare din aceste categorii exista cate un cont sintetic de gradul I.

c. In cadrul fiecareia din categoriile de stocuri amintite se pot diferentia mai multe grupe sau subgrupe de operatii omogene si anume:

trimiteri la terti spre prelucrare in vederea executarii unor operatii de reparatii, cum este cazul obiectelor de inventar, ambalajelor s.a., pentru imbunatatirea calitatii sau in scopul obtinerii unor sortimente noi de active circulante materiale;

predari de bunuri in custodia altor unitati in vederea pastrarii pentru o perioada de timp determinata datorita lipsei spatiului de depozitare sau conditiilor adecvate pentru mentinerea calitatii, lipsei unor mijloace de transport specifice s.a., precum si in scopul prezentarii la standuri sau expozitii si vanzarii la inchiderea acestora;

livrari in consignatie in scopul mobilizarii unor stocuri disponibile, atunci cand nu exista alte modalitati de valorificare a acestora;

receptionari de catre delegatul unitatii beneficiare a bunurilor la furnizor si decontarea acestora, dar care nu se primesc pana la sfarsitul perioadei de gestiune, considerent pentru care se incadreaza in grupa celor in curs de aprovizionare. Bunurile in cauza sunt decontate si in consecinta devin proprietatea cumparatorului, insa nefiind primite nu pot fi inregistrate in conturile de gestiune destinate reflectarii stocurilor existente in cadrul unitatii patrimoniale;

primiri de bunuri a caror receptie calitativa nu poate fi definitivata pana la sfarsitul perioadei de gestiune si aceasta datorita analizelor de laborator care dureaza mai multe zile, fiind incluse, de asemenea, in grupa celor in curs de aprovizionare. In acest sens se are in vedere ca bunurile in cauza nu fac parte din patrimoniul unitatii deoarece nu sunt receptionate si nici platite, fapt pentru care nu se inregistreaza in conturile de gestiune corespunzatoare categoriilor de valori materiale din care fac parte s.a.

In vederea sistematizarii si gruparii in conturi a stocurilor aflate la terti, in cadrul Planului general de conturi s‑a constituit o grupa distincta cu aceasta denumire si simbolul 35, in cadrul careia exista urmatoarele conturi sintetice de gradul I: 351 "Materii si materiale aflate la terti",354 "Produse aflate la terti", 356 "Animale aflate la terti", 357 "Marfuri aflate la terti", 358 "Ambalaje aflate la terti".

Conturile privind stocurile aflate la terti au anumite trasaturi comune, dintre care se amintesc cele mai semnificative si anume:

au functia contabila de activ;

oglindesc in debit pretul de inregistrare total aferent atat trimiterilor de bunuri la terti, cat si pentru cele care se afla in curs de aprovizionare, prin corespondenta cu creditul conturilor de gestiune specifice valorilor materiale in cauza si respectiv 401 "Furnizori";

inregistreaza in credit, de asemenea, pretul de evidenta total corespunzator bunurilor aduse sau reprimite de la terti si pentru cele a caror intrare in gestiune a fost definitivata, prin corespondenta cu debitul conturilor de gestiune aferente valorilor materiale intrate in gestiune;

pot reflecta, de asemenea, in credit pierderile cu caracter normal si pe cele din calamitati, prin corespondenta cu debitul conturilor de cheltuieli din exploatare si respectiv exceptionale din operatii de gestiune;

sunt conturi de bilant si pot prezenta solduri debitoare, care reprezinta pretul de inregistrare total aferent stocurilor aflate la terti;

suma soldurilor finale debitoare a tuturor conturilor analizate, diminuata cu soldul final creditor al contului 395 "Provizioane pentru deprecierea stocurilor aflate la terti" se inscrie in activul bilantului, constituind postul bilantier "Stocuri aflate la terti", existent in grupa a II‑a "Active circulante", in prima subgrupa a acesteia, denumita "Stocuri" s.a.

In ceea ce priveste conturile referitoare la stocurile aflate la terti se retine si faptul ca, pe langa trasaturile comune pe care le au, prezinta si unele aspecte particulare, specifice unuia sau mai multora din conturile in cauza, care nu s‑au avut in vedere in Normele metodologice de utilizare a conturilor contabile, asa cum se prezinta in continuare.

a. Bunurile aflate in consignatie sau expuse la targuri si expozitii si care se vand de catre terti este justificat sa ocazioneze inregistrarea in contabilitate atat a operatiei de vanzare, cat si a celei de descarcare a contului corespunzator activelor circulante materiale trimise tertilor. Astfel, operatia de vanzare se inregistreaza in mod obisnuit, pe baza comunicarii primite in acest sens de la terti. La randul sau, operatia de descarcare a contului de stocuri aflate la terti se reflecta in creditul acestui cont, prin corespondenta cu debitul contului de cheltuieli corespunzator categoriei de bunuri vandute, ca in cazul in care aceasta operatie se efectueaza direct din depozitul unitatii predatoare.

b. In situatia in care in urma prelucrarii rezulta bunuri care se incadreaza in alta categorie de stocuri, cum este cazul obtinerii din materii prime si/sau materiale consumabile a unor obiecte de inventar sau ambalaje, este justificat sa se debiteze conturile cu ajutorul carora se oglindesc in contabilitate asemenea bunuri, pentru costul efectiv de productie, prin corespondenta cu creditul conturilor de stocuri aflate la terti, pentru valoarea aferenta consumurilor de valori materiale si de furnizori, pentru tariful datorat unitatii prelucratoare. Totodata, se inregistreaza TVA deductibila, facturata de furnizor pentru tariful negociat si facturat.

c. Pierderile sau minusurile care se produc pe timpul transportului dus si inapoiat la si de la terti, precum si cele din culpa acestora se inregistreaza in contabilitate in mod similar cu lipsurile care se constata la inventariere, cu precizarea ca se crediteaza conturile adecvate de stocuri aflate la terti.

Organizarea contabilitatii stocurilor aflate la terti ocazioneaza totodata utilizarea contului 395 "Provizioane pentru deprecierea stocurilor aflate la terti", care reflecta in credit diferenta de valoare in minus, stabilita cu prilejul inventarierii anuale, intre valoarea de utilitate (mai mica) si valoarea la pretul de inregistrare, prin corespondenta cu debitul contului 6814 "Cheltuieli de exploatare privind provizioane pentru deprecierea activelor circulante".

Contul 395 "Provizioane pentru deprecierea stocurilor aflate la terti" se debiteaza in exercitiile urmatoare, in masura in care valorile materiale pentru care s‑au constituit provizioane au fost aduse de la terti, creditandu‑se contul 7814 ,Venituri din provizioane pentru deprecierea activelor circulante", insa atunci cand deprecierea se mentine sau este probabila se impune constituirea pentru aceeasi suma a unui nou provizion pentru categoria de bunuri intrate in gestiune. In acest scop se debiteaza contul 6814 "Cheltuieli de exploatare privind provizioane pentru deprecierea activelor circulante", prin creditul unuia din conturile de provizioane corespunzatoare categoriei de stocuri aduse de la terti si anume: 391 "Provizioane pentru deprecierea materiilor prime", 392 "Provizioane pentru deprecierea materialelor consumabile", 394 "Provizioane pentru deprecierea produselor", 396 "Provizioane pentru deprecierea animalelor", 397 "Provizioane pentru deprecierea marfurilor", 398 "Provizioane pentru deprecierea ambalajelor".

Solutia prezentata anterior in legatura cu provizioanele se incadreaza in prevederile generale ale normelor metodologice privind utilizarea conturilor de aceasta natura, insa prezinta dezavantajul ca majoreaza in mod artificial atat veniturile, cat si cheltuielile din exploatare, care se inscriu ulterior in contul de "Profit si pierdere". Din acest considerent si totodata avand in vedere faptul ca in Normele metodologice de utilizare a conturilor contabile nu s‑a prevazut nici o solutie pentru asemenea situatie consideram ca se poate adopta solutia stornarii, in rosu, a provizioanelor aferente stocurilor aflate la terti si constituirii provizioanelor pentru bunurile existente in cadrul unitatii patrimoniale, prin debitarea contului 6814 "Cheltuieli de exploatare privind provizioane pentru deprecierea activelor circulante", al carui rulaj debitor nu se modifica, fiind debitat in rosu, precum si in negru cu aceeasi suma.

Contabilitatea analitica a stocurilor aflate la terti se organizeaza pe unitati patrimoniale primitoare de active circulante materiale (terte), iar pentru fiecare dintre acestea pe categorii si feluri de bunuri.

Intreprinderile terte asigura, la randul lor, urmarirea categoriilor de stocuri primite temporar de la alte unitati patrimoniale cu ajutorul urmatoarelor conturi in afara bilantului: 8032 "Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare", 8033 "Valori materiale primite in pastrare sau custodie" si 8038 "Alte valori in afara bilantului". Acest ultim cont se utilizeaza pentru inregistrarea marfurilor primite in consignatie sau pentru expunerea la targuri si expozitii.

4.6. Contabilitatea animalelor si a pasarilor

Organizarea contabilitatii animalelor si pasarilor, care constituie o categorie distincta de active circulante materiale, cu operatii economice specifice si relativ complexe, se realizeaza cu ajutorul a doua conturi sintetice de gradul I, 361 ,Animale si pasari" si 368 "Diferente de pret la animale si pasari", care constituie grupa 36 "Animale".

Contul 361 "Animale si pasari" se utilizeaza pentru evidenta efectivelor de animale si pasari, unde se incadreaza animalele nascute si cele tinere de orice fel (vitei, miei, purcei, manji etc.), in vederea cresterii si folosirii lor pentru munca si reproductie, animalele si pasarile la ingrasat pentru valorificare, coloniile de albine si animalele pentru productie (lana, lapte si blana). Animalele care indeplinesc conditiile legale de valoare si durata de folosire pentru a fi incluse in categoria mijloacelor fixe se reflecta in contabilitate cu ajutorul contului 2134 "Animale si plantatii".

Contul 361 "Animale si pasari" este de activ si oglindeste in debit pretul de inregistrare aferent intrarilor in gestiune, prin creditul conturilor care arata modalitatea de intrare si anume: 401 "Furnizori" si 408 "Furnizori - facturi nesosite", pentru achizitionari de la terti, 542 "Avansuri de trezorerie", cu procurarile din avansuri spre decontare, 456 "Decontari cu asociatii privind capitalul", in cazul aportului in natura, 711 "Variatia stocurilor", pentru obtineri din productie proprie, sporuri in greutate si plusuri de inventar la produse, 771 "Venituri din subventii pentru evenimente extraordinare si altele similare ".

In creditul contului analizat se reflecta iesirile din gestiune ca urmare a vanzarii, lipsei la inventar neimputabile si calamitatilor, livrarii la unitate sau la alte subunitati s.a., prin corespondenta cu debitul conturilor corespunzatoare acestor modalitati de iesire si anume: 371 "Marfuri", 671 "Cheltuieli privind calamitatile si alte evenimente extraordinare"si respectiv 481 "Decontari intre unitate si subunitati" sau 482 "Decontari intre subunitati".

Soldul contului prezentat poate fi debitor, reprezentand pretul de inregistrare aferent animalelor si pasarilor existente in gestiunile unitatii patrimoniale la sfarsitul perioadei de gestiune.

Evidenta operativa si analitica se organizeaza atat in scopul urmaririi cantitative pe specii si categorii de varsta, in capete si kg pentru animalele care se cantaresc si numai in capete pentru pasarile si animalele ce nu se cantaresc, cat si pentru obtinerea informatiilor valorice la nivelul unitatii si subunitatilor acesteia.

Contul 368 "Diferente de pret la animale si pasari" este bifunctional, se foloseste in cazul in care pretul prestabilit (standard) este adoptat ca pret de evidenta, utilizandu‑se in mod similar cu celelalte conturi de diferente de pret.

Pentru organizarea contabilitatii animalelor si pasarilor se utilizeaza, de asemenea, contul 396 "Provizioane pentru deprecierea animalelor", care inregistreaza in credit diferenta de valoare in minus, stabilita cu prilejul inventarierii anuale, intre valoarea de utilitate (mai mica) si valoarea la pretul de inregistrare, prin corespondenta cu debitul contului 6814 "Cheltuieli de exploatare privind provizioane pentru deprecierea activelor circulante".

Contul 396 "Provizioane pentru deprecierea animalelor" se debiteaza in exercitiile urmatoare, in masura in care se constata ca deprecierea nu se produce sau este inferioara celei preconizate, precum si in cazul in care animalele pentru care s‑a constituit provizionul au iesit din patrimoniu, creditandu‑se contul 7814 "Venituri din provizioane pentru deprecierea activelor circulante".

Soldul contului de provizioane poate fi creditor, reprezentand valoarea provizioanelor existente la sfarsitul perioadei (exercitiului) pentru deprecieri privind animalele. Acest sold se deduce din costul efectiv de productie sau achizitie, dupa caz, obtinut prin corectarea in plus sau in minus a pretului de evidenta cu diferentele de pret aferente, existente ca solduri la conturile 361 "Animale si pasari" si 368 "Diferente de pret la animale si pasari", in vederea stabilirii valorii nete ce se inscrie in bilant, intr‑un post distinct.

4.7. Contabilitatea marfurilor si a diferentelor de pret la marfuri

Contabilitatea circulatiei marfurilor atat en gros, cat si en detail se organizeaza cu ajutorul a doua conturi sintetice de gradul I, 371 "Marfuri" si 378 "Diferente de pret la marfuri", care constituie grupa 37 "Marfuri" din cadrul clasei a 3‑a "Conturi de stocuri si productie in curs de executie'.

Contul 371 "Marfuri" este de activ si reflecta in debit si, de asemenea, in credit, pretul de inregistrare aferent atat marfurilor intrate si respectiv iesite in si din gestiune, cat si celor reflectate numai scriptic la intrari si iesiri.

Contul analizat se debiteaza prin creditul conturilor care corespund modalitatilor de intrare a marfurilor in patrimoniu si anume:

- 401 "Furnizori", 408 "Furnizori - facturi nesosite" si 542 "Avansuri de trezorerie", pentru achizitionari de la terti cu decontare ulterioara si respectiv din avansuri spre decontare;

- 357 "Marfuri in custodie sau consignatie la terti" si 401 "Furnizori", cu valoarea marfurilor aduse din pastrare sau custodie de la terti si respectiv cu cheltuielile de transport‑aprovizionare si de prelucrare pentru acestea in cazul utilizarii costului efectiv de achizitie ca pret de inregistrare;

301 "Materii prime", 302 "Materiale consumabile", 303 "Materiale de natura obiectelor de inventar"s.a., pentru vanzarea unor asemenea active circulante materiale in starea in care au fost achizitionate (ca atare);

- 345 "Produse finite", in cazul transferarii produselor finite obtinute din activitatea de exploatare in magazinele proprii de prezentare si desfacere;

607 "Cheltuieli privind marfurile" si 771 "Venituri din subventii pentru evenimente extraordinare si altele similare", pentru marfurile constatate in plus la inventariere si respectiv primite cu titlu gratuit;

378 "Diferente de pret la marfuri" si 4428 "TVA neexigibila", cu adaosul comercial si TVA aferenta pretului cu amanuntul sau en gros ambele corespunzatoare intrarilor in gestiune, in cazul in care acest pret este cel de inregistrare s.a.

Contul 371 "Marfuri" se crediteaza ca urmare a iesirilor din gestiune, prin debitul conturilor ce corespund cailor sau modalitatilor de iesire din patrimoniu, dupa cum urmeaza:

607 "Cheltuieli privind marfurile", pentru vanzari;

671 "Cheltuieli privind calamitatile si alte evenimente extraordinare";

- 357 "Marfuri in custodie sau consignatie la terti", in situatia trimiterii sau lasarii de marfuri in pastrare sau in consignatie la terti;

- 378 "Diferente de pret la marfuri" si 4428 "TVA neexigibila", cu adaosul comercial si TVA aferenta pretului cu amanuntul sau en gros, ambele corespunzatoare marfurilor iesite din gestiune, atunci cand evidenta este organizata la acest pret s.a.

Soldul contului 371 "Marfuri" poate fi debitor, reprezentand pretul de inregistrare (costul efectiv de achizitie sau pretul prestabilit sau pretul de vanzare cu amanuntul sau en‑gros) aferent marfurilor existente in patrimoniu la sfarsitul perioadei de gestiune.

Soldul contului in cauza, in functie de pretul de inregistrare utilizat, necesita anumite corectari in vederea stabilirii valorii nete ce se inscrie in activul bilantului contabil, intr‑un post distinct existent in grupa activelor circulante, asa cum se prezinta in continuare.

a. In cazul utilizarii costului efectiv de achizitie:

Valoarea neta = Pretul de inregistrare + Cheltuielile de transport‑aprovizionare - Provizioanele pentru depreciere

 unde:

- cheltuielile de transport‑aprovizionare reprezinta soldul debitor al contului analitic deschis in acest scop la contul 371 "Marfuri";

- provizioanele pentru depreciere sunt reprezentate de soldul creditor al contului 397 "Provizioane pentru deprecierea marfurilor".

b. In situatia folosirii pretului prestabilit (standard):

Valoarea neta = Pretul de inregistrare + Diferentele de pret la marfuri - Provizioanele pentru depreciere, unde:

- diferentele de pret in plus sau in minus la marfuri sunt stabilite sub forma soldului debitor si respectiv creditor la contul cu aceeasi denumire si simbolul 378.

In cazul in care pretul de inregistrare este cel de vanzare en gros sau cu amanuntul, ambele fara TVA, se retine ca, in comparatie cu varianta utilizarii pretului cu amanuntul sau en gros inclusiv TVA, aceasta taxa nu se ia in calcul cu prilejul determinarii valorii contabile nete.

In cadrul contului 371 "Marfuri" este necesar sa se organizeze evidenta analitica global valoric pe unitati de desfacere en detail si la nivelul depozitelor sau gestiunilor de vanzare en gros, iar pentru acestea din urma se conduce in plus evidenta cantitativ‑valorica pe feluri sau articole de marfuri.

Contul 378 "Diferente de pret la marfuri" este rectificativ, bifunctional, iar continutul lui este influentat de pretul de inregistrare utilizat pentru marfuri.

Astfel, atunci cand se adopta pretul prestabilit, el se utilizeaza in mod similar cu celelalte conturi de diferente de pret.

In situatia in care pretul de inregistrare este cel cu amanuntul sau cel de vanzare en gros, contul 378 "Diferente de pret la marfuri" functioneaza ca un cont de pasiv si reflecta numai adaosul comercial, in credit pentru marfurile aprovizionate, iar in debit pentru marfurile iesite din patrimoniu.

CAPITOLUL V

STUDIU DE CAZ PRIVIND SOCIETATEA COMERCIALA GADA PALADE SRL

5.1 Prezentarea generala a intreprinderii

Denumire: SC GADA PALADE SRL Timisoara

Numar si data de inregistrare:

Ø      La oficiul registrului comertului : J35/576/1997

Ø      Codul unic de inregistrare : RO 9489130

Forma juridical de constituire : societate cu raspundere limitata (S.R.L)

Adresa si sediul agentului economic

Ø      Sediul social : Timisoara, Str Martir Dumitru Juganaru, Nr 27, Judetul Timis

Ø      Punct de lucru : - Timisoara, Calea Martirilor , Nr 72, Judetul Timis

- Udvin , Nr 232 , Judeul Timis

Data si locul inceperii activitatii

Ø      Data : 06.06.1997

Ø      Locul : Timisoara , Judetul Timis

Domeniul de activitate al intreprinderii si codul CAEN

Ø      Activitate principala : Fabricarea articolelor din material plastic pentru constructii ( inclusiv Tamplarie PVC ).

Ø      Cod CAEN : 2523

Capitalul social : 200 RON la data de 15.03.2007

Ø      Capitalul social este impartit in 20 de parti sociale egale si indivizibile a 10 RON fiecare,aportul asociatilor la capitalul social al firmei fiind impartit egal intre cei doi asociati,adica cate 10 parti sociale in valoare de 100 RON pentru fiecare asociat,reprezentand 50% din capitalul social.

Natura capitalului : 100% privat

5.2. Scurt istoric

Societatea comerciala GEOCIP PALA DE SRL a fost infiintata in 06.06.1997, avand ca activitate principala "Intretinerea si repararea autovehiculelor *activitate de service auto cu serviciile aferente de spalatorie, tonichigerie, vopsitorie, vulcanizare, schimb de ulei, echilibrare roti si alte similare", Cod CAEN 5020.

Ulterior la data de 25.06.1998 a fost majorat capitalul social de la suma de 50 RON, la suma de 200 Ron, cu aport exclusiv in numerar in valoare totala de 150 RON, contributia fiecarui asociat la aceasta majorare fiind de 75 RON. Se majoreaza valoarea unei parti sociale de la 5 Ron la 10 Ron; schimbandu-se totodata si activitatea principala a intreprinderii, aceasta fiind "Alte tipuri de comert cu amanuntul in magazine nespecializate", Cod CAEN 5212. La data de 27.01.2005 activitatea principala a fost schimbata din nou aceasta fiind si cea din present : "Fabricarea articolelor din material plastic pentru constructii*inclusiv PVC", Cod CAEN 2523.

La inceputul anului 2006 societatea isi deschide primul punct de lucru, unde se afla birourile firmei si magazinul de prezentare (showroom); si un atelier de productie propriu. Deasemenea in 01.07.2006 societatea comerciala devine platitoare de TVA.

5.3. Descrierea procesului tehnologic

Voi face o descriere a procesului tehnologic cu caracter general asupra productiei de tamplarie PVC si aluminiu,dupa cum urmeaza :

Se primeste o comanda de la un client,comanda se lanseaza pe calculator de unde rezulta o oferta de pret si un consum de materiale necesare.

Se analizeaza oferta de pret, iar daca clientului ii convine oferta, atunci se semneaza contractul cu persoana respectiva (firma respectiva).

3. Pe baza bonurilor de consum se elibereaza materiale din depozit.
4. Materialele trec apoi la sectia de productie (atelierul de producie).

Dupa ce este executat produsul repectiv (tamplarie PVC), se face montajul care este inclus in pretul de vanzare.

Montajul consta in demontarea tocului vechi si montarea tamplariei executate, exceptie facand balcoanele inchise ,grilajele, rulourile, remontarea sau demontarea acestora. Aceste lucrari pot fi executate de catre echipa de montaj contra cost; 10% din valoarea totala a lucrarii respective ,daca beneficiarul solicita acest lucru echipei de montaj sau echipei care face masuratorile.

Beneficiarul are obligatia de a fi prezent la efectuarea lucrarii si de a semna procesul verbal de receptie, precizand felul in care firma a perfectat contractul.

Odata cu prezentul certificat beneficiarul primeste si factura fiscala pentru diferenta de bani ce trebuie achitata la data montajului,impreuna cu chitanta fiscala aferenta.

Ca in orice alta unitate exista si rebuturi (deseuri), pentru acestea se face o nota de predare si se predau la o unitate care se ocupa cu preluarea deseurilor.

5.4. Contabilitatea stocurilor in cadrul S.C. GADA PALADE SRL

In cadrul societatii S.C. GADA PALADE SRL contabilitatea stocurilor se tine pe 5 gestiuni diferite,dupa cum urmeaza:

Ø      Gestiunea 100 "Materiale" - 301 "Materii prime",unde intra toate materialele ce tin de feroneie, sticla si alte accesorii;

Ø      Gestiunea 200 "Materiale Veka" - 301 "Materii prime",unde intra doar materialele ce tin de profile;

Ø      Gestiunea 400 - "Deseuri" - 346 "Produse reziduale"

Ø      Gestiunea 600 - "Aluminiu" - 301 "Materii prime"

Ø      Gestiunea 700 - "Marfuri" - 371 "Marfuri",unde intra jaluzelele,roletele,etc.

1. Soldul initial al contului 301 "Materii prime" la 01.01.2007 era 90.584,99 Ron. In luna martie societatea a avut intrari de materie prima in valoare de 32.924,19 Ron, fara TVA si iesiri (consum de materiale) pe baza bonurilor de consum in valoare de 36.971,65 Ron, fara TVA. Pe baza notelor contabile anexate avem urmatoarele inregistrari:

- Gestiunea 100 a achizitionat materii prime in valoare de 11.217,08 Ron, fara TVA

301 = 401...........11.217,08 Ron

"Materii prime" "Furnizori"

442.6 = 401 .........2.131,25 Ron

"TVA deductibila" "Furnizori"

- Gestiunea 200 a achizitionat materii prime in valoare de 19.530,37 Ron, fara TVA

301 = 401...........19.530,37 Ron

"Materii prime" "Furnizori"

442.6 = 401 .........3.710.77 Ron

"TVA deductibila" "Furnizori"

- Gestiunea 600 a achizitionat materii prime in valoare de 2.176,74 Ron, fara TVA

301 = 401.............2.176,74 Ron

"Materii prime" "Furnizori"

442.6 = 401 .........413,58 Ron

"TVA deductibila" "Furnizori"

Pe baza bonurilor de consum, care sunt facute pe fiecare lucrare (comanda) in parte s-au facut urmatoarele iesiri:

- Gestiunea 100 - 14.125,10 Ron, fara TVA

601 = 301...........14.125,10 Ron

"Cheltuieli cu materiile prime" "Materii prime"

- Gestiunea 200 - 18.475,61 Ron, fara TVA

601 = 301............18.475,61 Ron

"Cheltuieli cu materiile prime" "Materii prime"

- Gestiunea 600 - 4.370,94 Ron, fara TVA

601 = 301...........4.370,94 Ron

"Cheltuieli cu materiile prime" "Materii prime"

Din inregistrarile de mai sus se observa urmatoarele:

Total intrari = 32.924,36 Ron

Total iesiri = 36.971,65 Ron

Rulaje cumulate - debit = 75.829,75 Ron

Rulaje cumulate - credit = 67.169,54 Ron

Dupa formula de calcul:

Sold initial + Rulaj cumulat debit - Rulaj cumulat credit = Sold final, avem:

90.584,99 Ron + 75.829,75 Ron - 67.169,54 Ron = 99.245,20 Ron

Sold final = 99.245,20 Ron

2. Soldul initial al contului 302 "Materiale consumabile" la 01.01.2007 era 550,09 Ron, din care: - 302.1 "Materiale auxiliare"- 391,51 Ron

- 302.8 "Alte materiale consumabile" - 158,58 Ron;

pe parcursul lunii Martie 2007 nu au avut loc nici un fel de rulaje;astfel ca soldul final al contului 302 "Materiale consumabile" ramane acelasi.

Sold final = 550,09 Ron

3. Soldul initial al contului 303 "Materiale de natura obiectelor de inventar" in data de 01.01.2007 a fost de 11.205,02.

- in data de 07.03.2007 se achizitioneaza un program de proiectare tamplarie in valoare de 760 Ron, fara TVA.

303 = 401...............760 Ron

"Materiale de natura obiectelor de inventar" "Furnizori"

442.6 = 401 ............144,40 Ron

"TVA deductibila" "Furnizori"

- in data de 07.03.2007 se achizitioneaza un set de ventuze duble in valoare de 567,57 Ron

303 = 401.............567,57 Ron

"Materiale de natura obiectelor de inventar" "Furnizori"

442.6 = 401 ............107,84 Ron

"TVA deductibila" "Furnizo

- in data de 26.03.2007 se achizitioneaza un telefon mobil in valoare de 509,63 Ron fara TVA.

303 = 401............509,63 Ron

"Materiale de natura obiectelor de inventar" "Furnizori"

401 = 767"...........138.62 Ron

"Furnizori" "Venituri din sconturi obtinute"

442.6 = 401 ...........70.49 Ron

"TVA deductibila" "Furnizori"

Din inregistrarile de mai sus se observa urmatoarele:

Total intari = 1.837,20 Ron

Rulaje cumulate - debit = 2.583,10 Ron

Dupa formula de calcul:

Sold initial + Rulaj cumulat debit - Rulaj cumulat credit = Sold final, avem:

11.205,02 Ron + 2.583,10 Ron - 0 = 13.788,12 Ron

Sold final = 13.788,12 Ron

4. Soldul initial al contului 345 "Produse finite" la data de 01.01.2007 era 0. Pe baza notelor de predare se dau n folosinta produse finite in valoare de 42.430,25 Ron, fara TVA si se vand produse finite la aceaiasi valoare.

345 = 711..........42.430,25 Ron,

"Produse finite" "Variatia stocurilor"

711 = 345..........42.430,25 Ron,

"Variatia stocurilor" "Produse finite"

Din inregistrarile de mai sus se observa urmatoarele:

Total intrari = 42.430,25 Ron

Total iesiri = 42.430,25 Ron

Rulaje cumulate - debit = 79.807,55 Ron

Rulaje cumulate - credit = 76.236,12 Ron

Dupa formula de calcul:

Sold initial + Rulaj cumulat debit - Rulaj cumulat credit = Sold final, avem:

0 + 79.807,55 Ron - 76.236,12 Ron = 3.571,43 Ron

Sold final = 3.571,43 Ron

5. Soldul initial al contului 346 "Produse reziduale" in data de 01.01.2007 era 406,10 Ron. In cursul lunii s-au adunat deseuri in valoare de 47,60 Ron, fara TVA echivalentul a 59,50 kg la un pret de 0,80 Ron/kg.

346 = 711...........47,60 Ron,

"Produse reziduale" "Variatia stocurilor"

Nota: Deseurile se predau la sfarsit de an.

Rulaje cumulate - debit = 107,10 Ron

Dupa formula de calcul:

Sold initial + Rulaj cumulat debit - Rulaj cumulat credit = Sold final, avem:

406,10 Ron + 107,10 Ron - 0 = 513,20 Ron

Sold final = 513,20 Ron

6. Soldul initial al contului 371 "Marfuri" la 01.01.2007 era in valoare de 911,33 Ron. In data de 29.03.2007 s-au achizitionat jaluzele verticale in valoare106,23 Ron, fara TVA si profil pentru jaluzele in valoare de 103,30 Ron, fara TVA; total 209,53 Ron.

371 = 401............209,53 Ron

"Marfuri" "Furnizori"

401 = 767...........14,67 Ron

"Furnizori" "Venituri din sconturi obtinute"

442.6 = 401..........37,02 Ron

"TVA deductibila" "Furizori"

Dupa formula de calcul:

Sold initial + Intrari - Iesiri = Sold final, avem:

911,33 Ron + 209,53 Ron - 0 = 1.120,86 Ron

Sold final = 1.120,86 Ron

5.5. Concluzii

5.5.1. Paralela intre Ias 2 si Ordinul 1752/2005 - Evaluarea stocurilor la iesirea din patrimoniu

Tabelul 11.

Referitor la metoda primul intrat - primul iesit (FIFO) nu se observa nici o diferenta - ideea ramane aceasi; asa cum arata si initialele denumirii, metoda de scadere din gestiune a stocurilor in ordinea intrarii lor (cel mai vechi se scade primul). Este deosebit de potrivita ca metoda de evidenta a stocurilor, mai ales cand sunt implicate bunuri cu valabilitate limitata, la care trebuie sa se tina seama de termenele de expirare. Cel mai vechi lot de bunuri intrate se scade primul din gestiune si, pe cat posibil, pe teren se livreaza de asemenea cel mai vechi lot.

Aceasta metoda este folosita si la "SC GADA PALADE SRL", explicand mai pe larg, materia prima ce intra in gestiune , de exemplu, la inceputul lunii are un cost de achizitie, iar pe parcursul intregii luni acealasi material isi schimba costul, aceasta se intampla din cauza variatiei cursului valutar. Iar la iesire, pe baza bonurilor de consum, materialele care au intrat primele in gestiune, ies si primele indiferent de pretul care il au, "elementele care raman in stoc la sfarsitul perioadei sunt cele cumparate sau produse cel mai recent".

Metoda 'costului mediu ponderat' (CMP) este aproape identica si in IAS 2 si in Ordinul 1752/2005, spun aproape identical pentru ca exista diferente de exprimare.

Asa cum reiese si din tabelul 1.1. in IAS 2 nu mai este permisa varianta metodei 'ultimul intrat - primul iesit' (LIFO), aceasta ste o metoda care a fost dezvoltata cu scopul de a proteja intreprinderea de efectele schimbarii semnificative a preturilor de cumparare ale stocurilor, asigurandu-se recuperarea in primul rand a celui mai mare cost al unitatii de stoc - ultima aprovizionata. Aplicarea acestei metode duce implicit la reflectarea profitului celui mai scazut

5.5.2. Studiu de caz referitor la inventarul intreprinderii SC GADA PALADE SRL

In cadrul societatii GADA PALADE SRL intalnim metoda inventarului permanent astfel ca "in contabilitate se inregistreaza toate operatiunile de intrare si iesire, ceea ce permite stabilirea si cunoasterea in orice moment a stocurilor, atat cantitativ cat si valoric".

Metoda inventarului permanent este utilizat de unitatile mari si mijlocii, si consta in utilizarea conturilor de stocuri pentru a determina si urmari in permanenta stocul scriptic al acestora dupa fiecare operatie de intrare si de iesire, astfel, contabilitatea sintetica a stocurilor va reflecta: stocul initial, de la inceputul lunii, care va fi cel final din luna precedenta si care nu poate fi decat debitor, intrarile in cursul lunii, pe baza documentelor de intrare, care se vor inregistra in debitul contului, iesirile din cursul lunii, pe baza documentelor de iesire, vor forma rulajul creditor al contului, in baza elementelor mentionate: stoc initial, intrari, iesiri - se va stabili in permanenta stocul scriptic al bunurilor, care vor putea in perioadele de inventariere cu stocurile faptice, din a caror comparare se pot stabili plusuri sau minusuri la inventar, asa cum reiese din Anexe. Folosirea acestei metode presupune: utilizarea fiecaruia dintre preturile de inregistrare a stocurilor, folosirea conturilor de diferente de pret aferente stocurilor, conducerea unei contabilitati analitice a stocurilor prin adoptarea uneia dintre metodele de contabilitate analitica. Metoda inventarului permanent, presupune un volum mai mare de munca, dar asigura o mai riguroasa cunoastere, in orice moment a marimii stocurilor si un mai bun control al integritatii lor.

Ca si metoda de contabilitate analitica unitatea analizata foloseste - metoda operativ‑contabila (pe solduri) ocazioneaza un volum redus de munca datorita simplificarii lucrarilor de evidenta analitica a stocurilor, dupa cum am spus si mai sus. Aceasta metoda presupune renuntarea la fisele contabile analitice cantitativ‑valorice deschise pe feluri de valori materiale.

In cadrul compartimentului de contabilitate se organizeaza numai evidenta valorica desfasurata pe gestiuni, iar in cadrul acestora pe grupe sau subgrupe de bunuri, dupa cum se apreciaza ca este necesar.

In cursul lunii, la intervale de cateva zile, compartimentul de contabilitate preia documentele justificative de intrari si iesiri, existente la locul de depozitare a valorilor materiale, efectuand totodata verificarea exactitatii inregistrarilor din fisele de magazie, completate de gestionar sau alta persoana desemnata de acesta.

Documentele justificative preluate se centralizeaza pentru fiecare gestiune atat pe categorii de operatii, de intrare si iesire, cat si pe grupe si/sau subgrupe de valori materiale, precum si pe conturi corespondente creditoare si respectiv debitoare. Totalurile lunare care se stabilesc in documentele centralizatoare intocmite se inregistreaza in registrul jurnal si in fisele valorice (fise de cont pentru operatii diverse).

BIBLIOGRAFIE:

• Profesor universitar doctor Mihai Ristea; Lector universitar doctor Corina Graziella Dumitru - Contabilitate aprofundata

• M. Moraru, N. Bobitan, M. Moraru, Contabilitate financiara aplicatii practice, Editura Mirton, Timisoara.
• Peres, D.Mates, L. Caciuc, A.Iosif, c.Imbrescu, Bazele Contabilitatii, Editura Mirton, Timisoara, 2004.
• Mates Dorel - Contabilitatea financiara a intreprinderii intre normalizare si armonizare vol 1, Editura Mirton Timisoara 2002
• Mates Dorel, Ioan Szabo,Ciprian Costea,Bobi Costi,David Delia,Nicolae Bobitan, Cristian Peres - Contabilitatea financiara a intreprinderii intre normalizare si armonizare vol 2, Editura Mirton Timisoara 2003
• Standardele Internationale de Contabilitate - IAS 2 - "Stocuri"
• Ordinul 1752/2005, paragraful 7.3.2.
• Legea contabilitatii nr 82/2001 republicata in 2002, M.Of. nr 629/2002
• Pagini internet - https://www.mfinante.ro/

- https://www.biblioteca.ase.ro/

- https://www.conta.ro/